서면인터넷방문상담4팀-3661 (2007. 12. 26)

양도

양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 안분계산하는 것임

1. 「소득세법」 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되, 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 동법 시행령 제166조 제6항 및 「부가가치세법 시행령」 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산하는 것임2. 양도차익을 실지거래가액으로 계산함에 있어서 양도소득세를 매수자가 부담하기로 약정하고 이를 실지로 지급하였을 경우 동 양도소득세 상당액을 포함한 가액을 양도자의 양도가액으로 보고 동 세액상당액을 양수자의 매입원가로서 필요경비에 산입하는 것이나, 매매약정내용에 관계없이 매매계약을 체결한 후 양수자가 양도자의 양도소득세를 아무런 조건 없이 대신 납부한 때에는 양수자가 대신 납부한 양도소득세액을 양도자에게 증여한 것으로 보아 별도로 증여세가 과세되는 것으로서, 양도소득세가 양도가액에 포함되는지 여부는 매매약정내용, 양도소득세 지급 여부 등 사실관계를 확인하여 판단할 사항임

소득세법 제100조 【양도차익의 산정】

※ 붙임 : 관련 참고자료

1. 질의내용 요약

질의 1) 양도가액의 구분이 불분명한 토지와 건물의 안분계산(동일필지내 서로 다른 용도의 토지를 일괄 양도 하는 경우)

○ 사실관계

- 시지역 내 같은 지번에 있는 토지로서 위 지상에 주택건물이 있고, 주택 소유자와 토지 소유자는 다른 경우로서 이를일괄양도하고자 함

• 토지의 경우 공부상 지목은 대지이나, 사실상 용도는 토지면적 중 주택부수토지가 전체면적의 3분의 1이고, 전체면적의 3분의 2는 전으로 이용 중임

• 감정평가가액에 의해 동일필지 내라도 실제 이용상황에 따라 주택부수토지와 전을 각각 구분하여 다르게 평가가 가능함

○ 질의내용

- 매매계약서에 주택부수토지 면적과 전 해당면적을 별도표기하고, 실제이용상황에 따라 적정한 가액(감정평가가액)을 구분 표시하여 작성한 경우 양도소득세 계산시 양도가액으로 볼 수 있는지

질의 2) 양도소득세를 매수자 부담시 필요경비 인정 여부 등

○ 사실관계

- 양도자 ‘갑’이 양수자 ‘을’에게 양도를 하는 경우로서 양수자 ‘을’이 양도소득세를 부담하기로 약정함

○ 질의내용

- 양도소득세를 매수자가 부담하는 경우 양도자의 양도가액에 포함되는 양도소득세의 범위(당초 양도가액으로 산출된 양도소득세만을 양도가액에 합산하는지 여부, 1회에 한정하여 양도소득세를 재계산 하는지 여부)

- 양수자 ‘을’이 취득한 자산을 양도하는 경우, 양수시 부담한 양도소득세 필요경비 인정가액

① 당초 양도가액에 의해 산정된 양도세

② 당초 양도가액에 을이 부담한 양도세를 가산하여 재계산한 양도세

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련 조세 법령 (법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙)

○ 소득세법 제96조【양도가액】

① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다. (2005. 12. 31. 개정)

② 이하 생략

○ 소득세법 제97조 【양도소득의 필요경비계산】(2006. 12. 30. 제목개정)

① 거주자의 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액 (2005. 12. 31. 개정)

가. 제94조 제1항 각 호의 자산의 취득에 소요된 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 본문에 해당하는 경우에는 당해 자산의 취득당시의 기준시가 (2005. 12. 31. 개정)

나. 가목 본문의 경우에 있어서 취득당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령이 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 (2005. 12. 31. 개정)

2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것 (2000. 12. 29. 개정)

3. (삭제, 2000. 12. 29.)

4. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것 (2000. 12. 29. 개정)

② 양도자산보유기간 중에 그 자산에 대한 감가상각비로서 각 연도의 부동산임대소득금액 또는 사업소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입하였거나 산입할 금액이 있는 때에는 이를 제1항의 금액에서 공제한 것을 그 취득가액으로 한다. (2006. 12. 30. 개정)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 따른 양도소득의 필요경비의 계산은 다음 각 호에 따른다. (2006. 12. 30. 개정)

1. 취득가액을 제1항 제1호 가목 본문의 규정에 의하는 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 본문의 금액(제2항의 규정에 해당하는 때에는 제2항의 규정에 의한 금액)에 동항 제2호 내지 제4호의 금액을 가산한 금액 (2005. 12. 31. 개정)

2. 제1호외의 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 단서, 같은 호 나목, 제7항 또는 제114조 제7항의 금액에 자산별로 대통령령이 정하는 금액을 가산한 금액 (2006. 12. 30. 개정)

○ 소득세법 시행령제89조 【자산의 취득가액 등】

① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액

3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산외의 자산은 당해 자산의 취득당시의 재정경제부령이 정하는 시가에 취득세ㆍ등록세 기타 부대비용을 가산한 금액 (2000. 12. 29. 개정)

○ 소득세법 제100조 【양도차익의 산정】 (2006. 12. 30. 제목개정)

① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항의 규정에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다. (2006. 12. 30. 개정)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다.이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. (2000. 12. 29. 개정)

○ 소득세법 시행령 제166조 【양도차익의 산정 등】

⑥법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 「부가가치세법 시행령」 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산한다.(2007. 2. 28. 항번개정)

○ 부가가치세법 시행령 제48조의 2 【과세표준의 안분계산】

④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그밖의 구축물 등(이하 이 조에서 “건물 등”이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다.다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각호에 정하는 바에 의한다.(2000. 12. 29. 개정)

1. 토지와 건물 등에 대한 「소득세법」 제99조의 규정에 의한 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다.다만, 감정평가가액[제21조에 규정된 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 따른 감정평가법인이 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.(2006. 2. 9. 개정)

2. 토지와 건물 등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대하여는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분계산한다. (2000. 12. 29. 개정)

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우에는 국세청장이 정하는 바에 따라 안분계산한다. (2000. 12. 29. 개정)

○ 토지와 건물등의 가액구분이 불분명한 경우 과세표준 안분계산방법 고시

2007. 3. 30. 국세청고시 제2007-8호

부가가치세법 시행령 제48조의 2 제4항 제3호에서 국세청장이 정하도록 위임한 사항인 사업자가 토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우로서 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에 대한 과세표준 안분계산방법을 다음과 같이 개정고시합니다.

2007년 3월 30일

국 세 청 장

1. 토지와 건물 등의 가액을 일괄 산정ㆍ고시하는 오피스텔, 상업용 건물 및 주택을 공급하는 경우

사업자가 「소득세법」 제99조 제1항 제1호 다목 및 라목에 규정하는 오피스텔, 상업용 건물, 주택을 공급하는 경우로서 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음과 같이 과세표준을 계산한다.

가. 토지 및 건물 등의 기준가액 산정

토지의 기준가액은 「소득세법」 제99조 제1항 제1호 가목에 의한 토지의 기준시가로 하고, 건물 등의 기준가액은 같은법 제99조 제1항 제1호 나목의 규정에 의하여 국세청장이 고시한 건물의 기준시가의 산정방법을 준용하여 계산한 가액으로 한다.

나. 과세표준의 안분계산

가목에 의한 건물 등의 기준가액

과세표준 ＝ 실지거래가액 × ─────────────────

(부가가치세 불포함) 가목에 의한 토지의 기준가액과

건물 등의 기준가액의 합계액

2. 이하 생략

○ 소득세법 기본통칙 97-6【매입자부담의 양도소득세 등 필요경비산입】

주택신축판매업자가 사업용 아파트 부지 매입시 토지소유자에게 토지대금 이외에양도소득세 등을 매수자가 부담하기로 약정하고 이를 실지로 지급하였을 경우매도자는 동 양도소득세 상당액을 포함한 가액을 양도가액으로 보고매수자는 동 세액상당액을 매입원가로서 필요경비에 산입한다.

나. 관련 예규 (예규, 해석사례, 심사, 심판)

○ 서면4팀-1108, 2007.04.04

「소득세법」 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되,토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 「부가가치세법 시행령」 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산 하는 것으로서, 주택(부수토지 포함)부분에 대하여는 「소득세법」 제99조 제1항 제1호 라목 규정에 의한 개별주택가격을, 주택외의 건물과 부수토지에 대하여는 같은호 가목 및 나목에서 규정하는 기준시가를 적용하여 안분계산 하는 것이며, 이 경우 2006년에 공시된 개별주택가격은 개별주택가격 공시 당시(2006.4.28.) 같은호 가목 및 나목의 가액을 적용하여 안분 계산하는 것임.

○ 서면5팀-817, 2007.03.12

토지, 건물 및 기계장치를 함께 취득한 경우로서 토지와 건물의 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득당시의 기준시가 등을 감안하여 「소득세법 시행령」 제166조 및 「부가가치세법 시행령」 제48조의 2 제4항 규정을 적용하여 안분계산하는 것임.

○ 서면4팀-1954, 2006.06.23

【질의】

실지거래가액으로 양도소득세를 신고시 양수자가 양도소득세를 부담할 경우 양도소득세도 매도가액에 포함한다는 것은 알고 있는데 포함하는 양도소득세의 범위는 어디까지인지. 무한대로 추가되는 양도소득세를 부담하여야 하는데 몇회까지 포함해서 양도가액으로 결정하는지.

【회신】

양도차익을 실지거래가액으로 계산함에 있어서 양도소득세를 매수자가 부담하기로 약정하고 이를 실지로 지급하였을 경우 동 양도소득세 상당액을 포함한 가액을 양도가액으로 보는 것임.

○ 서면4팀-2093, 2007.07.09

【회신】

양도차익을 실지거래가액으로 계산함에 있어서 양도소득세를 매수자가 부담하기로 약정하고 이를 실지로 지급하였을 경우 동 양도소득세 상당액을 포함한 가액을 양도가액으로 보는 것이나,매매약정내용에 관계없이 매매계약을 체결한 후 양수자가 양도자의 양도소득세를 아무런 조건 없이 대신 납부한 때에는 양수자가 대신 납부한 양도소득세액을 양도자에게 증여한 것으로 보아 별도로 증여세가 과세되는 것으로서,양도소득세가 양도가액에 포함되는지 여부는 매매약정내용, 양도소득세 지급 여부 등 사실관계를 확인하여 판단할 사항입니다.

○ 재산01254-1748, 1987.06.30

【요약】

양도자가 부담할 양도소득세액을 양수자가 부담하는 조건으로 계약을 체결한 후 양수자가 이를 이행한 때에는 대신 납부한 양도소득세액을 양도자의 양도소득세 계산에 있어 양도가액에 산입함.

【회신】

양도자와 양수자가 매매계약을 체결함에 있어서 당사자간의 매매약정에 의하여 양도자가 부담할 양도소득세액을 양수자가 부담하는 조건으로 계약을 체결한 후 양수자가 이를 이행한 때에는 대신 납부한 양도소득세액을 양도자의 양도소득세 계산에 있어 양도가액에 산입하는 것이나, 양도소득세 대신 납부를 이행하지 아니한 때에는 양도가액에 포함하지 아니하는 것이며, 또 매매약정내용에 관계없이 매매계약을 체결한 후 양수자가 양도자의 양도소득세를 아무런 조건 없이 대신 납부한 때에는 양수자가 대신 납부한 양도소득세액을 양도자에게 증여한 것으로 보아 별도로 증여세가 과세되는 것임.

○재일46014-3077, 1994.12.01

【제목】

매수자가 양도소득세를 부담키로 한 부동산매매에 있어 양도가액은 매도자가 받는 가액에 매수자가 부담한 양도소득세를 포함한 가액임

【질의】

매도자가 16억원을 수령하고, 매도자 부담 양도소득세 전액을 매수자가 부담하기로 약정한 부동산매매 계약에 있어서 취득가액 6억 세율 60％인 경우의 양도소득세 산출 계산방법(필요 경비 등은 무시함)

갑설 :양도가액을 16억원으로 하고 취득가액 6억원과의 차액인 10억원을 양도소득으로 하여 세율 60％ 적용하여 양도소득세 6억원을 계산한 후, 다시 6억원을 당초양도가액에 합산하여 (양도가액 22억 - 취득가액 6억) 60％로 계산하여 양도소득세 9억 6천만원으로 과세함.

을설 : 양도가액에는 납부해야 할 양도소득세 상당액(x)이 포함되어야 함으로 양도가액에 양도소득세 상당액(x)을 포함한 16억 + x를 양도가 액으로 하고 이에 취득가액 6억원을 차감후 세율 60％를 적용하여 양도소득세를 계산함. 즉 [ (16억 + x) - 6억] 60％ = x로 계산하여 양도소득세 상당 x는 15억원으로 계산함.

【회신】

귀 문의 경우 "갑설"에 의하는 것임.

○ 서면4팀-3404, 2006.10.10

【질의】

(사실관계)

ｏ 매도자 (갑)과 매수자 (을)은 2004. 12. 10. 부동산 투기지역에 소재하는 부동산을 양도ㆍ양수 하기로 계약하면서 양도소득세액을 매수자 (을)이 부담하기로 약정하였으나

ｏ 2005. 5. 31. 양도소득세 확정신고 기한까지 (을)이 양도소득세를 부담하지 아니하여 (서면4팀-56, 2006.1.13.)에 의거 양도소득세를 제외한 실지거래금액을 양도가액으로 하여 양도소득세 신고ㆍ납부하였음.

ｏ 이후 (을)이 2006. 1. 10. 양도소득세에 해당하는 금액을 (갑)에게 지급하였는 바, 이에 대한 양도소득세 신고시 가산세에 대한 의견을 질의함.

〈갑설〉 확정신고시 신고납부 누락하였으므로 신고불성실가산세와 납부불성실가산세를 적용하여 수정신고를 하여야 함.

〈을설〉 위 예규에 의거 양도소득세를 수령하였을 때 양도가액에 가산하여야 하므로 신고 및 납부불성실가산세를 적용하지 아니하고 수정신고 하여야 함.

(질의요지(쟁점))

매수자가 양도소득세를 부담하기로 계약하였으나 부담하지 아니하여 동세액 상당액을 제외하고 양도소득세 확정신고를 한 후, 동 양도소득세를 지급받은 경우 수정신고시 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세의 적용여부

【회신】

양도소득세를 매수인이 부담하는 조건으로 부동산 매매계약을 체결하고 양도하였으나, 양수인이 부담하기로 한 세액을 양도소득세확정 신고기한까지 지급받지 못하여 동 세액을 제외한 금액으로 양도소득세 과세표준을 계산하여 신고ㆍ납부한 후, 양수자로부터 동 세액을 지급받은 시점에 양도소득세 과세표준을 「국세기본법」제45조의 규정에 의하여 수정 신고하는 경우에는 「소득세법」제115조 제1항 및 제2항의 가산세가 적용되는 것임.

○ 국심90서101, 1990.03.23

【요약】

양수자가 대신 부담한 양도소득세는 처음 1회에 한하여 동세액을 양도가액에 합산함.

【판결이유】

소득세법 제23조 제4항에서는 “양도가액은 그 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 실지거래가액에 의한다”라고 규정하고 있다. 동법 시행령 제170조 제1항 단서에서는 다만, 제4항 제1호 및 제2호의 경우로서 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나의 실지거래가액을 확인할 수 없는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하여 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 동법 시행령 제115조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 기준시가에 의하여 결정하여야 한다라고 규정하고 있고, 제4항에서는 법 제23조 제4항 단서 및 법 제45조 제1항 제1호 단서에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. “1. 국가·지방자치단체·기타 법인과의 거래에 있어서 양도 또는 취득당시의 실지거래가액이 확인된 경우(2, 3 생략)”라고 규정하고 있다. 또 실지거래가액에의거 과세하는 경우에 있어서, 당청예규 재산 01254-386(1985. 2. 5)에서 “자산양도차익을 실지거래가액으로 결정하는 경우에 매입자가 대신 부담한 양도소득세는 양도가액에 산입하는 것임”이라고 규정하고 있음.

다음으로 이 건 사실관계를 보면, 청구인은 쟁점토지를 (주)○○고속에 양도함에 있어서 양수자인 ○○고속이 양도소득세등을 무한 부담한다는 각 조건으로 1989년 3월 4일 1,680,000,000원에 양도한 후 양도소득세등 상당액 726,906,165원을 양도금액 1,680,000,000원에 산입하여 쟁점토지의 양도가액을 2,406,906,165원으로 하여 1989년 3월 31일 자산양도차익예정신고 및 자진납부를 하였는바, 처분청은 쟁점토지의 양도가액을 2,406,906,140원으로 하여 계산된 양수자 부담 양도소득세등 상당액 1,072,980,140원을 양도금액 1,680,000,000원에 산입하여 양도가액 2,752,980,140원으로 과세하였음.

이는 이미 청구인이 스스로 실지양도가액에 양도소득세등 726,906,165원을(1회) 산입하여 예정신고 및 자진납부한데 대하여 또다시 양도소득세등 346,073,975원을(2회) 산입과세한 것이 된다. 그러나 전시한 당청예규에서 “자산양도차익을 실지거래가액으로 결정하는 경우에 매입자가 대신 부담한 양도소득세는 양도가액에 산입한다”라고 하는 것은양도소득세 등을 예측할 수 있는 1회만을 산입하는 것으로 보아야 한다. 왜냐하면, 매수자가 부담한 양도소득세를 양도가액에 포함시키는 것은 예컨대, 이 건과 같이 어떤 부동산을 17억원에 양도한 경우 세금이 7억원인바, 이를 매수자가 부담할 때는 매도자에게 24억원에 양도한 결과가 되어 국가가 받을 세금이 10억원이 됨에도 만약 매수자가 부담한 7억원을 양도가액에 포함시키지 않으면 3억원의 탈세를 추징할 수 없기 때문임.

따라서 국가는 24억원에 대한 세금 10억원만 양도소득세로 징수하면 되는 것이지,그 후 매수자가 양도소득세를 계속 부담한다고 해서 그것이 양도자에게 어떤 이익을 주어 양도가액에 영향을 주는 것이 아니므로 추가로 계속하여 추징할 수 없다 하겠음.

따라서 제1회의 양도소득세만이 양도가액에 포함됨. 또 만일 무한히 양도소득세를 포함한다고 하면, 양도가액이 무한히 계산되어 양도시기 및 양도가액이 불분명하게 되는 결과로 인하여 실지거래가액으로 양도소득세를 과세할 수 없게 될 것임.