청구인은 89.3.17 서울특별시 성북구 OO동 OOOOOOOO, 대지 204㎡ 및 단독주택 (이하 “구주택”이라 한다)을 취득하여 92.12.31에 구주택을 멸실하고 상가겸용주택 435.34㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 신축하여 3층과 4층(면적 177.89㎡)은 청구인이 주택으로 사용하였고, 지하층과 1층 및 2층(면적 257.5㎡)은 공부상 근린생활시설로 되어 있으나 실제로는 주택으로 개조하여 임대하다가 93.8.12 청구외 OOO에게 양도하였다.

처분청은 청구인이 거주한 부분의 면적보다 임대에 공한 부분의 면적이 더크다 하여 임대에 공한 부분을 “다른 목적의 건물”로 보아 임대에 공한 부분 및 그 부수토지에 대하여 비과세를 배제하고 94.8.16 청구인에게 93년도분 양도소득세 23,563,630원을 과세하였다.

청구인은 이에 불복하여 94.9.29 심사청구를 거쳐 94.12.9 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

쟁점부동산은 다가구용 단독주택의 건축기준에 의하여 신축하지 않았으므로 다가구주택에 해당하지 않으며, 실제로 주택으로 개조하여 사용하였고 소득세법시행령 제15조 제3항에서 임대주택은 “다른 목적의 건물”로 본다는 규정이 없으므로 쟁점부동산 전체를 주택으로 보아 구주택거주기간을 포함하여 3년 이상 거주한 청구인에게 1세대1주택 비과세규정을 적용하여야 타당하다.

나. 국세청장 의견

소득세법시행령 제15조 제3항에서 “주택”이라고 하는 것은 양도자와 그 가족이 주거용으로 사용하는 공간을 의미한다고 보아야 하며 사람의 주거에 공하는 공간이라도 타인에게 임대하는 것을 목적으로 하는 것은 “다른 목적의 건물”이라고 할 것이므로, 청구인이 실제 거주한 면적(177.9㎡)보다 임대에 공한 면적(257.49㎡)이 더 크므로 임대에 공한 주택부분 및 그 부수토지에 대하여 l세대1주택 비과세규정 적용을 배제한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

타인에게 주택으로 임대한 부분의 면적이 청구인이 실제 거주한 부분의 면적보다 더 클 경우, 타인에게 임대한 주택을 다른 목적의 건물로 보아 과세한 처분의 당부.

나. 관련법령

소득세법 제5조 제6호 자목 및 동법시행령 제15조 제1항의 규정에 의하면『거주자 및 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년 이상 거주하는 경우 동 주택 및 부수토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 비과세한다』고 규정하고 있고, 동법시행령 제15조 제3항에서『주택의 일부에 점포등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 보되, 주택의 면적이 주택이외의 면적보다 작거나 같을 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니한다』고 규정하고 있으며, 동조 제4항에서『제3항 단서의 경우에 주택에 부수되는 토지는 전체 토지면적에 주택부분의 면적이 건물면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한다』고 규정하고 있다.

다. 타인에게 임대한 부분을 다른 목적의 건물로 보아 과세한 처분의 당부.

전시한 소득세법시행령 제15조 제3항에 “주택 일부에 점포등 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만 주택의 면적이 주택이외의 면적보다 작거나 같을 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니한다”고 규정한 취지는 1동의 건물에 소유자가 주거용에 공하는 부분과 그렇지 않는 부분이 있는 경우 소유자가 주거용에 공하는 부분이 크면 그 전부를 주택으로 보아 l가구 1주택의 면세를 적용하지만 비주거용부분이 주거용부분보다 크거나 똑같은 경우까지도 그 부분을 1가구 1주택의 면세혜택을 줄 수 없다는 뜻으로 풀이하여야 할 것이고, 거기서 주택이라고 하는 것은 양도자와 그 가족이 거주용으로 사용하는 공간을 말한다고 보아야 하고 사람의 주거에 공하는 공간이라도 타인에게 임대하는 것을 목적으로 하는 것은 “다른 목적의 건물”이라고 할 것이다.(대법원 88누1004, 89.2.28외 다수 같은 뜻임)

그런데 첫째, 쟁점부동산중 청구인이 실제 거주한 주택부분은 3층과 4층으로 그 면적은 177.89㎡이고, 타인에게 임대한 지하층과 1층 및 2층은 모두 근린생활시설로서 그 면적은 257.5㎡에 달하고 있는 사실이 등기부등본 및 건축물관리대장 등 관련증빙에 의하여 확인되고,

둘째, 청구인은 근린생활시설을 개조하여 주택으로 사용하였다고 주장하나, 주택으로 개조한 구체적 사실을 입증하지 못하고, 설령, 일시 주거용으로 개조사용하였다 하여도 근본적으로 근린생활시설이 주택으로 변경되었다고 보여지지 아니하는한 주택으로 인정할 수 없는 것이고, 주택으로 완전변경하였다 하여도 이를 소유자의 주거용으로 사용하지 아니하는 한 이는 타인에게 임대하고자 주택을 개조한 것이므로 처분청이 타인에게 임대한 주택을 “다른 목적의 건물”로 보아 타인에게 임대한 주택 및 그 부수토지 120.64㎡에 대하여 1세대 1주택 비과세규정을 적용하지 아니하고 양도소득세를 과세한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.