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판시사항
1. 부가가치세의 과세표준을 규정한 구 부가가치세법(1976. 12. 22. 법률 제2934호로 제정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호 중“대가를 받는 경우”부분 및 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되고, 2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호 중“대가를 받는 경우”부분이 과세요건명확주의에 위배되는지 여부(소극)
2. 심판대상조항이 과잉금지원칙에 위배되어 청구인의 재산권을 침해하는지 여부(소극)
결정요지
1. 부가가치세는 간접소비세로서 재화나 용역의 공급이 완료되면 과세요건은 충족된 것으로 보아야 하므로, 대금의 수령 여부 등은 문제되지 않는다. 또한 세법에서 손익의 귀속시기에 관하여 채택하고 있는 권리의무확정주의와 같은 견지에서 볼 때에도 권리의 발생시기를 기준으로 하여 납세의무가 성립하는지를 판단하여야 한다. 재화 또는 용역의 공급시기에 관한 구 부가가치세법령의 규정이 공급시기의 확정에 있어서 거래상대방으로부터 받기로 약정한 대가를 실제로 받는 경우를 기준으로 하지 않고, 특히 과세표준 산정에 있어서 대손금을 공제하지 않도록 한 구 부가가치세법의 관련규정들에 비추어 보면, 심판대상조항은‘대가를 실제로 받은 경우’뿐만 아니라,‘대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우’도 포함하는 것이라고 볼 것이고, 납세자의 입장에서 이를 예견하는 것이 어렵지 않으므로 과세요건명확주의에 위배되지 않는다.
2. 심판대상조항은 부가가치세를 일관되게 원활히 징수하기 위한
것으로서 그 입법목적이 정당하고 수단의 적합성 또한 인정된다. 재화 또는 용역의 공급이 완료되면 사업자는 부가가치세 납세의무를 부담하게 되고, 사업자가 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받지 못한 경우에는 민사법상의 채권추심 절차를 통하여 매출채권을 실현하거나 상대방의 채무불이행을 이유로 공급계약을 해제함으로써 부가가치세 납세의무에서 벗어날 수 있다. 아울러 구 부가가치세법은 이미 부가가치세를 납부한 거래의 매출채권이 공급받은 자의 파산 등 일정한 사유로 대손처리되는 경우에 그에 관한 대손세액을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 공제하는 내용의 대손세액 공제 규정을 둠으로써 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받지 못한 사업자의 부담을 완화하고 있는 점 등을 감안하면, 심판대상조항이 침해의 최소성 원칙을 위반하였다고 할 수 없고, 심판대상조항이 추구하는 공익에 비하여 납세의무자가 입게 되는 불이익이 크다고 볼 수 없으므로 법익의 균형성도 충족한다. 따라서 심판대상조항이 과잉금지원칙에 위배되어 청구인의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
심판대상조문
구 부가가치세법(1976. 12. 22. 법률 제2934호로 제정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것) 제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 생략
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
3.∼4. 생략
②∼⑤ 생략
구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되고, 2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의과세표준은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 생략
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가(時價)
3.∼5. 생략
②∼⑤ 생략
참조조문
구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제1조(과세대상) ① 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 부과한다.
1. 재화 또는 용역의 공급
2. 생략
② 제1항에서 “재화”란 재산 가치가 있는 모든 유체물(有體物)과 무체물(無體物)을 말한다.
③ 제1항에서 “용역”이란 재화 외의 재산 가치가 있는 모든 역무(役務) 및 그 밖의 행위를말한다.
④∼⑤ 생략
구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제9조① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호에 규정하는 때로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
③∼④ 생략
구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가
2.∼5. 생략
② 생략
③ 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 대손금(貸損金)·장려금(奬勵金)과 이와 유사한 금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다.
④ 생략
⑤ 제1항부터 제4항까지에서 규정한 사항 외에 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제15조(거래징수) 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제13조에 따른 과세표준에 제14조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 그 공급을 받는 자로부터 징수하여야 한다.
계산의 특례) ① 사업자가 부동산임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우에는 법 제13조 제1항 제2호에 규정하는 금전 이외의 대가를 받는 것으로 보아 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 과세표준으로 한다. 이 경우 국가 또는 지방자치단체의 소유로 귀속되는 지하도의 건설비를 전액 부담한 자가 지하도로 점용허가(1차 무상점용기간에 한한다)를 받아 대여하는 경우에 기획재정부령으로 정하는 건설비상당액은 전세금 또는 임대보증금으로 보지 아니한다.
②∼④ 생략
당사자
청 구 인박○성대리인 변호사 강재환
당해사건서울행정법원 2014구합6111 부가가치세부과처분취소
주문
구 부가가치세법(1976. 12. 22. 법률 제2934호로 제정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호 중 “대가를 받는 경우” 부분 및 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되고, 2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호 중 “대가를 받는 경우” 부분은 모두 헌법에 위반되지 아니한다.
이유
1. 사건개요
가. 청구인은 부동산임대업을 영위하는 자로, 2008. 5. 26. 임○택과 청구인 소유의 서울 강남구 ○○동 ○○ ○○빌딩 소재 ○○골프연습장을 임대차보증금 20억 원, 차임 월 1억 1,000만 원(부가가치세 포함)에 임대하기로 하는 임대차계약(이하 ‘이 사건 임대차계약’이라 한다)을 체결하였다. 청구인은 위 임대차계약에 관하여 임대차보증금을 6억 원으로 하여 2009년 1기분 내지 2011년 2기분 부가가치세를 신고·납부하였다.
나. 중부지방국세청장은 2012. 8. 30.부터 2012. 11. 27.까지 청구인에 대한 개인통합조사를 실시하여 청구인이 위와 같이 임대차보증금을 과소신고한 사실을 확인하고, 그 결과를 ○○세무서장에게 통보하였다.
○○세무서장은 청구인이 임○택으로부터 지급받기로 약정한 임대차보증금을 기준으로 하여 구 부가가치세법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되고, 2013. 6. 28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것) 제49조의2 제1항에 따라 간주임대료를 산정한 후 2013. 1. 2. 청구인에 대하여 2009년 1기분 부가가치세 602,450원, 2009년 2기분 부가가치세 1,428,880원, 2010년 1기분 부가가치세 3,199,700원, 2010년 2기분 부가가치세 4,892,300원, 2011년 1기분 부가가치세 4,096,280원, 2011년 2기분 부가가치세 3,922,150원을 각 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
다. 청구인은 이 사건 임대차계약에 따라 실제 지급받은 임대차보증금은 10억 원이므로 구 부가가치세법 시행령 제49조의2 제1항에 따른 간주임대료도 10억 원을 기준으로 산정되어야 한다고 주장하며, 2014. 3. 28. 이 사건 처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고(서울행정법원 2014구합6111), 그 소송 계속 중이던 2014. 7. 2. 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호에 대한 위헌법률심판제청신청을 하였으나(서울행정법원 2014아1752), 2014. 9. 5. 청구기각 판결을 선고받음과 동시에 위 위헌법률심판제청신청이 기각되자, 2014. 10. 10. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
청구인은 구 부가가치세법 제13조 제1항 제2호 중 “금전 외의 대가를 받는 경우” 부분에 대한 위헌확인을 구하면서, 위 조항 중 “받는 경우”가 실제로 대
가를 받지 아니한 경우나 받기로 한 경우까지를 모두 포함하는 규정이거나 포함하는 것으로 볼 여지가 있다면 위헌이라고 주장하고 있으므로, 심판대상을 위 조항 중 “대가를 받는 경우” 부분으로 한정한다.
따라서 이 사건 심판대상은 구 부가가치세법(1976. 12. 22. 법률 제2934호로 제정되고, 2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호 중 “대가를 받는 경우” 부분 및 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제9915호로 개정되고, 2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제13조 제1항 제2호 중 “대가를 받는 경우” 부분(이하 위 두 조항을 합하여 ‘심판대상조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이다. 심판대상조항은 다음과 같고, 관련조항은 별지와 같다.
[심판대상조항]
제13조 (과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각 호의 가액의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
2. 금전 이외의 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가
제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가(時價)
3. 청구인의 주장
청구인은 이 사건 임대차계약에서 약정한 임대차보증금 20억 원 중 10억 원만을 실제로 지급받고 나머지 10억 원을 지급받지 못하였음에도, 심판대상조항 및 구 부가가치세법 시행령 제49조의2 제1항에 따라 임대차보증금 20억 원 전액에 관하여 부가가치세가 부과되었다.
심판대상조항이 실제로 대가를 받은 경우뿐만 아니라 대가를 실제로 받지 아니한 경우, 받기로 한 경우까지 포함한 규정이거나 그와 같이 해석될 여지가
있다면, 심판대상조항은 재산권보장, 과잉금지원칙, 명확성원칙, 비례원칙, 조세법률주의, 과세요건명확주의, 실질과세원칙, 포괄위임금지원칙 등에 위배된다.
4. 판 단
가. 부가가치세의 성격 및 과세표준
(1) 부가가치세의 의의 및 과세대상
구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것)은 부가가치세의 과세대상을 “재화 또는 용역의 공급” 및 “재화의 수입”으로 정하면서(제1조 제1항), “재화의 공급”은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것을 의미하고(제6조 제1항), “용역의 공급”은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다(제7조 제1항)고 규정하고 있다. 용역의 가액이 확정되어 있거나 당사자 사이에 용역의 공급에 대한 대가로 볼 수 있는 것이 수수되고 있다면 과세대상이 되는 용역의 공급에 해당한다.
(2) 재화 또는 용역의 공급시기
부가가치세는 기간과세로서 과세기간 동안의 과세대상 거래를 모두 합하여 과세표준과 납부할 세액을 산정하고, 그 납세의무는 과세기간이 종료하는 때에 성립한다(국세기본법 제21조 제1항 제7호). 따라서 어느 공급거래가 어느 과세기간에 귀속되는지를 결정하기 위해서는 공급시기의 개념이 필요하다.
구 부가가치세법 제9조 제1항은 재화의 공급시기에 관하여, 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때(1호), 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때(2호), 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때(3호)라고 정하고 있고, 제2항은 용역의 공급시기를 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때라고 규정하고 있으며, 제4항은 재화 또는 용역의 공급시기에 관하여 필요한 사항을 대통령령에 위임하고 있다. 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 제
24638호로 전부개정되기 전의 것) 제21조 및 제22조에서 계약유형에 따른 구체적인 재화 또는 용역의 공급시기에 관하여 규정하고 있는데, 할부판매나 외상판매의 경우에도 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때를 공급시기로 보고 있지, 대가를 실제로 지급한 시기를 공급시기 결정의 기준으로 보지 않는다. 대가의 지급시기를 공급시기의 기준으로 삼는 장기할부판매(또는 장기할부로 용역을 공급)의 경우조차도 “대가의 각 부분을 받기로 한 때”라고 규정하여 대가의 약정 지급시기를 기준으로 할 뿐, 대가를 실제 지급받은 시기를 기준으로 하지는 않는다.
(3) 과세표준 및 세액의 계산
부가가치세의 과세표준을 산정함에 있어서, 재화 또는 용역을 공급한 후에 그 대가를 실제로는 받을 수 없게 되었다고 하더라도 그 대손금을 과세표준에서 공제하지 않는다(구 부가가치세법 제13조 제3항). 다만, 공급을 받는 자의 파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령이 정하는 사유로 재화 또는 용역의 공급에 대한 외상매출금이나 그 밖의 매출채권의 전부 또는 일부가 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 대손금액에 10/110을 곱하여 계산한 대손세액을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있는데(대손세액 공제, 구 부가가치세법 제17조의2 제1항), 이는 부가가치세액 납부 후 공급받은 자의 파산 등 사유로 매출채권이 대손처리되는 경우에 공급가액을 회수하지 못한 사업자에게 공급받은 자의 몫인 부가가치세까지 부담시키는 것은 가혹하다는 고려에서 마련된 장치이다.
나. 심판대상조항에 대한 판단
(1) 쟁점의 정리
심판대상조항이 재화 또는 용역의 공급에 대한 ‘대가를 실제로 받은 경우’뿐만 아니라 ‘대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우’도 포함하는 것인지 명확하지 않아 조세법률주의의 핵심내용인 과세요건명확주의에 위배되는지가 문제된다.
또한 심판대상조항에 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우도 포함된다면, 사업자로 하여금 실제로 지급받지 못한 대가에 대한 부가가치세 납세의무를 부담하게 함으로써 과잉금지원칙에 위배되어 재산권을 침해하는지가 문제된다.
한편, 청구인은 심판대상조항이 포괄위임금지원칙에 위배된다고 주장하나, 심판대상조항은 위임규정을 두고 있지 않으므로 포괄위임금지원칙은 문제되
지 않고, 그 외 실질과세원칙 위배 등의 주장은 과세요건명확주의 위배 및 재산권 침해에 관한 판단에 포함되는 내용으로서 별도로 판단하지 않는다.
(2) 과세요건명확주의 위배 여부
(가) 조세법률주의와 과세요건명확주의의 의의
조세법률주의는 과세요건과 조세의 부과 징수절차는 모두 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 한다는 과세요건법정주의와 아울러, 과세요건을 법률로 규정하였다고 하더라도 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하면 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건명확주의를 그 핵심적 내용으로 하고 있다.
어떠한 법률이 명확성원칙에 위반되는지를 심사함에 있어서 법률은 일반성, 추상성을 가지는 것으로서 법률규정에는 항상 법관의 법 보충작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 구체화, 명확화 될 수 있다는 점에 유의해야 한다. 이는 조세법률주의가 적용되는 조세법 분야에 있어서도 다르지 않으므로, 조세법 규정이 당해 조세법의 일반이론이나 그 체계 및 입법취지 등에 비추어 그 의미가 분명해질 수 있다면 이러한 경우에도 명확성을 결여하였다고 하여 그 규정이 과세요건명확주의에 위배되어 위헌이라고 할 수는 없다. 또한 과세요건명확주의의 문제는 납세자의 입장에서 어떠한 행위가 당해 문구에 해당하여 과세의 대상이 되는 것인지 예견할 수 있을 것인가, 당해 문구의 불확정성이 행정관청의 입장에서 자의적이고 차별적으로 법률을 적용할 가능성을 부여하는가 등의 기준에 따른 종합적인 판단을 요한다(헌재 2002. 5. 30. 2000헌바81 ; 헌재 2006. 6. 29. 2005헌바76 참조).
(나) 심판대상조항에 대한 판단
심판대상조항의 문언이 “대가를 받는 경우”라고 되어 있어 ‘대가를 실제로 받은 경우’뿐만 아니라 ‘대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우’까지 포함하는지 여부가 불명확한지 살펴본다.
부가가치세는 간접소비세로서 재화나 용역의 공급이 완료되면 과세요건은 충족된 것으로 보아야 하므로, 대금의 수령 여부 등은 문제되지 않는다. 또한 세법에서 임의적인 손익의 귀속을 방지하기 위하여 손익의 귀속시기에 관하여 채택하고 있는 권리의무확정주의와 같은 견지에서 볼 때에도 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받기로 약정하여 대가에 대한 권리의 행사가 가능한 때, 즉 권리의 발생시기를 기준으로 하여 납세의무가 성립하는지를 판단하여
야 한다. 즉 위와 같은 부가가치세의 성격 및 세법의 일반이론에 따르면, 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받기로 약정하여 그 공급에 대한 매출채권이 발생하면 “대가를 받는 경우”에 해당하여 부가가치세 납세의무를 부담하게 되고, 사후에 그 매출채권을 실제로 수령하였는지는 부가가치세 납세의무 성립에 영향을 미치지 못한다.
심판대상조항은 재화 또는 용역의 공급에 대응하는 개념이고, 그 문언이 현재시제형으로 기재되어 있다 하더라도 일반성, 추상성을 특징으로 하는 법규범의 성격상 심판대상조항은 시제중립적인 의미를 갖는다고 할 것이어서, 문리적 해석상으로도 그 가능한 의미 범위에 ‘실제로 대가를 받은 경우’뿐만 아니라 ‘대가를 받기로 약정한 경우’를 포함한다.
대법원도 ‘대가를 받기로 하고 타인에게 용역을 공급한 이상 실제로 그 대가를 받았는지 여부는 부가가치세 납세의무의 성립 여부를 결정하는 데 아무런 영향을 미칠 수 없다’라고 일관되게 판시하여, 약정한 대가를 실제 받았는지 여부가 부가가치세의 과세요건이 아님을 명확히 하고 있다.
위와 같은 부가가치세의 성격 및 세법의 일반이론, 부가가치세 과세대상, 납세의무의 성립과 과세표준 산정에 관한 관련규정들의 체계 및 내용, 심판대상조항의 가능한 문언적 의미 범위 등에 비추어 보면, 심판대상조항은 법관의 법 보충작용으로서의 해석을 통하여 그 의미가 ‘대가를 실제로 받은 경우’뿐만 아니라, ‘대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우’도 포함하는 것이라고 확정하는 것이 어렵지 않고, 납세자의 입장에서도 이를 예견하는 것이 어렵지 않으므로, 과세요건명확주의 원칙에 위배되지 않는다.
(3) 재산권 침해 여부
(가) 심사기준
다만, 오늘날에 있어서 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있으므로, 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재정·경제·사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단이 필요하고, 부가가치세의 과세대상을 어느 범위까지 할 것인지에 대해서는 입법자가 부가가치세제 전반 또는 거래의 현실 기타 여러 가지 경제상황을 고려하여 결정할 수 있다는 점에서비례심사의 강도는 다소 완화될 필요가 있다(헌재 2011. 10. 25. 2010헌바21 참조).
(나) 심판대상조항에 대한 판단
1) 목적의 정당성과 수단의 적합성
부가가치세는 내국세 수입의 중요한 부분을 차지하여 국가 재정수입의 기초가 되고 있고 과세기술상으로도 부가가치세 과세거래 포착이 소득세, 법인세 등의 과세로 연결되기 때문에 부가가치세의 적정한 과징체계가 국가의 전반적인 조세부과·징수 체제에서 차지하는 중요성이 매우 크다.
심판대상조항이 ‘재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우’도 과세대상에 포함시키는 것은, 앞서 본 부가가치세제의 체계에 비추어 그 법률상 납세의무자인 사업자가 과세대상인 ‘거래’를 통하여 상대방에게 재화 또는 용역을 공급한 이상 거래당사자 사이에서 약정한 대가가 실제 지급되었는지에 관계없이 사업자에게 부가가치세 납세의무를 지도록 함으로써, 부가가치세를 일관되게 원활히 징수하고 조세중립성을확보하기 위한 것으로서, 그 입법목적이 정당하고 수단의 적합성 또한 인정된다.
2) 침해의 최소성
심판대상조항에 ‘재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받기로 약정하였으나 실제로는 받지 못한 경우’도 포함된다고 보는 것이 우리 부가가치세의 성격 및 세법이론에 더 부합하는 것이다.
구 부가가치세법령이 정한 바에 따른 재화 또는 용역의 공급이 완료되면 사업자는 부가가치세 납세의무를 부담하게 되는 것이고, 그 이후에 공급받는 자
로부터 현실적으로 공급대가를 수령하는 문제는 채권채무관계에 관한 일반 민사법에 따라 규율되는 것이다. 사업자가 상대방으로부터 공급대가를 현실적으로 지급받지 못하더라도 이는 민사법상의 채권추심 절차를 통해 권리실현을 하여야 하는 것이지 그로 인하여 부가가치세 납세의무의 성립에 영향을 미친다고 볼 논리적 필연성이 있는 것은 아니다.
사업자가 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받지 못한 경우에는 위와 같이 민사법상의 채권추심 절차를 통하여 매출채권을 실현할 수도 있는 한편, 상대방의 채무불이행을 이유로 공급계약을 해제할 수 있고, 그 경우 공급계약의 효력이 소급하여 상실되는 이상 부가가치세 부과 대상이 되는 공급이 처음부터 없었던 것이 되어 부가가치세 납세의무에서 벗어날 수도 있다.
아울러 구 부가가치세법은 공급받은 자의 파산 등 일정한 사유로 매출채권이 대손처리되는 경우에 공급가액을 회수하지 못한 사업자에게 공급받은 자의 몫인 부가가치세까지 부담시키는 것은 가혹하다는 점을 고려하여, 이미 부가가치세를 납부한 거래의 매출채권이 대손처리되는 경우에 그에 관한 대손세액을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 공제하는 내용의 대손세액 공제 규정을 둠으로써 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 받지 못한 사업자의 부담을 최소화하고 있다.
위와 같은 사정 등을 감안하면, 심판대상조항이 청구인의 재산권을 과도하게 제한함으로써 침해의 최소성 원칙을 위반하였다고 할 수 없다.
3) 법익의 균형성
심판대상조항이 추구하는 공익은 국가세수에서 중요한 비중을 차지하고 국가의 전반적인 조세부과·징수 체제에 미치는 영향이 큰 부가가치세의 일관되고 원활한 부과·징수임에 비하여, 심판대상조항으로 인하여 납세의무자가 입게 되는 불이익은 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가를 실제로 지급받지 못한 상태에서 그에 대한 부가가치세를 부담하게 되는 것으로서, 그러한 불이익이 위와 같은 공익에 비하여 크다고 볼 수 없다. 따라서 심판대상조항은 법익의 균형성도 충족한다.
4) 소결
따라서 심판대상조항이 과잉금지원칙에 위배되어 청구인의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.
5. 결 론
그렇다면 심판대상조항은 모두 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
재판관
재판관 박한철(재판장) 이정미 김이수 이진성 김창종 안창호 강일원 서기석 조용호
별지
[별지] 관련조항
제1조(과세대상) ① 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 부과한다.
1. 재화 또는 용역의 공급
② 제1항에서 “재화”란 재산 가치가 있는 모든 유체물(有體物)과 무체물(無體物)을 말한다.
③ 제1항에서 “용역”이란 재화 외의 재산 가치가 있는 모든 역무(役務) 및 그 밖의 행위를 말한다.
제9조(거래 시기) ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호에 규정하는 때로 한다.
1. 재화의 이동이 필요한 경우: 재화가 인도되는 때
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우: 재화의 공급이 확정되는 때
② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.
제13조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은다음 각 호의 가액(價額)을 합한 금액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다.
1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가
③ 재화 또는 용역을 공급한 후의 그 공급가액에 대한 대손금(貸損金)·장려금(奬勵金)과 이와 유사한 금액은 과세표준에서 공제하지 아니한다.
⑤ 제1항부터 제4항까지에서 규정한 사항 외에 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제15조(거래징수) 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제13조에
따른 과세표준에 제14조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 그 공급을 받는 자로부터 징수하여야 한다.
제49조의2(부동산임대용역에 대한 과세표준계산의 특례) ① 사업자가 부동산임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우에는 법 제13조 제1항 제2호에 규정하는 금전 이외의 대가를 받는 것으로 보아 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 과세표준으로 한다. 이 경우 국가 또는 지방자치단체의 소유로 귀속되는 지하도의 건설비를 전액 부담한 자가 지하도로 점용허가(1차 무상점용기간에 한한다)를 받아 대여하는 경우에 기획재정부령으로 정하는 건설비상당액은 전세금 또는 임대보증금으로 보지 아니한다.
