beta
청구인
【당 사 자】
청 구 인 황○성
대리인 변호사 이규선
당해사건
대법원 94누9160 부가가치세부과처분취소
주문
청구인의 심판청구를 모두 각하한다.
이유
1. 사건의 개요와 심판의 대상
가. 사건의 개요
청구인은 서울 송파구 ○○동 23의2 지상에 지하 1층 지상 6층의 임대용건물을 신축하기 위하여 1990. 11. 21. 일반과세자로 사업자등록을 한 후 1991. 9. 26. 위 건물을 준공하였으며, 1991. 2. 12.부터 같은 해 11. 18.까지 4회에 걸쳐서 위 건물신축에 따른 부가가치세 매입세액 금 147,786,848원을 환급받았다. 그런데 관할 송파세무서장은 청구인이 1991. 10. 8. 임대사업을 개시하여 같은 해 12. 31.까지 임대용역을 공급하고 1992. 1. 신고한 공급대가 금 2,223,745원을 12개월치로 환산한 금액이 금 36,000,000원에 미달하는데다가 구 부가가치세법(이하 ‘법’이라 한다)제30조(1993. 12. 31. 법률 제4663호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에 규정된 과세특례포기신고도 없었으므로 법 제25조 제2항, 제1항, 구 부가가치세법시행령(이하 ‘시행령’이라 한다)제74조 제1항 제1호, 제74조의2 제1항(각 1995. 12. 30. 대통령령 제14863호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)에 의하여 청구인이 1992. 7. 1.부터 과세특례자로 유형전환되었다는 이
유로 법 제36조, 시행령 제74조의3 제3항(1993. 12. 31. 대통령령 제14081호로 삭제되기 전의 것, 이하 같다), 구 부가가치세법시행규칙(이하 ‘시행규칙’이라 한다)제23조의3(1993. 12. 31. 재무부령 제1957호로 전문개정되기 전의 것, 이하 같다)의 규정에 따라 1993. 6. 16.자로 귀속년도 1992년의 재고부가가치세 금 111,750,450원의 부과처분(이하 ‘이 사건 과세처분’이라 한다)을 하였다.
이에 청구인은 1993. 12. 15. 서울고등법원에 이 사건 과세처분취소의 소를 제기하였으나 패소하여 대법원에 상고를 한 후 법 제36조 및 시행령 제74조의3 제3항에 대하여 위헌법률심판제청을 하여 줄 것을 신청하였으나, 대법원이 1995. 7. 14. 위헌법률심판제청신청을 각하 및 기각하자 청구인은 1995. 7. 20. 위 결정을 송달받고, 1995. 8. 2. 법 제36조, 시행령 제74조의2 제3항(1995. 12. 30. 대통령령 제14863호로 개정되기 전의 것, 이하 같다), 제74조의3 제3항, 시행규칙 제23조의3 제3항·제5항의 위헌확인 및 송파세무서장의 이 사건 과세처분의 취소를 구하는 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
나. 심판의 대상
법 제36조(시행령)이 법 시행에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
시행령 제74조의2(과세특례 및 일반과세의 적용시기)③ 제1항에 규정한 시기에 법 제25조의 규정이 적용되는 사업자에 대하여는 제2항의 규정에 의한 통지에 관계없이 제1항에 규정한 시기에 법 제25조의 규정을 적용하며, 제1항에 규정한 시기에 법 제25조의 규정이 적용되지 아니하는 사업자에 대하여는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 통지를 받은 날이 속하는 과세기간까지는 법 제25조의 규정을 적용한다.
시행령 제74조의3(과세특례자의 과세표준 및 세액의 계산)③ 일반과세자가 과세특례자로 변경된 경우에는 재무부령이 정하는 바에 의하여 당해 변경일 현재의 재고품 및 감가상각자산에 대한 매입세액을 공제받은 경우 법 제27조의 규정에 의한 납부에 있어서 공제받은 매입세액을 납부세액에 가산하여 납부하여야 한다.
시행규칙 제23조의3(과세특례전환시의 세액계산특례)③ 일반과세자가 과세특례자로 변경되는 경우에 당해 사업자는 다음 각 호의 방법에 의하여 계산한 금액(이하 “재고납부세액”이라 한다)을 납부세액에 가산하여 납부하여야 한다. 이 경우 제2호 및 제3호의 규정에 의한 경과된 과세기간의 수에 관하여는 영 제49조 제1항 본문 후단 및 동 조 제4항의 규정을 준용한다.(각 호 생략)
⑤ 당해 사업자가 제1항의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 과소하게 신고를 한 경우에는 소관세무서장은 재고금액을 조사하여 당해재고납부세액을 결정통지하여야 한다.
2. 청구인의 주장과 이해관계인들의 의견
가. 청구인의 주장요지
(1) 법 제25조 제2항에 의하여 청구인이 일반과세자에서 과세특
례자로 전환되었다고 할지라도 과세특례조항의 적용개시일은 1992. 7. 1.이므로 그 이전으로 소급하여 이미 환급받은 세액에 대하여 재고납부세액의 명목으로 징수하는 것은 법 제17조가 정하는 전단계공제방식에 어긋날 뿐 아니라 새로운 납세의무를 부과하는 것이므로 법률로 정하여야 할 사항임에도 이를 시행령 제74조의3 제3항 및 시행규칙 제23조의3 제3항으로 정하는 것은 헌법 제59조가 정하는 조세법률주의에 반한다.
(2) 시행령 제74조의3 제3항 및 시행규칙 제23조의3 제3항의 근거규정이 법 제36조라고 할지라도 법 제36조는 구체적이고 개별적이 아니라 포괄적으로 입법권한을 위임한 이른바 백지위임규정으로서 헌법 제75조에 반한다.
(3) 시행령 제74조의2 제3항 전단규정은 일반과세자가 과세특례자로 전환된 경우에는 과세유형전환사실에 대한 통지에 관계없이 같은 조 제1항에 규정한 시기에 과세특례에 관한 법 조항이 적용되는 것으로 규정하고 있는바, 이는 일반과세자를 불평등하게 대우하고 적법절차에 반하는 규정으로 헌법 제11조에 반한다.
(4) 위헌인 법 제36조 등을 적용하여 부과한 이 사건 과세처분은 청구인의 재산권을 침해한 것이다.
나. 법원의 위헌제청신청기각이유의 요지
라고 할 수 없다.
다. 재정경제원장관과 국세청장의 의견요지
(1)시행령 제74조의3 제3항에 따라 일반과세자가 과세특례자로 변경된 경우에 당해 변경일 현재의 재고품 및 감가상각자산에 대한 매입세액을 공제받은 경우 그 공제받은 매입세액을 납부세액에 가산하여 납부하는 까닭은 일반과세자가 과세특례자로 변경되면 적용세율이 10%에서 2% 또는 3.5%로 바뀌고 매입세액공제도 매입세액 전액에서 매입세액의 5%로 바꾸어지기 때문에 일반사업자 지위에서 미리 전액 매입세액을 공제받고 아직 매출이 이루어지지 않은 재고품 및 감가상각자산에 대하여는 과세유형변경에 따른 매입세액상당액을 정산하여야 하는 것이다.
(2) 따라서 시행령 제74조의3 제3항은 이와 같은 부가가치세제상 당연한 내용의 적용에 관한 사항을 규정한 것이지 새로운 조세부과요건이나 절차를 정한 것이 아니며, 법 제36조는 위와 같이 법 시행에 필요한 세부적인 사항을 대통령령에 위임한다는 집행명령에 관한 규정으로서 포괄위임금지의 원칙에 위배되지 않는다.
3. 판 단
가. 법 제36조에 대한 헌법소원에 관한 판단
헌법재판소법 제68조 제2항의 헌법소원에 있어서는 법원에 계속된 구체적 사건에 적용할 법률의 위헌여부가 재판의 전제로 되어 있어야 하고, 이 경우 재판의 전제가 된다고 함은 문제되는 법률이나 법률조항이 당해 소송사건의 재판에 적용되는 것이어야 하며, 그 법률이나 법률조항의 위헌여부에 따라 재판의 주문이 달라지거나 재판의 내용과 효력에 관한 법률적 의미가 달라지는 경우를 말
청구인은 재고부가가치세액 징수의 요건과 세액을 법률로 규정하지 아니하고 법 제36조의 포괄위임에 의한 시행령 제74조의3 제3항과 시행규칙 제23조의3 제3항·제5항으로 규정한 것은 조세법률주의 및 위임입법의 한계에 어긋나는 것이라고 주장한다. 그러나 법 제36조의 규정형식이나 내용 및 이와 같은 내용의 법인세법 제70조와 소득세법 제172조의 취지 등을 종합하여 보면, 법 제36조는 헌법 제75조 후단에서 규정하고 있는 ‘법률을 집행하기 위하여 필요한 사항에 관한 대통령령’을 발할 수 있다는 당연한 내용을 규정하고 있다고 할 것이다. 즉 이 조문의 취지는 법을 시행하기 위하여 필요한 구체적 절차와 방법 등을 대통령령으로 정할 수 있다는 것이지, 그 범위를 넘어서 법을 변경 또는 보충하거나 법에 규정이 없는 새로운 입법사항을 규정할 수 있다는 것은 아니라고 할 것이다.
그렇다면 시행령 제74조의3 제3항 및 시행규칙 제23조의3 제3항·제5항이 실질적으로 법을 보충하는 내용을 규정하고 있다고 하더라도 그 조항이 수권법률의 위임 없는 위임명령으로서 무효로 됨은 별론으로 하고, 집행명령에 관한 규정인 법 제36조가 시행령 제74조의3 제3항 및 시행규칙 제23조의3 제3항·제5항의 근거규정이 되는 것은 아니므로 법 제36조의 위헌여부에 따라 이 사건 당해소송사건인 대법원 94누9160 사건의 재판의 주문이 달라지거나 재판의 내용과 효력에 관한 법률적 의미가 달라지는 것은 아니다. 따라서 법 제36조는 재판의 전제가 되었다고 할 수 없으므로 이에
대한 심판청구는 부적법하다.
나. 시행령 제74조의2 제3항, 제74조의3 제3항 및 시행규칙 제23조의3 제3항·제5항에 대한 헌법소원에 관한 판단
청구인은 시행령 제74조의2 제3항, 제74조의3 제3항 및 시행규칙 제23조의3 제3항·제5항이 헌법에 위반된다는 이유로 이를 이 사건 심판의 대상으로 삼고 있으나, 헌법재판소법 제68조 제2항의 규정에 의한 헌법소원심판청구는 법률이 헌법에 위반되는 여부가 재판의 전제가 되는 때에 당사자가 위헌제청신청을 하였음에도 불구하고 법원이 이를 배척하였을 경우에 법원의 제청에 갈음하여 당사자가 직접 헌법재판소에 헌법소원의 형태로서 심판청구를 하는 것이므로 그 심판의 대상은 재판의 전제가 되는 법률인 것이지 대통령령이나 규칙은 될 수 없다. 따라서 이 사건 심판청구 중 위 시행령 및 시행규칙에 대한 부분은 헌법재판소법 제68조 제2항 소정의 헌법소원심판청구를 할 수 없는 것에 대한 청구로서 부적법하다.
다. 이 사건 과세처분에 대한 헌법소원에 관한 판단
법원의 재판 대상이 되어 그에 관한 판결이 확정된 원행정처분은, 원행정처분에 관한 재판이 헌법재판소가 위헌으로 결정한 법령을 적용하여 국민의 기본권을 침해함으로써 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되어 그 재판 자체까지 취소되는 경우에 한하여 헌법소원심판의 대상이 될 수 있을 뿐이고, 그 이외의 경우에 원행정처분의 취소를 구하는 헌법소원심판청구는 허용되지 아니한다(헌재 1998. 5. 28. 91헌마98 등 참조).
그런데 이 사건 청구인은 앞서 본 바와 같이 이 사건 과세처분
의 취소를 구하고 있을 뿐, 이 사건 과세처분에 관한 법원의 재판에 대하여는 헌법소원심판청구를 제기하고 있지 아니함이 명백하고, 달리 이 사건 과세처분에 관한 법원의 재판이 취소되었다는 사정도 보이지 아니하므로 원행정처분인 이 사건 과세처분의 취소를 구하는 헌법소원심판청구부분은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 부적법하다.
1.결 론
그렇다면 청구인의 심판청구는 모두 부적법하므로 이를 각하하기로 하여 주문과 같이 결정한다. 이 결정은 이 사건 과세처분에 대한 심판청구부분에 관하여 다음 5.와 같은 재판관 조승형의 반대의견이 있는 외에는 나머지 관여재판관의 일치된 의견에 의한 것이다.
5. 재판관 조승형의 반대의견
가. 헌법 제111조 제1항 제5호의 위임정신이나 헌법재판소법 제68조 제1항의 입법취지는 ‘법원의 재판’에 대한 직접적인 소원과
권리구제절차로서의 ‘재판’을 거친 원공권력작용에 대한 소원(간접적인 재판에 대한 소원)을 명백히 구분하고 있으며 ‘재판’을 제외한 모든 공권력작용에 대한 헌법소원은 다른 법률에 정하여진 권리구제절차를 모두 거치게 되면 헌법소원을 제기할 수 있고, ‘다른 법률에 구제절차가 있는 경우’라 하여 ‘행정소송법에 구제절차가 있는 경우’를 제외하고 있지 않은 점으로 본다면 구제절차로서 ‘재판’을 거친 원공권력작용도 헌법소원의 대상임을 명백히 하고 있다.
나. 다수의견이 헌법소원의 대상이 되는 행정작용 중에서 행정처분을 제외시키는 논거로 헌법 제107조 제2항 규정, 재판에 대한 헌법소원의 원칙적인 불인정 판례(1997. 12. 24. 96헌마172 등, 판례집 9-2, 842)및 기판력문제 등을 들고 있으나 이는 다음과 같이 모두 부당한 주장이다.
(1) 헌법 제107조 제2항의 문언에 따르더라도 처분자체의 위헌·위법성이 재판의 전제가 된 경우에 한해서 대법원이 최종적으로 심사할 권한을 가지고 있을 뿐이므로, 그 경우를 제외하고는 처분자체에 의한 직접적인 기본권 침해를 다투는 헌법소원은 모두 가능하다고 할 것이며, 우리재판소가 이미 명령·규칙 자체가 직접 기본권을 침해하는 경우에는 헌법소원심판의 대상이 된다는 판례를 확립하고 있으므로 위 헌법조항에 병렬적으로 열거된 ‘처분’의 경우도 명령·규칙과 달리 보아야 할 아무런 이유가 없다.
(2) 다수의견은 우리재판소가 선고한 위 96헌마172 등 사건의 결정에서 원행정처분에 대한 헌법소원청구를 받아들여 이를 취소한 것은 원행정처분을 심판의 대상으로 삼았던 법원의 재판이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 되어 그 재판 자체까지 취소되는 경
우에 한하여, 국민의 기본권을 신속하고 효율적으로 구제하기 위하여 가능한 것이고 이와는 달리 법원의 재판이 취소되지 아니하는 경우에는 확정판결의 기판력으로 인하여 원행정처분은 헌법소원심판의 대상이 되지 아니한다고 할 것이라 하여, 원행정처분에 대하여 헌법소원심판을 하는 것은 단순한 행정작용에 대한 심사가 아니라 사법작용과 행정작용에 대한 심사를 동시에 행하는 것으로서 결국 원칙적으로 배제된 법원의 재판에 대한 헌법소원을 사실상 허용하는 것이라고 주장한다.
그러나 ‘재판’을 헌법소원의 대상에서 원칙적으로 제외시킨 것은 법관의 오심에 의한 기본권침해 또는 소송절차상의 기본권침해 등을 이유로 하는 판결이나 결정 등에 대하여 제기되는 헌법소원을 배제한다는 것, 즉 재판작용이 원인이 되어 새로이 발생하는 기본권침해 문제를 헌법소원의 대상으로 삼을 수 없다는 것일 뿐, “재판을 제외하고는”이라는 법문으로부터 재판의 원인된 원행정처분 자체에 대한 헌법소원까지도 배제하는 것이라고는 볼 수 없으며, 소송물의 관점에서 보더라도 재판에 대한 헌법소원의 원칙적인 배제규정은 곧 원행정처분에 대한 헌법소원의 배제규정이라고 유추해석을 할 수도 없다. 이 점은 비교법적으로도 충분히 논증된다.
또한 위 사건 결정의 판시취지는 결코 다수의견이 지적한 바와 같은 취지가 아니다. 즉 헌법재판소가 위헌으로 결정한 법령을 적용함으로써 국민의 기본권을 침해한 법원의 재판만이 예외적으로 헌법소원심판의 대상이 될 수 있을 뿐, 이러한 경우가 아닌한 법원의 재판에 대한 헌법소원은 허용되지 아니한다는 취지로써, 그 재판자체까지 취소할 것을 청구하는 경우에 한하여 원행정처분에 대
한 헌법소원이 허용되는 것이라는 취지가 아니다.
(3)헌법재판소의 원행정처분취소·공권력불행사위헌확인결정의 기속력은 행정처분에 대한 법원의 확정재판의 기판력에 우선한다고 봄이 마땅하므로 ‘기판력의 본질’과 ‘원행정처분에 대한 헌법재판소의 취소·위헌확인결정’이 서로 충돌하는 것은 아니며 위 기속력으로 인하여 위 기판력이 소멸할 뿐이다.
이는 법원의 확정재판의 취소(예컨대 재심)에 의하여 기판력이 소멸되는 법리와 다를 바 없다.
다. 이상과 같이 다수의견 중 위 부분에 대한 의견은 부당하고 원행정처분에 대한 헌법소원의 대상성이 인정된다고 할 것이므로 이 사건 심판청구 중 과세처분취소 청구부분은 적법하여 본안판단을 하였어야 마땅하다.
재판관 김용준(재판장) 김문희 이재화(주심) 조승형 정경식
고중석 신창언 이영모 한 대현