가. 청구인 김OOO․김OOO․김OOO 등 3인(이하 “김OOO 등 3인”이라 한다)은 1998.7.1.부터 2020.3.31.까지 OOO를 본점소재지로 하여 건축자재 도매업 등을 영위한 OOO 주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 발행주식 합계 37,333주(김OOO 16,000주, 김OOO 13,000주, 김OOO 8,333주, 이하 ”쟁점주식“이라 한다)를 2004∼2009년 기간 중에 취득(양수거래 및 유상증자)하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2018.10.1.～2018.10.31. 기간 동안 청구외법인에 대한 주식변동 실지조사를 실시한 결과, 청구외법인의 대표이사 겸 실소유자인 김OOO(이하 김OOO 등 3인과 합하여 “청구인들”이라 한다)이 김OOO 등 3인에게 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2 명의신탁재산의 증여의제 규정에 따라 과세하도록 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2018.12.5. 명의수탁자들인 청구인 김OOO 등 3인에게 ＜별지＞ 기재의 2004년∼2009년 증여분 증여세 합계 OOO원을 각 결정․고지하는 한편, 명의신탁자인 청구인 김OOO을 동 증여세액에 대한 연대납세의무자로 지정하고 납부통지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2019.2.28. 이의신청을 거쳐 2019.7.16. 심판청구를 각 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 쟁점주식 명의신탁에는 조세회피목적이 없었다.

(가) 명의신탁재산의 증여의제는 조세회피를 방지하는 등의 정책적 목표를 달성하기 위하여 증여의 실질이 없음에도 증여세를 부과하는 것으로, 이는 조세회피행위를 방지하기 위하여 필요하고도 적절한 범위 내에서만 적용되어야 하고(대법원 2017.1.12. 선고 2014두43653 판결 등 참조), 대법원은 “명의신탁행위가 조세회피 목적이 아닌 다른 목적에서 이루어졌음이 인정되고 그에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그러한 명의신탁행위에 조세회피 목적이 있다고 보아 증여로 의제할 수 없다”고 판시(대법원 2017.6.19. 선고 2016두51689 판결)함으로써 명의신탁행위에 대한 무분별한 증여의제를 통한 과세를 경계하고 있다.

(나) 청구외법인의 설립에 따른 주금납입 절차에는 은행거래가 필연적으로 요구되나, 당시 김OOO은 IMF사태로 인한 사업부도로 신용불량자로서 금융거래를 할 수 없는 처지여서 자신의 명의로는 주금을 납입할 수도, 청구외법인의 주식을 인수할 수도 없었다.

비록 과점주주가 신용불량자라고 하여 법인의 경영활동을 제한하는 법률이 존재하지 않는다 하더라도, 실제 신용불량자로서는 자신이 직접 발기인으로서 주식을 인수하여 법인을 설립하는 것이 매우 곤란하다. 설령 김OOO과 같은 신용불량자가 주식회사를 설립하였다 하더라도, 특히 IMF사태 직후의 우리나라의 상황을 돌이켜 보면 신용불량자로서는 동업자를 구하거나 외부투자자를 유치하는 것은 물론, 거래처를 확보하여 사업을 성공적으로 영위하는 것이 어려운 상황이었다. 또한 청구외법인이 은행으로부터 대출을 받으려고 해도, 은행으로서는 청구외법인의 대주주가 제공하는 담보 또는 보증을 요구하였는데, 당시 신용불량자이었던 김OOO은 청구외법인의 주주로 전면에 나설 수 없는 처지였다.

(다) 구 「상법」이 주식회사 설립 시 3인 이상의 발기인을 필수적으로 요구하고 있었으므로, 청구외법인 설립 당시에 주식의 명의신탁은 불가피한 것이었다.

현행 「상법」이 발기인 수에 대하여 별다른 제한을 두고 있지 않으나, 구 「상법」제288조에서는 주식회사 설립에 있어 3인 이상의 발기인을 필수적으로 요구하고 있었던바, 김OOO이 청구외법인을 설립하기 위해서는 동업자를 구하여 발기인 3인 이상의 요건을 충족하여야 했다. 하지만 김OOO은 IMF사태로 인한 신용불량자 신분이었고, 어느 누구도 신용불량자로서 ㈜OOO 경영에 실패한 적이 있는 김OOO과 동업하기를 원하지 않았으며, 발기인으로서 함께 청구외법인 설립할 투자자를 찾을 수 없었던 김OOO은 결국 혼자서 청구외법인을 설립하기로 하였고, 그러면서 발기인 3인 이상의 요건을 충족하기 위해서는 부득이 타인의 명의를 빌려 주식을 인수할 수밖에 없었다.

대법원도 “「상법」상 요구되는 발기인 수를 채우기 위함과 아울러 원고를 소외 2 회사에 입사시켜 중용하기 위한 것으로서 조세회피 목적이 아닌 다른 이유에서 이루어졌음이 인정되고, 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 같은 조항 단서 소정의 ‘조세회피목적’이 있었다고 볼 수는 없다”고 판시하였다(대법원 2006.5.12. 선고 2004두7733 판결).

(라) 청구외법인은 복잡한 절차 없이 유상증자를 할 필요성이 있었고, 그로 인해 증가된 신주를 제때 김OOO에게 환원되지 못했을 뿐이다.

청구외법인은 설립 이후 총 3차례의 유상증자를 거치며 발행주식 총수가 증가하였고, 유상증자를 거치며 증가된 주식의 명의신탁을 해소하기 위해서는 신주 발행 이후 김OOO 등 3인의 명의수탁자들이 각 신주인수권을 포기하도록 하고 이러한 실권주를 김OOO 본인이 제3자 배정방식으로 인수하여야 하는데, 그러기 위해서는 법인정관의 수정, 이사회 결의, 주식변동내역의 수정 등 복잡한 절차를 거쳐야 했다.

청구외법인은 유상증자시 간편하고 신속한 방법으로 증자하여야 할 필요성이 있었고, 명의신탁자 김OOO은 증가된 주식의 명의신탁관계가 지속된다 하더라도 신주인수대금을 본인이 직접 납입하였을 뿐만 아니라 청구외법인 실사주로서의 권리․의무에도 변함이 없었으므로 굳이 위와 같은 복잡한 절차를 거치길 원하지 않았다.

특히 처분청은 청구인 김OOO이 2008.8.29. 청구외법인의 유상증자로 인해 취득한 주식 16,000주에 대해 증여세를 부과하였는바, 청구인 김OOO이 취득한 주식 16,000주는 유상증자 이전에 김OOO 명의의 주식 20,000주에 관한 신주인수권의 행사로 얻은 것이다. 이런 청구인 김OOO의 신주인수권 행사는 신주인수 당시 명의신탁관계를 해소하는데 따른 절차상 번거로움을 피하기 위해 이루어진 것이지 김OOO의 조세회피목적에서 비롯된 것이 아니다.

(마) 김OOO은 체납된 세금을 모두 자발적으로 충실히 납부하였다.

청구인 김OOO이 청구외법인 설립 이전에 운영하던 ㈜OOO과 관련한 국세체납이 있었던 것은 사실이나, 이미 시효로 소멸한 일부(금액 또한 소액에 불과함)를 제외하고는 김OOO이 모두 자발적으로 납부하였다. IMF사태 직후의 우리나라의 상황을 돌이켜 본다면, 청구외법인 설립 초기에 겪었을 어려움을 가늠해 볼 수 있고, 그러한 상황에서도 김OOO은 체납한 세금을 납부하고자 하는 노력을 게을리 하지 않았고, 김OOO의 노력에 따라 청구외법인은 조심씩 안정화되어 갔다. 그러던 중 일부 소액의 국세체납액이 시효로 소멸하기도 하였으나, 이와 같은 사정은 김OOO의 고의에서 비롯된 것이 아니며, 김OOO은 시효로 소멸한 일부를 제외하고는 결국 체납된 국세를 모두 자발적으로 납부하였다.

(2) 더구나 쟁점주식 명의신탁으로 인하여 회피된 조세가 존재하지 아니한다.

(가) 처분청은 청구외법인 설립 이후 지속적인 성장으로 결산서상 배당가능이익이 확인된다는 이유로 누진적 소득세를 경감하거나 회피할 개연성이 있다고 주장하나, 청구외법인은 설립 이후 20년이 넘는 기간 동안 한번도 배당을 실시한 적이 없으므로 이로 인해 종합소득세 납부에 있어 부당하게 낮은 세율을 적용받은 사실이 없다. 오히려 쟁점주식 명의신탁에 배당으로 인한 누진적 소득세를 경감하거나 회피할 목적이 있었다면 청구외법인은 지분이 가장 분산되었을 때 배당을 실시하였어야 하나, 그동안 배당을 실시한 적이 없으므로 이는 쟁점주식 명의신탁에 누진적 소득세를 경감하거나 회피할 목적이 없었음을 방증한다.

(나) 청구외법인은 주권비상장법인으로, 청구외법인과 같은 주권비상장법인의 주식은 그 소유자가 대주주인지 아니면 소액주주인지를 불문하여 모두 양도소득세 부과대상이다. 따라서 쟁점주식 명의신탁으로 인해 주식의 양도소득세 회피가능성은 발생할 수 없다.

청구외법인 주식의 실소유자인 김OOO은 청구외법인 설립 이후 한번도 주식을 타인에게 양도한 바가 없으므로 실질상 양도소득세 신고․납부의무 역시 없음에도 불구하고, 오히려 청구외법인 주식의 명의수탁자가 변경될 때마다 양도소득세를 신고․납부하였으므로, 이는 신고․납부의무 없는 양도소득세를 신고․납부한 것으로 쟁점주식 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 점을 보여준다.

(다) 「지방세법」상 과점주주의 간주 취득세 적용과 관련하여, 주식의 실제 소유를 기준으로 보면 김OOO은 청구외법인 설립 당시부터 현재까지 청구외법인 주식을 100% 소유하고 있으므로 과점주주의 간주 취득세 적용대상이 되지 아니하나, 주주명부상 명의개서를 기준으로 판단한다면 명의수탁자가 최초 과점주주가 되었을 때 또는 과점주주로서 지분이 증가하였을 때 과점주주의 간주 취득세 적용대상이 된다. 김OOO 등 3인의 명의수탁자들이 최초로 과점주주가 되었을 때나 과점주주로서 지분이 증가하였을 때 「지방세법」상 과점주주의 간주 취득세를 과세하는 것은 별론으로 하더라도, 쟁점주식 명의신탁으로 인해 김OOO에게 과점주주로서 간주 취득세 납부의무가 발생하는 것은 아니다.

(라) 처분청은 명의신탁자 김OOO이 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하였다고 주장하나, 청구외법인은 설립 이후 지금까지 한 차례도 법인세 등 조세부담을 회피한 바 없다.

설령 청구외법인이 조세부담을 회피하여 과점주주의 제2차 납세의무가 문제되는 경우가 발생한다 하더라도, 2001년 4월∼2009년 2월 기간 동안 청구인 김OOO 등 3인이 주주명부상 과점주주로서 제2차 납세의무자에 해당되므로, 적어도 2009년 2월 이전까지는 과점주주의 제2차 납세의무가 문제될 여지도 없었다. 청구인 김OOO은 청구외법인의 2001.4.4.자 유상증자를 통해 청구외법인 발행주식총수 15,000주 중 12,000주의 명의인으로서 청구외법인 주주명부상 과점주주가 되었고, 이러한 과점주주의 지위는 2009.2.12.까지 유지되었다. 이 기간 동안에는 청구인 김OOO이 과점주주로서 제2차 납세의무자로서 납세의무를 회피한 바 없고, 2009.2.12. 이후에는 청구인 김OOO과는 아무런 관련이 없다.

(3) 조사청의 조사내용, 특히 명의신탁자 김OOO이 과점주주가 되는 것을 회피하기 위해 쟁점주식 명의신탁을 하였다는 내용은 신뢰하기 어려우므로 이 건 처분은 위법․부당하다.

(가) 명의수탁자인 김OOO 등 3인은 조사 당시 ‘세무서에서 오라고 하여 하여 그냥 가서 진술’하였고, 어떠한 세무대리인의 조력도 받지 않았으며, 명의수탁자들은 근로소득이 대부분이고 지방세는 거의 없을 정도로 재산이 없는바, 평소 세법에 대해 무지했으며, 과점주주의 제2차 납세의무와 같은 전문적인 내용은 알지도 못하는 상태였다. 명의수탁자들은 과점주주의 제2차 납세의무의 의미를 모른 채, 김OOO이 과점주주가 되는 것을 회피하기 위하여 쟁점주식 명의신탁을 한 것이 아니냐는 조사관의 질문에 얼떨결에 그렇다고 답변하였다.

(나) 특히 청구인 김OOO과 김OOO은 청구외법인의 종업원으로서, 종업원 입장에서 김OOO의 요구를 거절할 수 없어 명의를 대여하였던바, 김OOO이 단순한 명의대여자인 김OOO과 김OOO에게 과점주주가 되는 것을 회피하기 위해 쟁점주식 명의신탁을 한다고 상세히 설명해 주었을 리 만무하다. 이렇듯 명의수탁자들은 세법에 대한 이해 및 세무대리인의 조력 없이 무작정 세무서에 출석하여, 조사관이 이미 만들어 놓은 질문지에 대해 단순히 응답하였을 뿐이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들은 명확한 증거자료 없이 청구외법인 설립 당시 신용불량자로서 은행거래를 할 수 없었고, 자신의 명의로는 주금을 납입할 수도, 청구외법인의 주식을 인수할 수도 없었고 「상법」상 주식회사 설립시 발기인 제한 규정을 준수하기 위하여 주식을 타인에게 명의신탁한 것에 불과하여 조세회피목적이 없었다고 주장하나,

(가) 과점주주가 신용불량자라고 하여 법인의 경영활동을 제한하거나 주식을 인수하지 못하게 제한하는 법률 등은 확인되지 않고, 주금납입 또한 자본금 불입은행에 별단예금으로 납입하면 되는 것이므로 신용불량자라서 주금을 납입할 수 없었다는 청구주장은 받아들이기 어려우며,

(나) 조사 당시 청구외법인의 실사주 김OOO은 조세회피목적이 있었음을 스스로 인정하는 진술을 하였으며, 실제로 1998년 청구외법인 설립 당시 김OOO은 국세 체납액 OOO원[1997년 제2기 확정분(OOO) 부가가치세 OOO원은 2004.1.29. 소멸시효완성, 1998년 제1기 예정분(OOO) 부가가치세 OOO원은 2003.7.20. 소멸시효 완성]이 있어 명의신탁으로 재산을 은닉하여 고액의 조세를 면탈한 것으로 보아 조세회피목적 없는 명의신탁에 불과하다는 청구주장은 신빙성이 없다.

(다) ‘조세회피목적이 있는 경우’란 새롭게 성립하는 조세에만 한정되는 것이 아니라 기존에 성립한 조세를 회피하려는 목적의 명의신탁에도 해당되고 또한 실질소유자에게 조세회피목적이 있는 한 명의자 자신에게 그 목적이 없다는 점만으로 증여추정 규정의 적용을 회피할 수 없다 할 것이므로(대법원 2013.3.28. 선고 2010두24968 판결 등 참조) 조세회피목적이 없는 명의신탁이라는 청구인들의 주장은 인정하기 어렵다.

(2) 청구인들은 청구외법인이 복잡한 절차 없이 유상증자할 필요성이 있었고, 그로 인해 증가된 신주를 청구인에게 환원하지 못했을 뿐이므로 이 건 증여세 부과는 부당하다고 주장하나,

청구인들이 제시한 판례(OOO고등법원 2010.10.7. 선고 2009누33289 판결)의 내용은 인적분할로 인하여 신설되는 법인이 분할대가로 기존 법인의 주주에게 발행하는 신주에 대한 명의신탁과 관련된 판결로, 이 건과 같이 유상증자로 인한 신주발행에 대한 명의신탁에는 적용할 수 없고, 대법원은 “최초 명의신탁된 주식이 명의신탁되었고 유상증자분 주식도 추가로 명의신탁된 것으로 보아야 하며 유상증자분 주식에 대한 명의신탁 역시 원고의 의사에 기한 것이므로 결국 유상증자분 주식이 증여의제의 적용대상이다”고 판시(대법원 2017.10.26. 선고 2014두38491 판결)하고 있으므로 유상증자에 대한 증여세 부과는 부당하다는 청구인들의 주장은 이유 없다.

(3) 청구인들은 쟁점주식 명의신탁으로 인하여 실제 조세회피의 결과가 발생하지 않았으므로 이 건 증여세과세처분은 부당하다고 주장하나,

(가) 상증법 제41조의2 제1항의 입법취지는 명의신탁제도를 이용한 조세회피행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현한다는 취지에서 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 데에 있으므로, 명의신탁의 목적에 조세회피의 목적이 포함되어 있지 않은 경우에만 같은 조항 단서의 적용이 가능하고, 이 경우 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임은 이를 주장하는 명의자에게 있다.

(나) 조세회피의 목적 여부는 사후적으로 회피된 조세가 있었는지 여부로 판단하지 않고, 명의신탁 당시에 조세회피 개연성만 있으면 성립하는 것으로 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것이다. 또한 실질소유자에게 조세회피목적이 있는 한 명의자 자신에게 그 목적이 없다는 점만으로 증여추정 규정의 적용을 회피할 수 없다 할 것이다(대법원 2013.3.28. 선고 2010두24968 판결 등 참조).

1) 청구외법인의 실사주 김OOO의 진술에 의하면 “청구외법인은 건축자재 도매업체로 1998년 법인 설립 시부터 본인의 1인 주주 법인이었으나 발행주식 5,000주 전부를 본인이 이전에 운영하던 개인사업 관련 국세체납을 면탈하기 위하여 친동생 및 임직원 등의 명의로 합의하에 명의신탁하였고, 이후 명의자들이 퇴사 등의 사유로 주식을 보유할 수 없게 되면 다른 직원 명의를 빌려 계속적․반복적으로 명의신탁하여 세법상 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하였다”고 조세회피목적이 있었음을 인정하였으며, 조사 당시 명의수탁자인 김OOO 등 3인은 “실사주 김OOO이 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하고자 명의를 빌려달라는 부탁을 하여 거절할 수 없어 명의를 빌려주었다”고 일관되게 진술한 점,

2) 청구외법인 설립 당시 김OOO은 국세 체납액 OOO원이 있어서 주식 명의신탁으로 재산을 은닉하여 고액의 국세를 면탈하였으므로 실제 조세가 회피된 결과가 발생한 점,

3) 김OOO은 청구외법인 설립 시부터 발행주식 5,000주 전부가 본인 소유임에도, 전 거래처 직원 김OOO(1,750주), 직원 이OOO(1,500주), 동생 김OOO(1,500주), 직원 박OOO(250주) 명의로 주식을 명의신탁하여 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하였고, 이후 유상증자시 증자주식을 추가로 명의신탁하고 명의수탁자들이 퇴사시 다른 임직원 등의 명의로 재차 명의신탁하여 재산을 은닉하고 과점주주의 제2차 납세의무를 회피한 점,

4) 「상법」제288조(2001.7.24. 개정 이후)의 발기인 제한 규정이 없어진 후에도 유상증자 시 증자주식을 추가로 명의신탁하고 명의수탁자들이 퇴사시 본인 명의로 환원하지 않고 다른 임직원 등의 명의로 재차 명의신탁하고 유상증자시 증자주식을 추가로 명의신탁하였으며, 2009년 2월 김OOO 퇴사시에도 김OOO에게 명의신탁한 청구외법인 비상장주식 36,000주를 본인 명의로 전부 환원하지 않고 22,000주만 환원하면서 임직원인 김OOO(8,500주), 김OOO(5,500주)에게 재차 명의신탁하여 조사일 현재까지 본인 지분을 48.89%로 조정하여 과점주주의 제2차 납세의무를 회피한 점,

5) 또한 청구외법인은 설립 이후 지속적인 성장으로 결산서상 고액의 미처분이익잉여금이 계상되어 있어 청구외법인이 배당을 한다면 명의신탁으로 인한 주식 분산으로 배당소득에 대한 고액의 누진적 소득세를 경감하거나 회피할 개연성이 있는 점 등을 종합하여 판단하면, 이 건 명의신탁 당시뿐만 아니라 장래에 있어서도 조세회피목적이 없었다거나 회피될 조세가 없었다고 보기는 어렵다.

(4) 청구인들은 명의신탁자들의 진술내용과 문구 형식이 비슷하고 세무대리인의 조력을 받지 못하는 등 조사청의 조사내용은 신뢰하기 어렵다고 주장하나,

(가) 세무대리인의 조력을 받는 것은 납세자의 권리이자 선택 사항으로 세무조사 사전통지시 세무대리인의 조력을 받을 권리가 있음을 통지하였고, 조사착수시에도 세무대리인의 조력을 받을 권리가 있음을 재차 안내하고 위임장 양식을 교부하였으나 조사 당시 위임장을 제출하지 않았으며, 명의수탁자들은 동일한 명의신탁자 김OOO로부터 청구외법인의 주식을 같은 유형으로 명의수탁하였으므로 진술내용과 문구 형식은 비슷할 수밖에 없다.

(나) 명의수탁자인 김OOO 등 3인의 진술서는 임의로 세무서에 출석하여 자유로운 의사에 의하여 작성되었고, 진술자들이 읽어본 후 본인의 진술이 잘못 기재되거나 추가․변경․삭제할 내용이 없다고 하여 간인 후 서명 날인하게 한 진술서이므로, 조사청의 조사내용을 신뢰하기 어렵다는 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점주식 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 청구주장의 당부

나. 관련 법률

(1) 상속세 및 증여세법

제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"란 「국세기본법」제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와 「관세법」에 규정된 관세를 말한다.

(2) 국세기본법

제39조(출자자의 제2차 납세의무) ① 법인(주식을 한국증권거래소에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에는 그 국세의 납세의무의 성립일 현재 다음 각 호의 1에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

2. 과점주주 중 다음 각 목의 1에 해당하는 자

가. 당해 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 51 이상의 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자

나. 명예회장·회장·사장·부사장·전무·상무·이사 기타 그 명칭에 불구하고 법인의 경영을 사실상 지배하는 자

다. 가목 및 나목에 규정하는 자의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다) 및 그와 생계를 같이하는 직계존비속

② 제1항 제2호에서 "과점주주"라 함은 주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자로서 그들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식 총수 또는 출자총액의 100분의 51 이상인 자들을 말한다.

(3) 상법

(가) 2001.7.24. 법률 제6488호로 개정되기 전의 것

제288조 (발기인) 주식회사의 설립에는 3인 이상의 발기인이 있어야 한다.

(나) 2001.7.24. 법률 제6488호로 개정된 것

제288조(발기인) 주식회사를 설립함에는 발기인이 정관을 작성하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) 청구외법인은 1998.7.1.부터 2020.3.31.까지 OOO를 본점소재지로 하여 건축자재 도매업 등을 영위하는 법인으로, 주식 명의신탁 당시 법인세 신고내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

OOO

(나) 국세통합전산망 조회자료에 의하면, 청구인 김OOO의 사업이력은 아래 ＜표2＞와 같고, 김OOO은 청구외법인 설립 당시 국세 OOO원[1997년 제2기 확정분(주식회사 OOO) 부가가치세 OOO원은 2004.1.29. 소멸시효 완성, 1998년 제1기 예정분(주식회사 OOO) 부가가치세 OOO원은 2003.7.20. 소멸시효 완성]을 체납하였으나 이후 별도의 체납사실은 없는 것으로 나타난다.

OOO

(다) 청구외법인의 2003∼2009사업연도 법인세 신고서상 이익잉여금은 아래 ＜표3＞과 같고, 같은 기간에 배당을 실시한 사실이 없다.

OOO

(라) 청구외법인의 주식변동내역은 아래 ＜표4＞와 같고, 조사청의 조사결과 김OOO은 청구외법인의 실소유자로, 1998년 법인설립 시 종업원 등에게 청구외법인 발행주식 5,000주 전부를 명의신탁하였고, 이후 유상증자(3회) 및 주식 양수도를 통해 2004년부터 2009년까지 김OOO 등 3인에게 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 확인됨에 따라, 처분청은 상증법 제45조의2 규정에 따라 명의수탁자인 청구인 김OOO 등 3인에게 2004년∼2009년 증여분 증여세 합계 OOO원을 각 결정․고지하고, 명의신탁자인 청구인 김OOO을 동 증여세액에 대한 연대납세의무자로 지정하고 납부통지하였다.

OOO

(마) 처분청은 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있었다는 근거의 하나로 청구인들의 진술서를 제시하였으며, 청구인들은 명의수탁자 김OOO 등 3인이 조사 당시 세법에 대한 이해나 세무대리인의 조력 없이 세무서에 출석하여 조사관이 이미 만들어 놓은 질문에 대해 단순히 응답하였을 뿐, 명의신탁자 김OOO이 과점주주의 제2차 납세의무를 회피하기 위해 쟁점주식을 명의신탁하였다는 조사내용을 신뢰하기 어렵다고 주장하면서, 명의신탁자 김OOO과 명의수탁자 김OOO․김OOO의 사실확인서(인감증명 각 첨부) 등을 제출하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대,

조세회피목적이 없었다고 주장하는 명의자가 조세회피목적이 아닌 다른 뚜렷한 이유에서 명의신탁이 이루어졌음을 입증하고 있고, 그 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감이 생기는 것에 불과하다면 그와 같은 명의신탁에 조세회피목적이 있었다고 볼 수 없으며, 또한 단지 장래 조세경감의 결과가 발생할 가능성이 존재할 수 있다는 막연한 사정만으로 달리 볼 것은 아니라고 할 것이며(대법원 2011.3.24. 선고 2010두24104 판결), 조세회피목적에 의한 명의신탁 여부는 명의신탁 전․후의 조세부담의 실제적 차이가 있었는지와 신탁자와 수탁자에게 조세회피의 목적이 있었는지 여부에 대한 정황 등을 종합적으로 감안하여야 하는바,

청구외법인 설립 당시 「상법」제288조 규정이나 김OOO의 경제상황 등으로 보아 주식 명의신탁이 조세회피목적이라기 보다는 청구외법인 설립시 「상법」상 발기인 수(3인)를 충족하게 하거나 김OOO의 사업부도에 따른 신용불량으로 정상적인 경제활동이 곤란하여 부득이 청구법인 주식을 명의신탁하게 되었다는 청구주장이 일응 신빙성이 있어 보이는 점,

청구외법인은 미처분이익잉여금이 매년 증가하였으나 법인설립 이후 한번도 배당을 실시한 사실이 없었을 뿐만 아니라(배당가능이익은 모두 사내유보) 조세의 체납이나 탈루사실이 없었으며, 쟁점주식 명의신탁에 부수하여 사소한 조세경감도 발생하지 아니하였을 뿐만 아니라 쟁점주식 명의신탁 당시(2004∼2009년)를 기준으로 조세회피 사실이나 그 개연성이 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 있는 것으로 보아 청구인들에게 증여세를 과세하고 연대납세의무자로 지정하여 납부통지한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

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