2. 소송비용은 원고가 부담한다

청 구 취 지

피고가 2017. 7. 1. 원고에 대하여 한 2015년 귀속 양도소득세 0원(가산세포함) 및 2016년 귀속 양도소득세 0원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

가. 00시 00읍 00리 282-5 전 1,144㎡(2009. 3. 19.까지 분할을 거쳐 현재의 면적이 되었다, 이하 '이 사건 1토지'라 한다)와 같은 리 282-4 전 2,006㎡는 원고의

아버지 망 AA(이하 '망인'이라 한다) 소유였는데, 망인이 2013. 12. 26. 사망하자 원고는 2014. 3. 21. 이 사건 1토지에 관하여는 2013. 12. 26. 유증을 원인으로 하여, 위282-4 토지 중 1,806/2,006 지분(나머지 200/2,006 지분은 BB이 상속하였다)에 관하여는 2013. 12. 26. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 각 소유권이전등기를 마쳤다. 한편 이후 위 282-4 토지에서 1,010㎡가 분할되어 2015. 10. 29. 같은 리 282-15전 1,010㎡(이하 '이 사건 2토지'라 하고, 이 사건 1토지와 통틀어 '이 사건 각 토지'라한다)로 등기되었다.

나. 원고는 2015. 2. 13. 이 사건 1토지를 CC에게 515,000,000원에 매도하고, 2015. 6. 30. CC에게 위 토지에 관하여 소유권이전등기를 마쳐주었다.

다. 원고와 BB은 2016. 6. 17. 이 사건 2토지를 DD에게 610,000,000원에 매도하고, 2016. 7. 29. DD에게 위 토지에 관하여 소유권이전등기를 마쳐주었다.

라. 원고는 피고에게, 이 사건 1토지에 대해서는 2015. 7. 14., 이 사건 2토지 지분에 대해서는 2016. 9. 21. 각 구 조세특례제한법(2016. 12. 20. 법률 제14390호로 개정기 전의 것, 이하 같다) 제69조 제1항에 따른 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하여 양도소득세를 신고하였다.

마. 피고는 원고의 이 사건 각 토지 양도에 대한 양도소득세 조사를 실시한 후, 이 사건 각 토지가 양도일 당시 농지가 아니라는 이유로 자경농지 양도소득세 감면을 배제하여 2017. 7. 1. 원고에 대하여 2015년 귀속 양도소득세 173,901,800원(가산세 포함), 2016년 귀속 양도소득세 118,220,000원(가산세 포함)을 경정ㆍ고지하였다(이하 '이

사건 처분'이라 한다).

바. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2017. 9. 29. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2017. 12. 28. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1에서 4호증, 을 제1 내지 4호증(가지번호 있는 것

은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 망인은 1973년경부터 이 사건 각 토지에서 농사를 지어왔고, 망인이 2013. 12. 26. 사망한 이후로는 원고가 양도일까지 줄곧 이 사건 각 토지에서 농사를 지어왔다. 따라서 이 사건 각 토지는 양도 당시 농지였고, 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항, 제12항에 따라 원고는 8년 이상 자경기간의 요건도 갖추었다.

2) 설령 이 사건 각 토지가 양도 당시 농지로 이용되고 있지 않았더라도 공부상 농지로서 원고가 언제든지 위 토지들에서 농사를 짓는 것이 가능하였던 일시적 휴경상태였다. 게다가 조세특례제한법 시행령 제66조 제12항에서 상속받은 농지를 3년 내에 양도한 경우 피상속인의 경작기간을 상속인의 경작기간으로 보는 취지에 비추어 이 사건 각 토지와 같은 상속토지가 일시적 휴경상태에 있는지 여부는 완화되어 판단되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 이 사건의 쟁점과 양도 당시 농지 여부 판단기준 등

가) 구 조세특례제한법 제69조 제1항, 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항, 제5항 등 관계 법령에 따르면, 양도한 토지에 대해 자경농지로 양도소득세를 감면받기 위해서는 농지소재지에 8년 이상 거주하면서 당해 토지를 직접 경작하여야 하고 그 토지가 양도일 현재 농지여야 한다. 한편, 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항 제1호, 같은 조 제12항은 상속인이 농지소재지에 거주하며 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우나 상속받은 농지를 상속일부터 3년이 되는 날까지 양도하는 경우 피상속인의 경작기간을 상속인의 경작기간으로 보도록 규정하고 있다.

이 사건의 경우 망인이 이 사건 각 토지 소재지에 거주하면서 8년 이상 이 사건 각 토지를 자경하였던 사실은 피고도 다투지 아니하고 있고, 원고가 이 사건 각 토지를 상속받은 날부터 3년이 되기 전에 양도한 사실은 앞서 처분의 경위에서 본 바와 같으므로, 8년 이상의 자경기간 충족 여부는 문제되지 않고, 이 사건 각 토지가 양도일현재 농지인지 여부만 다투어지고 있다.

나) 조세특례제한법 시행규칙 제27조 제1항은 "양도소득세 감면규정을 적용받는 농지는 전ㆍ답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 한다."고 규정하고 있다. 공부상 지목이 농지라고 하더라도 양도일 현재 실제로 경작하고 있지 않은 토지는 농경지로 사용되지 않고 있는 것이 토지 소유자의 자의에 의한 것이든 또는 타의에 의한 것이든 일시적으로 휴경상태에 있는 것이 아닌 한 양도일 현재 농지라고 볼 수 없어 양도소득세 비과세대상인 토지에 해당하지 않는다(대법원 1991. 11. 12. 선고 91누7422 판결 등 참조). 한편 농지소재지에 거주하면서 양도한 토지를 8년 이상 자경한 사실에 대한 증명책임은 양도소득세의 감면을 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결, 대법원 2002. 11. 22. 선고2002두7074 판결 등 참조).

2) 이 사건 각 토지가 양도 당시 농지였는지 여부

을 제2에서 14호증의 각 기재 또는 영상에 변론 전체의 취지를 더하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사실이나 사정을 종합하면, 원고가 이 사건 각 토지를 상속받은 이래 양도 시까지 실제로 경작에 사용하여서 이 사건 각 토지가 양도 당시 농지였다고 보기 어렵다.

가) 원고는, 전기ㆍ전자기기 도매업을 영위하는JJ 주식회사의 대표자로 상속일이 속하는 2013년부터 이 사건 각 토지 양도일까지 상당한 소득이 있었다. 이처럼 원고는 농사와는 무관한 다른 직업이나 소득이 있었는데, 그러한 일을 하면서 어떻게 이 사건 각 토지를 경작할 수 있었는지에 관해 별다른 구체적인 주장이 없다.

나) 이 사건 각 토지에 대한 위성사진이나 다음 등 포털 사이트에 등재된 로드뷰 사진의 각 영상에 의하면 다음 사실이나 사정을 알 수 있어서, 이를 종합하면 이 사건 각 토지는 양도 당시(이 사건 1토지는 2015. 6.경, 이 사건 2토지는 2016. 7.경) 방치된 나대지나 잡종지였던 것으로 보인다.

1.이 사건 각 토지는 바로 접해있는데, 2010년 위성사진에는 위 토지들에 주변의 밭에서 보이는 것과 같이 일반적으로 경작되는 밭에서 발견되는 일자 무늬가 뚜렷이 보인다. 그런데 2011년 위성사진에는 일자 무늬 형태는 보이지 않고 전반적으로 초록빛을 보이면서 부분적으로 황토색도 보여서 이전과 달리 방치된 것처럼 보인다.

2. 2013. 8.경 촬영된 이 사건 각 토지의 사진을 보면 토지에 풀이 많이 나있고 풀이 없는 곳은 황토색의 흙이 드러난 상태로 농작물 경작의 흔적은 확인할 수 없다. 2014. 11.경 촬영된 사진에도 풀이 많이 자란 상태로 농작물이 경작되고 있는 것으로 보이지는 않는다(다만, 피고의 조사보고서에는 이 사건 1토지가 2014. 11.경 사진상 농지로 확인된다고 기재되어있으나, 실제 사진의 영상만으로는 알기 어렵고, 피고는이에 관해 사진상 일부 콩 작물 껍질로 보이는 것이 쌓여 있어서 그처럼 기재된 것이라는 취지로 진술하고 있어서 그 기재만으로 달리 보기 어렵다). 2014년 위성사진으로도 이 사건 각 토지는 모두 황토색을 띠고 있을 뿐 농작물의 경작 흔적은 찾기 어렵다.

3. 2015년 위성사진을 보면 이 사건 1토지는 모두 황토색의 나대지로 보이고, 이 사건 2토지는 1토지와 접한 부분은 전반적으로 푸른빛을 띠면서 간혹 황토색이 보이고, 그 윗부분 일부는 황토색을 띠고 있다(한편, 그 위쪽의 다른 토지에는 여러 동의 건축물이 보인다). 2015. 9.경 촬영된 사진을 보면 이 사건 2토지의 위 황토색을 띠고 있는 부분에는 인접한 건축물에서 버려진 것으로 보이는 폐기물이 방치되어 있고, 위 푸른빛을 띠는 부분은 잡풀이 무성해 있다.

4. 한편 이 사건 2토지의 양도 이후인 2016. 10.경 촬영된 사진에는 배추 등이 심겨져 있는 것으로 보이나, 위 사진의 촬영 시점은 양도 이후로 피고가 조사할 당시 양수인의 진술 등에 의하면 이는 양수인이 매수 직후 심은 것이다.

다) 피고의 직원이 2017. 4.경 이 사건 각 토지를 조사할 때 이 사건 1토지는 창고건물의 부지로 사용되고 있었고, 이 사건 2토지에는 일부 묘목이 심어진 채로 폐기물이 쌓여 있었다. 또한 위 창고건물 임차인은 이 사건 2토지는 2016. 3. 초경부터 양도일까지 사실상 방치된 상태로 농지가 아니었다고 진술하였고, 이 사건 각 토지 인근에서 2012. 11.부터 근무한 이NN은 2015년에 이 사건 각 토지에서 모두 농사를 짓지 않았고 전체적인 분위기가 방치된 잡종지 형태였다는 취지로 진술하였다. 나아가 이 사건 2토지는 양도일부터 불과 1년이 조금 넘게 지난 2017. 12. 29. 그 지목이 전에서잡종지로 변경되었다.

라) 원고는 이 사건 각 토지에서 주로 파, 콩, 상추, 고추 등을 경작하였다고 주장하는데, 원고가 경작과 관련한 비용지출이라며 제출한 거래내역(갑 제11호증)에는 2014년 3, 4월경 묘목비나 대파묘종비, 매실나무잔금 등의 거래내역으로 합계 150여만원 정도의 출금내역이 있을 뿐이어서 원고 주장의 경작물과는 차이가 나고 그 액수도매우 소액에 불과하다. 그 밖에 2014. 3. 31. 'KK 비료대'로 189,900원, 2014. 4. 3.'KK4일 인건비'로 400,000원을 지출한 내역이 확인되나, 이는 특정 일자의 소액에 불과한 내역이고, 당시 원고는 이 사건 각 토지 이외에 다른 농지가 있었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 위 내역만으로 이 사건 각 토지에서 경작이 이루어졌다고 보기는 부족하다. 나아가 원고는 대부분 현금거래를 하여 매출의 증거가 남아 있지 않다면서 재배기간, 수확량, 판매 또는 소비내역, 경작에 필요한 물품의 구입 또는 사용내역 등의 경작 사실을 인정할 만한 다른 객관적인 자료도 제출하지 못하고 있다.

마) 한편 원고가 이 사건 각 토지를 경작한 사실에 관한 증거라며 제출한 농지원부(갑 제9, 14호증), 조합원 증명서(갑 제10호증), 자경사실확인서(갑 제8호증)의 각 기재는 다음과 같이 이를 그대로 믿기 어렵거나 이 사건 각 토지가 상속개시일 이후 실제 경작에 사용된 사실을 인정할 증거로 부족하다.

1.농지원부에 이 사건 1토지, 이 사건 2토지의 분할 전 토지인 00리 282-4 토지가 2015. 5. 10.경까지 자경한 농지로 기재되어있기는 하다. 그러나 농지원부는 농지관리 및 농업정책의 효율적 추진을 위해 작성・비치하는 행정 자료로 각종 조세감면을 위하여 형식적으로만 작성하는 경우가 적지 않고 그에 대한 행정관청의 실질적 심사도 충분하지 않아서 토지의 현황을 정확하게 반영한다고 보기 어렵다.

2.조합원 증명서를 보면 원고가 망인의 사망 이후인 2014. 6. 17. 00농업협동조합에 가입한 사실은 알 수 있다. 그러나 이는 조합의 조합원으로 가입하였다는 사실에 불과하여 경작 사실을 인정할 증거가 되기 어렵다. 오히려 원고가 제출한 00농협의 거래자별상품별매출집계(갑13)에 의해도 망인의 매출내역이 확인될 뿐 2014년 이후 원고의 매출내역은 확인되지 않는다.

3.00리 노인회장 TT과 이장 SS이 작성한 자경사실확인서에는 "원고가 이 사건 1토지에서 상속일(2013. 12. 26.)부터 양도일(2015. 6. 30.)까지 채소를 자경한 사실을 확인한다."는 취지로 기재되어있다. 그러나 TT과SS이 마을 노인회장과 이장의 직책에 있다고 하여 이 사건 1토지의 경작상황을 알고 있을 것이라고 단정하기 어려운데, 위 확인서의 내용은 구체적이지 않고 부동문자로 인쇄된 부분에 서명, 날인된 것에 불과하다.

3) 이 사건 각 토지가 일시적 휴경상태에 있었다고 볼 수 있는지 여부

앞서 인정한 사실이나 사정으로 알 수 있는 다음 사정을 종합하면, 이 사건 각 토지가 양도 당시 일시적 휴경상태에 있었다고 보기도 어렵다.

가) 이 사건 각 토지는 망인의 사망 이전인 2011년경부터 사실상 농지로 제대로 사용되지 못한 것으로 보이고, 이후 양도 시까지인 4년 또는 5년간 어느 일정 연도에 라도 실질적으로 경작이 이루어졌다고 볼 만한 자료가 없다. 이처럼 장기간 경작지로 사용되지 아니한 채 방치되어서 나대지 또는 잡종지 상태였다가 양도된 이 사건 각 토지를 일시적 휴경상태였다고 보기는 어렵다.

나) 원고는 상속 이후 원고가 이 사건 각 토지를 실제로 경작하였다고 주장하면서 다른 한편으로는 경작 사실이 인정되지 않는다면 일시적 휴경상태였다고 주장하고 있어서 주장 자체로 일관되지 않는다. 그리고 위와 같이 주장하면서 이 사건 각 토지에서의 경작을 언제부터 휴경하였고, 휴경한 사유가 무엇인지 등에 관해서도 아무런 구체적인 주장이 없다.

다) 자경농지 감면규정의 입법목적은 외지인의 농지투기를 방지하고 8년 이상 자경한 농민의 조세부담을 덜어 주어 농업ㆍ농촌의 활성화를 도모하기 위한 것이다(헌법재판소 2003. 11. 27. 선고 2003헌바2 결정 참조). 그런데 이러한 조세감면의 우대조치는 조세평등주의에 반하고 국가나 지방자치단체의 재원의 포기이기도 하여 가급적 억제되어야 하고 그 범위를 확대하는 것은 결코 바람직하지 못하므로 특히 정책목표 달성이 필요한 경우에 그 면제 혜택을 받는 자의 요건을 엄격히 하여 극히 한정된 범위 내에서 예외적으로 허용되어야 한다(헌법재판소 2002. 9. 19. 2002헌바2, 위 헌법재판소 2003헌바2 결정 등 참조). 이러한 입법목적과 취지, 특히 대상 토지가 양도 당시실지로 경작에 사용되는 농지였는지 여부는 위와 같은 입법목적 달성과 직결되는 것인점 등에 비추어 보더라도, 원고가 상속 이후 실제 이 사건 각 토지를 경작하였거나 경작할 의사가 있었던 것으로 보이지 않는 이 사건에서 이 사건 각 토지가 일시적 휴경상태에 있었다고 보아 양도 당시 농지가 아니어도 감면대상이 된다고 볼 수는 없다.

라) 원고는 조세특례제한법 시행령 제66조 제12항(이하 '쟁점조항'이라 한다)의 규정 내용에 비추어 이 사건 각 토지가 일시적 휴경상태에 있었다고 보아야 한다는 취지의 주장도 한다(최초 원고는 위 규정에 따라 상속받은 토지는 양도 당시 농지가 아니어도 된다고 주장하다가 이후 그러한 주장을 하는 것은 아니라고 하면서 위와 같은 취지로 주장을 정리하였다). 그러나 조세법률주의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 이상 법문대로 해석해야 하고, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특례규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 참조). 다음 사정 등을 이러한 법리에 비추어볼 때 쟁점조항을 근거로 이 사건 각 토지가 상속받은 토지여서 일시적 휴경상태였다고 보기도 어렵다.1.자경농지에 관한 감면규정은 그 자체로 양도소득세에 관한 특례규정인데 쟁점조항은 거기에 더하여 상속받은 농지에 대해 경작기간 관련 추가로 명백히 특례를 인정하는 것이어서 엄격하게 해석함이 타당하다. 2. 쟁점조항에서 상속받은농지에 관해 인정하는 특례는 경작기간에 관한 특례일 뿐 양도 당시 실제로 농지였는지와 관련한 특례는 아니다. 3. 쟁점조항은 피상속인의 경작기간을 상속인의 경작기간으로 본다고 정하고 있을 뿐, 피상속인의 사망일을 기준으로 그때부터 소급하여 인정되는 경작기간만 상속인의 경작기간으로 본다고 한정하고 있지 않다. 따라서 쟁점조항을 근거로 일시 휴경상태인지 여부를 달리 볼 수 있다고 할 경우, 피상속인이 사망일부터 훨씬 이전인 과거 어느 시점에 8년 이상 경작한 사실만 인정되면, 이후 계속하여해당 토지를 농지로 이용하지 않았더라도 상속인이 이를 상속받은 후 3년 내에 양도하기만 하면 일시 휴경상태로 볼 수 있다는 결과가 된다. 이는 양도 시점에 실지로 경작되는 농지여야 한다는 요건을 무의미하게 만드는 것이어서 부당하다.4. 달리 상속 토지라 하여 일시 휴경지인지 여부를 판단함에 있어 그 기준을 달리해야 할 만한 합리적인 근거를 찾기도 어렵다.

4) 소결론

따라서 이 사건 각 토지는 양도일 현재 실지로 경작에 사용되던 농지로 볼 수 없고, 일시적 휴경상태에 있었다고 보기도 어려워서 자경농지 감면요건을 갖추지 못하였으므로, 원고의 이 사건 각 토지 양도에 대해 양도소득세의 감면을 배제한 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.