청구외 주식회사 OO항공(이하 “OO항공”이라 한다)이 87.7.13 교통부장관으로부터 OO정비시설이전승인을 얻어 이전할 대상토지인 김포OO내 화물청사의 동남쪽지역의 토지(서울시 강서구 OOO동 OOOOOO외 137필지 田, 畓 등 57,147평)를 87.11.21-88.9.30 매입함에 있어서 실질소유자인 OO항공이 청구인 명의로 매매계약을 체결하여 매수한 후 소유권이전등기를 하지 아니하고 청구인 명의로 등기한 사실이 있는 바,

처분청은 이러한 사실에 대하여 상속세법 제32조의 2 규정을 적용하여 실질소유자인 OO항공이 명의자인 청구인에게 증여한 것으로 보아 89.8.16 청구인에게 89년 수시분 증여세 2,599,831,680원 및 동 방위세 472,696,660원을 과세하였다.

2. 청구인 주장

현 김포OO내의 항공기 정비장은 항공기 보유대수의 증가로 협소하고 정비시설이 노후하여 국내항공사의 국제경쟁력강화 및 안정운항을 위하여 정비시설의 확충 및 현대화가 필요한 바, OO항공이 김포OO 동쪽의 이 건 토지에 현 항공기 정비시설을 이전키 위하여 87.4.1 교통부장관에게 이전승인신청을 하였던 바, 같은해 7.13 교통부장관으로부터 정비시설이전승인(승인면적 약8만평)을 받아 그 사업을 추진하기 위하여 즉시 토지매입을 시작하고자 하였으나 일정한 지역의 광OO 토지를 매입함에 있어 매입자가 법인이라는 사실, 특히 OO항공이 사업용 토지를 매입하려고 한다면 매도인 측의 담합등으로 토지가액이 급격히 상승하는등 매입이 지연되고 자금부담이 가중되는등 사업추진에 차질이 우려되어 OO항공이 직접 계약하여 자기 명의로 소유권이전등기를 하는 정상적인 매입절차에 의한 사업시행이 곤란할 뿐만 아니라 또한 토지소유자가 자경한 농지를 양도하는 경우에는 양도소득세가 비과세됨에도 법인과 거래함으로써 실지거래가액이 노출되면 세부담이 증가될 것이라는 막연한 피해의식에서도 일반적으로 법인과의 거래를 기피하고 있는 실정이므로(개인인 제3자 명의로 중간등기를 하게 되면 취득세 및 등록세가 이중으로 부담되고 증여세가 과세될 수 있음에도 불구하고 이러한 사례가 계속 발생함에 따라 88.4.25 국세청장 업무지시에서도 취득하는 부동산이 법인의 사업에 공하게 되고 직접 취득한 것이 객관적으로 확인되고, 양도자에 대하여 실지거래가액으로 과세할 때에는 증여세를 과세하지 않도록 한 사실은 토지소유자들이 법인과의 거래를 기피하게 되므로 부득이 개인명의로 중간등기를 거쳐 사업용 부동산을 취득한 법인에게 불이익이 되지 않도록 하는데 있는 것임), 부득이 OO항공이 위와 같은 여러 가지 사정으로 OO항공의 상무이사인 OOO와 친분이 있는 청구인 명의로 이건 토지에 OO 매매계약을 체결한 후 소유권이전등기를 한 사실과 교통부장관의 정비시설 이전승인일인 87.7.13 이후부터 토지매입에 착수하여 같은해 11.21 최초로 소유권 이전등기를 시작한 사실 및 실질소유자인 OO항공의 장부 및 전표등에 의하여 그 취득자금이 위 승인일 이후 지급된 사실이 확인되는 바,

위와 같이 조세회피의 목적이 전혀 없이 토지를 원활하게 매수하여 사업용에 공하기 위하여 청구인 명의로 취득하여 실지소유자와 명의자를 다르게 등기한 경우에는 헌법재판소의 헌법소원결정(89 헌다 38, 89.7.21) 대법원(89누5464, 89.12.22) 및 서울고법(89구3361, 89.12.13)의 판례의 취지에 따라 상속세법 제32조의 2를 적용하여 증여세를 과세하는 것은 위법하므로 이건 증여세를 취소하여야 한다고 주장한다.

3. 국세청장 의견

상속세법 제32조의 2 제1항에 의하면 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정되어 있는 바,

이 건의 부동산은 실지로는 OO항공에서 매입하고서도 청구인 명의로 등기한 것임이 당초 조사시 징취한 OO항공의 확인서 및 청구인의 확인서에 의하여 나타나고 OO항공 명의로 등기하는 경우 등록세, 취득세 등의 실지거래가액에 의한 부담과 비업무용 토지취득으로 인한 취득세의 중과세등 조세회피목적에서 청구인 명의로 등기한 것이므로 전시한 법 규정에 의하여 증여세를 과세함은 정당하다는 의견이다.

4. 쟁점

OO항공이 교통부장관의 승인을 얻어 사업용토지를 매입함에 있어서 OO항공의 사정에 따라 실질소유자가 아닌 명의자 앞으로 소유권이전등기를 한 경우 이를 명의신탁에 의한 증여의제로 볼 수 있는지 여부를 가리는 데 그 쟁점이 있다.

5. 심리 및 판단

먼저, 이 건 사실관계를 살펴보면,

서울특별시 강서구 OO동 일원 6,366,060평방미터는 당초부터 도시계획시설(OO)로 결정되어 있었고 그후 건설부장관은 같은구 OO동, OOO동 일원 7,389,684평방미터로 확장변경하고 이를 83.10.15 고시(건설부 고시 제335호)한 바 있고, OO항공은 김포OO내 시설을 이전함에 있어 장기이전시설 지역을 직접 매입하여 격납고 및 주기장등의 정비시설을 건축하여 소유, 사용하고자 동 정비시설 장기이전지역을 매입할 수 있도록 교통부장관에게 취득추천을 의뢰(대항시설 제145호, 87.4.1) 하였고,

이에 대하여 교통부장관은 OO항공의 김포OO내 정비시설은 90년말까지 이전완료 하여야 하며, 정비시설 이전지역의 토지는 현 김포OO 화물청사 동남측지역의 토지 약 264,000평방미터(약 79,860평)를 OO항공이 직접 매입하도록 하고 정비시설 이전지역에는 OO시설물 이외에는 설치하여서는 아니된다는 등의 조건을 붙여 OO항공의 OO정비시설의 이전을 승인(항시 OOOOOOOOOO, 87.7.13)한 사실, OO항공은 교통부장관으로부터 OO정비시설 이전용 토지 약 264,000평방미터(약 79,860평)에 OO 매입취득승인을 얻은 후 그 대상지역의 토지를 매입함에 있어서 도시계획시설(OO) 지역내에 있는 토지 59,268평(195,928평방미터)중 112필지 40,270.1평(답 45필지 27,005.6평 전 35필지 9,692.7평, 구거 16필지 863평, 대지 12필지 1,155.5평, 임야 3필지 1,470.4평, 도로 1필지 82.9평)과 도시계획시설(OO)로 결정되지 아니한 인접지역에 있는 토지 20,592평(68,072평방미터)중 토지 26필지 16,877평(답 8필지 7,390.9평, 전 7필지 3,950.9평, 구거 6필지 356평, 대지 2필지 4,293.1평, 잡종지 2필지 563.3평, 임야 1필지 322.8평)등 이 건 과세대상이된 토지 138필지 57,147.1평을 청구인 명의로 매입한 사실,

이 건 도시계획시설(OO)의 당초 사업시행자인 서울지방항공관리국장이 건설부 고시 제335호(83.10.15)로 도시계획시설(OO) 결정후 서울특별시 도시계획사업승인을 득하여 OO기본시설을 완료하였으나 부대시설(항공기 정비시설)은 국가예산 사정으로 항공회사로 하여금 직접 필요한 시설을 설치 운용코자 도시계획시설(OO) 사업의 시행자를 교통부 서울지방항공관리국장에서 OO항공으로 변경해 줄 것을 서울특별시장에게 승인신청(항건 OOOOOOOOOO, 89.12.12)하였고,

이에 대하여 서울특별시장은 교통부 서울지방항공관리국에서 OO항공의 사업시행계획을 우선 검토후 서울특별시에 허가요청시 관련법 절차에 의거 처리될 것임을 회신(시설OOOOOOO, 90.1.19)한 사실,

교통부장관은 OO항공에 대하여 정비시설이전 사업이 지연되어 국내선 청사확장에 지장을 주고 있으니 조속 추진할 것을 촉구하고 구체적 이전사업시행계획을 보고할 것을 지시(항시 OOOOOOOOOOO, 89.12.30)한 사실,

OO항공은 90.2.2 교통부 서울지방항공관리국장에게 김포항공기 정비시설의 도시계획사업의 승인을 신청하고 같은날 서울특별시장에게도 김포국제OO내 항공기 정비시설의 이전을 위한 도시계획사업 시행허가를 신청하였고, 서울지방항공관리국장은 90.3.27 서울특별시장에게 교통부계획에 의거 시행코자 하는 도시계획시설(OO) 사업이니 OO항공으로 하여금 사업을 우선 시행할 수 있도록 사업인가 신청(항건 OOOOOOOOOO, 90.3.27)을 한 사실,

교통부장관이 90.1.29 서울특별시장에게 OO항공 정비시설 이전계획에 따라 OO시설의 효율적인 운영을 위하여는 경인국도의 일부가 도시계획결정(OO) 지역 밖으로의 이전이 불가피한 실정임을 업무협조를 요청(항시 OOOOOOOOOO, 90.1.29)한 사실,

이 건 도시계획시설지역내에 있는 농지의 경우에는 도시계획법 제2조 제1항 제1호 나목 및 제87조 제1항 제3호와 국토이용관리법 제21조의 4 제1항 제2호 라목의 규정에 의하여 당초부터 OO항공 명의로의 취득이 가능(서울특별시장 회신 지적 30212-0294, 90.6.4 참조)하고, 도시계획 시설지역 밖에 있는 농지의 경우에는 일정한 관련절차를 거치지 아니하고는 직접 OO항공 명의의 취득이 농지개혁법의 규정에 의하여 곤란한 면이 있는 사실,

OO항공이 이 건 토지를 도시계획시설(OO)로 사용하기 위하여 매입함에 있어 청구인과의 별도 약정에 의하여 청구인 명의로 매수한다는 사실을 서울특별시장의 토지거래 계약 신고내용문의(지적 OOOOOOOOO)에 대하여 회신(OO총무 OOOOOOOOOOO, 88.3)한 사실이 있고, 또한 당해 토지에 OO 청구인의 토지거래신고에 대하여 강서구청장이 이건 토지의 매수목적이 OO 업무지역 용지확보를 위한 것으로서 국토이용계획 및 도시계획상 지장이 없다는 의견을 붙여 신고를 수리한 사실이 확인되고 있는등 실질적으로는 OO항공이 업무용으로 사용하기 위하여 이 건 토지를 취득한 것임을 인정할 수 있다 할 것이다.

따라서, OO항공이 이 건 토지를 OO시설로 사용하기 위하여 매수함에 있어서 대외적으로는 OO항공의 취득사실을 일시적으로 은폐하기 위하여 OO항공 상무이사인 OOO와 친분이 있는 청구외 명의로 매수하기로 합의하여 87.11.21부터 88.9.30 까지 위에서 본 이 건 과세대상이 된 토지 138필지 57,147평을 OO항공의 자금으로 취득(당초에는 가지급금 장기선급금으로 계상한 후 90.6.30 고정자산인 토지계정에 대체계상)한 후 우선 청구인 명의로 소유권 이전등기(이 건 토지중 도시계획 시설지구내 토지 104필지 37,542평은 90.7.5 OO항공 명의로 소유권 이전등기를 완료함)를 한 사실을 인정할 수 있으며, 처분청이 위와 같이 이 건 토지의 실지소유자인 OO항공이 자기명의로 등기하지 아니하고 청구인 명의로 등기한 것이 관련법조의 규정에 의한 증여의제에 해당한다고 보아 89.8.16 청구인에게 전시한 과세처분을 한 사실을 인정할 수 있다.

한편, 관련 법 규정을 보면, 상속세법 제32조의 2(제3자 명의로 등기등을 한 재산에 OO 증여의제) 제1항에서 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정하고 있어, 부동산의 실질소유자와 그 명의자가 다른 경우 당해 부동산의 실질증여 여부에 관계없이 그 명의자에게 증여세를 과세할 수 있는 것이나, 이 경우 당해 부동산의 실질소유자와 명의자간에 명의신탁에 관한 의사소통 내지 합의가 없거나, 조세회피목적이 없이 부동산의 실질소유자와 다르게 등기한 경우에는 증여세를 과세할 수 없다고 해석함이 타당할 것인 바,

이 건의 경우 실직소유자인 OO항공과 등기상 명의자인 청구인 사이에 명의신탁에 관한 의사소통 내지 합의가 있지만 실질소유자인 OO항공이 조세회피목적에서 이 건 토지의 등기상 명의를 다르게한 경우에 해당되는지에 대하여 살펴보면,

첫째, OO항공이 이 건 토지를 취득한 것은 투기목적으로 취득하면서 업무용으로 위장하는 등의 것이 아니고, 당초부터 도시계획시설로서 공익시설인 OO(정비시설)의 확장, 이전을 위한 것으로서 정부(교통부장관)의 승인을 얻어 그 승인 범위내의 토지를 취득한 사실이 인정되는 점,

둘째, OO항공의 자금으로 취득(자산계상 및 소유권이전등기)하여 정부의 승인조건대로 사용하기 위하여 도시계획 사업시행을 계속 추진중에 있는 사실이 확인되는 점,

셋째, OO항공과 청구인간의 명의신탁에 관한 약정서에서 보는 바와 같이 OO항공이 조세를 회피하기 위해서 청구인 명의로 취득하여 등기하는 것이 아니고, 공익사업용 토지를 확보함에 있어 대기업이 직접 매수하는 사실이 알려지는 경우 매도자는 고가로 매수할 것을 요구하거나 양도소득세의 부담을 우려하여 그 거래자체를 기피하게 되고, 무허가 건물 소유자와 세입자들은 집단화하여 무리한 보상요구를 하는 등 예상되는 이러한 여러 장애요인으로 인하여 당해 사업계획의 집행에 차질을 초래할 가능성이 있어 OO시설 이전사업을 보다 원활하고 신속하게 추진하기 위하여 불가피하게 청구인을 취득자로 내세운 것으로 인정되는 점,

넷째, 교통부장관의 취득승인을 얻었지만 도시계획지역 밖의 농지는 일정한 선행절차를 거치기 전에는 OO항공 명의로 직접 소유권 이전등기가 불가능한 점,

다섯째, 국세청장은 OO항공이 조세부담을 회피할 목적에서 청구인 명의로 등기한 것이라는 의견을 제시하면서 OO항공 명의로 등기하는 경우 등록세, 취득세등의 실지거래가액에 의한 부담과 비업무용 토지취득으로 인한 취득세등의 중과세를 들고 있으나 등록세 취득세의 경우에 있어서는 청구인 명의로 지방세 과세시가표준액등에 의하여 부담하고 그후 OO항공 명의로 소유권이전등기시 다시 실지 거래가액에 의하여 이를 부담하게 되어 오히려 2중부담(등록세의 경우 당초 청구인 명의등기시 21,178,000원 부담후 다시 OO항공 명의로 이 건 등기시 추가로 583,159,680원 부담)이 되었고, 취득세 중과세의 경우도 비업무용토지에 대하여 적용하는 것인 바, 앞에서 본 바와 같이 OO항공이 정부의 승인을 얻어 OO시설용으로 취득하는 이 건 토지를 취득하는 당시부터 비업무용이라고 단정지을 수 없을뿐만 아니라 정당한 사유가 있는 경우 지방세법 시행령 제84조의 4 제1항의 규정에 의하여 비업무용으로 보지 아니하는 것이고 이 건 심리일 현재 과세된 사실도 없으므로 국세청장의 의견이 반드시 타당하다고 할 수 없으며, 또한 비업무용 부동산 취득에 따른 지급이자 손금부인에 의한 법인세 과세에 있어서도 이 건의 경우와 같이 당초부터 정부의 승인하에 공익목적의 OO시설용토지를 매입함에 있어서 매입대상 목적물이 100여 필지에 이르고 또한 무허가건물(15동) 및 세입자(98세대) 등과의 보상합의등 그 매입에 상당한 시일이 소요될 것이 명백하게 예상되는 데도 이를 전혀 고려함이 없이 비업무용으로 보아 조세회피목적이 있었다고 단정지을 수 있을지 그 정당성을 분명히 가리기 어려운 점등 위에서 살펴 본 여러 가지 사실을 종합하여 볼 때, OO항공이 정부로부터 도시계획 사업용 토지의 취득을 승인 받고 그 사업을 추진하는 과정에서 OO항공과 같은 대기업이 토지를 매입하는 것이 밝혀지면 그 대상지역의 지가가 상승하거나 법인에게 양도하는 경우의 양도소득세의 과중한 부담을 우려하여 이를 기피하는 것이 그 당시의 일반적인 부동산 거래관행이었으며, 이로 인하여 토지를 용이하게 매입 확보하기 어렵게 되고 또한 무허가건물 소유자나 세입자가 집단화하여 무리한 보상요구를 할 가능성이 충분히 예상되고 도시계획지역외의 농지인 경우에는 법인명의로 직접 등기할 수 없는 등 부득이한 사정이 있어 실질소유자인 OO항공과 명의자인 청구인간에 명의신탁에 관한 합의하에 우선 청구인 명의로 등기한 것으로서 이와 같이 OO항공이 도시계획시설 사업용 토지를 매입하면서 청구인 명의로 매입하는 사실에 대하여는 토지거래신고 및 허가과정에서 서울특별시장이나 강서구청장도 알고 있었던 사항인 바,

OO항공이 이 건 토지를 취득, 등기한 당시부터 조세부담 때문에 우회적인 방법으로 청구인 명의로 등기한 것으로는 보이지 아니하고 위에서 본 여러사정 때문에 그와 같이 한 것으로 보이므로 조세회피 목적이 있었던 것으로 인정하기 어렵다 할 것이다.

따라서 조세회피목적이 없이 다른 사정으로 인하여 부득이 실질소유자인 OO항공 명의로 등기하지 아니하고 명의자인 청구인 앞으로 소유권이전등기를 한 것으로 인정되는 이 건의 경우를 전시 법조의 규정에 의한 증여의제로 보는 것은 위법하다고 할 것이다(헌법재판소 결정 89헌마38, 89.7.1 : 대법원 85누5464, 89.12.12 : 국세심판소 결정 89중746, 89.9.26 참조)

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.