1. 청구법인이 실시한 정기재고조사시 발견된 재고손실분 OOO,OOO,OOO원(1996사업연도분 OO,OOO,OOO원, 1997사업연도분 OO,OOO,OOO원, 1998사업연도분 OO,OOO,OOO원, 1999사업연도분 OO,OOO,OOO원, 2000사업연도분 OO,OOO,OOO원)을 해당 각사업연도의 손금에 산입하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 국가기관 및 국·공립대학 등에 기부한 도서의 가액은 기부 당시에 청구법인이 국내 총판처에 도서공급시 적용하는 판매율을 기준으로 통상거래가액을 재조사하여 그 과세표준과 세액을 경정하며,

3. 나머지 심판청구는 이를 기각합니다.

청구법인은 OOOO시 OO구 OOOO OOO에서 도서도소매업을 영위하는 법인으로, OOO본점과 OOOO시, OOOO시, OO도 OO시에 각각 지점을 두고 있다.

처분청(OO지방국세청장 조사)은 청구법인에 대한 1994.1.1～1998.12.31사업연도 법인제세를 다음과 같이 조사하여 2001.11.17 청구법인에게 법인세 1996.1.1～12.31사업연도분 OO,OOO,OOO원, 1997.1.1～12.31사업연도분 OOO,OOO,OOO원, 1998.1.1～12.31사업연도분 OOO,OOO,OOO원, 1999.1.1～12.31사업연도분 OO,OOO,OOO원, 2000.1.1～12.31사업연도분 OOO,OOO,OOO원을 결정고지하였다.

① 청구법인이 상품매입주문시 발견된 재고손실분 O,OOO,OOO,OOO원(이하 “수시재고손실분”이라 한다)과 사업연도말 재고조사시 발견된 재고손실분 OOO,OOO,OOO원(이하 “정기재고손실분”이라 한다)을 매출원가로 비용처리한데 대하여, 처분청은 별지 (1)의 【재고손실분 과세내역】과 같이 수시재고손실분에 대하여는 도난서적으로 보아 손금으로 인정하고, 정기재고손실분에 대하여는 정가로 환산한 금액 OOO,OOO,OOO원을 매출누락한 것으로 보아 이를 익금산입하고, 동 금액을 대표자에게 상여처분하였다.

② 청구법인이 1997～2000사업연도에 국가기관 및 국·공립대학 등(이하 “국·공립대학등”이라 한다)에 도서를 기부하고, 법인세법 제24조 제2항의 규정에 의하여 장부가액으로 평가한 금액 OOO,OOO,OOO원을 법정기부금으로 손금산입한데 대하여, 처분청은 별지 (2)의 【기부금 과세내역】과 같이 기부금 중 기부금품모집규제법 제5조 제2항의 규정에 의하여 기부심사위원회의 심의를 거치지 아니한 금액은 비지정기부금으로 보고 소매가액을 시가로 보아 지정기부금한도액을 계산하여 비지정기부금 해당액 OOO,OOO,OOO원을 손금불산입하고, 동 금액을 기타사외유출처분하였다.

③ 청구법인이 1989.9.1 OO대학교 교수 김OO을 고문으로 위촉하고 1996～1998사업연도에 급여 OO,OOO,OOO원, 상여금 OO,OOO,OOO원, 1998사업연도에 퇴직금 OOO,OOO,OOO원 합계 OOO,OOO,OOO원(이하 “급여등”이라 한다)을 지급한데 대하여, 김OO이 청구법인에 근무한 사실이 없다 하여 이를 손금불산입하고, 동 금액을 김OO에게 상여처분하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2002.2.8 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 대형서점의 경우 도서도난사건이 빈번하게 발생하고 있고, 도서의 매입주문시 확인되는 도난서적은 수시재고손실로, 2년마다 연말에 정기적으로 재고조사를 실시하여 확인되는 도난서적은 정기재고손실로 하여 적법하게 회계처리하고 있음에도, 정기재고손실분을 매출누락으로 보아 과세한 처분은 부당하다.

참고로, 금융감독원의 전자공시시스템에 공시된 주요 대형서적 도·소매제조업체인 (주)OOOO의 경우 1999.1.1～2001.12.31사업연도의 매출액 대비 재고손실비율의 평균이 0.65%이고, OO의 경우 “서점을 위한 도난방지독본”에 도난서적의 피해액이 평균 1.11%(최고 7.5% 최소 0.01%)로 나타나고 있으나, 청구법인의 경우 1999.1.1～2001.12.31사업연도의 매출액대비 재고손실비율의 평균이 0.63%로 나타나고 있어, 청구법인의 재고손실비율이 동종업종 및 OO의 경우보다 높지 아니함을 알 수 있다.

(2) 법인세법시행령 제37조에서 기부금품은 시가에 의하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제89조 제2항 제2호에서 시가가 불분명하는 경우에는 상속세및증여세법 제62조를 준용하도록 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제52조 제2항 제1호에서 “상품 등의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액”이라 규정하고 있고, 같은 법 기본통칙 62-52-1에서 “그 것을 취득할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액이라 함은 재취득가액을 말한다”라고 규정하고 있다.

또한, 국세청장은 시가에 대하여 그 재고자산구입시 통상거래가액을 말하며 과거 매입단가나 예상되는 매출가액을 의미하는 것은 아니다(국세청 재삼 46014-3121, 1995.12.5, 같은 취지)라고 해석하고 있고, 국·공립대학에는 다량의 도서를 기부하는 것임에도, 기부도서의 시가를 정가(소매가격)로 평가한 처분은 부당하다.

(3) 청구법인의 비상근 고문인 김OO은 OO대 OOO학과를 졸업하고 OO대학교 교수를 역임하였으며, 청구법인에서 비상근 고문으로 1주일에 2～3회 또는 필요시 청구법인을 방문하여 국내·외의 기술전문서적의 매입과 판매에 대한 자문을 하였음에도 불구하고, 처분청이 일방적으로 근무사실이 없다 하여 인건비 전액을 손금불산입한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 재고자산의 도난, 손실 등에 대하여는 객관적으로 도난사실 등을 입증할 수 있는 증거가 있어야 손금으로 인정할 수 있다할 것(국세청 법인 22601-85, 1988.1.14, 같은 뜻임)인 바, 이는 객관적인 증거가 없는 경우의 재고손실에 대해서도 손금으로 인정하게 되면 기업측면에서는 재고관리의 철저를 기할 이유가 약화되고 매출누락의 창구로 활용될 소지가 있는 등의 문제점이 발생할 수 있으며, 청구법인이 도난 등의 사유로 분실되었는지 여부를 분석할 수 있는 근거자료(도난서적의 유형, 유형별 도난서적 수 등)가 제출되지 않는 점 등을 감안할 때, 객관적으로 도난사실을 입증할만한 자료나 방법도 제시하지 못하는 부분까지 모두 도난손실이라 하여 법인의 손금으로 인정하기는 어렵고, 법인의 중과실로 인하여 근거자료가 없는 상황에서 추가적인 도난으로 인정하기 어렵다.

참고로, 청구법인이 제시한 OO의 평균 도서도난율은 개별기업의 도난율이 적정한가를 평가하는 참고자료일 뿐이며, 도난율은 회사의 도난방지대책에 투자한 정도에 따라 달라지는 것이므로, 한 기업의 도난율을 다른 기업에 그대로 적용할 수 있는 지표는 아니고, 이를 국내서점의 재고손실과 관련하여 평균도난율을 적용하게 되면 향후 고의적으로 도난율을 상향조작하는 기업이 발생할 우려가 있다.

(2) 법인세법 제24조, 같은 법 시행령 제37조에서 기부금을 금전외의 자산으로 제공한 경우, 당해 자산의 가액은 이를 제공한 때의 시가에 의하도록 규정하고 있으므로, 도서의 소매를 주업으로 정가판매원칙을 고수하고 있는 청구법인의 경우 국·공립대학에 기부한 도서의 시가는 일반적으로 청구법인의 판매장에서 특수관계가 없는 제3자와 거래시 적용되는 정가가 명백하다 할 것이므로, 정가 이외의 다른 가액 등은 보충적 방법으로서 그 적용의 여지가 없다.

(3) 청구법인은 김OO이 1996년 이후 1998년까지 청구법인에게 선서(選書)업무와 관련하여 근로를 제공한 사실이나 다른 용역을 제공한 사실을 객관적으로 확인할 수 있는 증빙을 제시하지 못하고 있고, 고문위촉품의서에는 기술전문서적의 선서를 위한 고문위촉이라고 되어 있으나 선서업무를 수행한 선서위원 명단에 김OO이 포함되어 있지 않고, 1912년생인 김OO을 고문으로 위촉할 당시 나이가 77세이고, 조사대상연도에는 86세의 고령으로서 외국서적의 선서업무에 기여할 여지가 별로 없는 점, 그리고 김OO이 선서업무에 직접 관여했다는 증빙도 없는 점을 감안할 때, 김OO이 근로용역이나 기타 용역을 제공한 사실이 확인되지 않고 있다.

한편, 김OO이 외국서적 선서업무에 관여했는지 여부를 외서구매팀에 직접 확인한 바, 외국서적의 선서는 여러명의 대학교수(김OO은 제외되어 있음)에게 의뢰하고, 선서위원 1인당 OOO원 정도의 선서비를 지급하는 것으로 확인되고있음에도, 선서업무에 직접 관여한 사실이 확인되지 않는 김OO에게만 선서위원의 1인당 평균 선서비의 약 20배에 해당하는 금액을 지급한 것은 부당하고, 김OO이 비상근 고문임에도 청구법인의 임원퇴직금지급규정 제2조(임원의 정의)의 규정에 의한 상근임원의 퇴직시 지급하는 퇴직금을 지급한 것이므로 당해 퇴직금은 당연히 손금불산입되어야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 정기재고손실분을 재고손실이 아니라 하여 정가로환산한 금액 OOO,OOO,OOO원을 매출누락한 것으로 보아 동 금액을 익금산입한 처분의 당부

(2) 국·공립대학등에 기부한 도서의 지정기부금 한도초과액 시부인계산시 도서의 시가를 정가(소매가액)로 계산한 처분의 당부

(3) 청구법인의 고문으로 위촉된 김OO이 청구법인에게 실지로 근로나 다른 용역을 제공하였는지 여부

나. 관련법령

(1) 법인세법 제19조 【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 같은 법 제24조 【기부금의 손금불산입】

① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 기부금 중 사회복지·문화·예술·교육 종교·자선·학술 등 공익성을 감안하여 대통령령이 정하는 기부금(이하 지정기부금 이라 한다) 중 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 차감한 금액에 100분의 5를 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 손금산입한도액 이라 한다)을 초과하는 금액과 지정기부금외의 기부금은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1. 당해 사업연도의 소득금액(제2항의 규정에 의한 기부금과 지정기부금을 손금에 산입하기 전의 소득금액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)

2. 제2항의 규정에 의하여 손금에 산입되는 기부금과 제13조 제1호의 규정에 의한 결손금의 합계액

② 제1항 및 제29조의 규정은 다음 각호의 기부금에 대하여는 이를 적용하지 아니한다. 다만, 다음 각호의 기부금을 합한 금액이 당해 사업연도의 소득금액에서 제13조 제1호의 결손금을 차감한 금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1. 국가 또는 지방자치단체에 무상으로 기부하는 금품의 가액. 다만, 기부금품모집규제법의 적용을 받는 기부금품은 동법 제5조 제2항의 규정에 의하여 접수하는 것에 한한다.

③ 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니한 지정기부금의 손금산입한도액 초과금액은 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 사업연도의 다음 사업연도의 개시일부터 3년 이내에 종료하는 각 사업연도에 이월하여 이를 손금에 산입한다.

(3) 같은 법 시행령 제37조 【기부금의 가액 등】

① 법인이 법 제24조의 규정에 의한 기부금을 금전외의 자산으로 제공한 경우 당해 자산의 가액은 이를 제공한 때의 시가에 의한다. 다만, 법 제24조 제2항 각호의 규정에 의한 기부금에 대하여는 장부가액으로 한다.

(4) 기부금품모집규제법 제3조 【적용범위】 다음 각호의 법률에 의한 기부금품의 모집에 대하여는 이 법을 적용하지 아니한다.

1. 정치자금에 관한 법률

2. 결핵예방법

3. 보훈기금법

4. 문화예술진흥법

5. 한국국제교류재단법

(5) 같은 법 제5조 【국가등 기부금품 모집·접수제한】

② 국가 또는 지방자치단체 및 그 소속기관과 공무원은 자발적으로 기탁하는 금품이라도 법령에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 이를 접수할 수 없다. 다만, 대통령령이 정하는 바에 의하여 사용용도와 목적을 지정하여 자발적으로 기탁하는 경우로서 기부심사위원회의 심의를 거친 경우 또는 모집자의 의뢰에 의하여 단순히 기부금품을 접수하여 모집자에게 전달하는 경우에는 그러하지 아니하다.

다. 쟁점 (1)에 대하여

(1) 청구법인은 1996～2000사업연도의 재고도서 부족분에 대하여, 상품매입주문시 발견된 수시재고손실분 O,OOO,OOO,OOO원과 매 사업연도말경에 실시한 정기재고손실분 OOO,OOO,OOO원을 매출원가로 비용처리한 사실이 법인세신고서에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 별지 (1)의 재고손실분 과세내역과 같이 수시재고손실분에 대하여는 도난서적으로 보아 손금으로 인정하였으나, 정기재고손실분에 대하여는 정가로 환산한 금액 OOO,OOO,OOO원을 매출누락한 것으로 보아 이를 익금산입하고, 동 금액을 대표자에게 상여처분하였다.

(3) 청구법인은 매 사업연도말경에 국내서적과 외국서적에 대한 재고조사를 각각 격년제로 스캐너를 이용하여 전량 실사(예시 : 1996사업연도에는 국내서적을 전량실사하고 외국서적을 표본조사, 1997사업연도에는 국내서적에 대한 실사를 생략하고 외국서적을 전량실사)하는 것을 원칙으로 하고, 그 실사결과는 전산과에서 집계하여 재고조사일 이후의 입출고 내역을 가감하여 당해 사업연도의 다음 해 1월 5일까지 경리과에 통보하여 결산에 반영토록 한 사실이 청구법인이 실시한 1996～2000사업연도 재고조사 실시 및 결과보고에 대한 내부 기안서류에 의하여 확인된다.

(4) 금융감독원의 전자공시시스템에 공시된 주요 대형서적 도·소매제조업체의 1999.1.1～2001.12.31사업연도의 매출액 대비 재고손실비율을 보면, (주)OOOO의 경우 평균 0.65%(0.57～0.70%)이고, OOOO의 경우는 평균 12.28%(0.03～38.79%)이며, OO의 경우 “서점을 위한 도난방지독본”에 도난서적의 피해액이 평균 1.11%(최고 7.5%, 최소 0.01%)로 나타나고 있다.

(5) 위 사실관계에서 본 바와 같이 청구법인은 수시재물조사와 함께 국내서적과 외국서적을 각각 격년제로 정기재물조사를 실시하여 결산에 반영하고 있으며, 청구법인의 매출액대비 재고손실비율이 0.47%～0.63%로 나타나고 있는 바, 동 업종의 경우, 사회통념상 도난 손실이 불가피하고 도서 도난이 청구법인의 고의나 중과실로 인한 것으로 보기도 어려우며, 또한, 도서도난 손실비율도 동종업종의 타 법인의 평균 재고손실 비율(0.65～12.28%)보다 낮게 나타나고 있고, 업종의 성격상 도난 사실을 구체적으로 입증하기도 어려운 현실을 감안하여 볼 때, 청구법인이 정기적으로 재고조사를 실시하여 발생된 정기재고손실분을 손금처리한 것은 타당하고, 처분청이 정기재고손실분을 단순히 매출누락으로 보아 익금산입하여 이 건 과세한 처분은 부당하다고 판단된다(같은 뜻, 대법원 92누15161, 1993.2.23).

라. 쟁점 (2)에 대하여

(1) 법인세법 시행령 제37조 제1항에서, 법인이 기부금을 금전외의 자산으로 제공한 경우 당해 자산의 가액은 이를 제공한 때의 시가에 의하고, 법인세법 제24조 제2항 각호의 규정에 의한 기부금에 대하여는 장부가액에 의하도록 규정하고 있다.

(2) 법인세법 제24조 제2항 제1호의 규정을 보면, 위 장부가액의 적용을 받을 수 있는 대상으로서 국가 또는 지방자치단체에 무상으로 기부하는 금품의 가액으로 하면서 기부금품모집규제법의 적용을 받는 기부금품은 동법 제5조 제2항의 규정에 의하여 접수하는 것에 한한다고 규정되어 있으며, 이 건의 경우, 법인세법 제24조 제2항 제1호의 규정에 의하여 기부금품모집규제법 제5조 제2항의 규정에 의한 기부심사위원회의 심의를 거친 사실이 없음이 이 건 관련 심리자료에 의거 확인된다.

(3) 청구법인은 법인세법시행령 제37조에서 기부금품은 시가에 의하도록 규정하고 있고, 법인세법시행령 제89조 제2항에서 시가가 불분명하는 경우에는 상속세및증여세법 제62조를 준용하도록 규정하고 있으며, 동시행령 제52조 제2항 제1호에서 “상품등의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액”이라 규정하고 있고, 기본통칙 62-52-1에서 “그 것을 취득할때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액이라 함은 재취득가액을 말한다”라고 규정하고 있다고 주장하고 있으나, 위 법인세법시행령 제89조 제2항은 시가가 불분명한 경우에 특수관계에 있는 자와의 부당행위계산부인시 적용되는 것으로서 이 건의 경우에는 준용되는 규정으로 보기 어렵다.

(4) 청구법인이 국내 총판처(대학구내서점, 학원, 대형서점 등)에 도서공급시 적용하는 판매율을 보면 다음과 같다.

〈상품별 판매율〉

(5) 위 사실관계에서 본 바와 같이, 청구법인의 경우 기부금품모집규제법 제5조 제2항의 규정에 의한 기부심사위원회의 심의를 거친 사실이 없어 장부가액 적용대상이 아니고, 시가가 불분명하거나 특수관계자간의 부당행위계산 부인규정의 적용대상도 아니어서 재취득가액을 적용하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다. 다만, 기부자산의 가액은 기부 당시에 실제 판매할 수 있는 통상거래가액으로 하여야 하는 바, 청구법인이 도서를 국·공립대학등에 기부시 다량의 도서를 기부하고 있음에도 불구하고, 처분청이 이 건 청구법인이 국·공립대학등에 기부한 도서의 지정기부금 한도초과액 시부인계산시 도서의 시가를 통상 1～2권의 도서 판매가격인 정가를 일률적으로 적용한 것은 부당하고, 사회통념상으로도 부합된다고 보기 어려운 바, 이 건 기부한 도서의 통상거래가액은 위 청구법인이 국내 총판처에 도서공급시 적용하는 상품별 판매율을 기준으로 재조사하여 결정하는 것이 타당하다고 판단된다.

마. 쟁점 (3)에 대하여

(1) 청구법인은 1989.9.1 OO대학교 교수 김OO을 고문으로 위촉하고, 김OO이 비상근 고문으로 1주일에 2～3회 국내외의 기술전문서적의 매입과 판매에 대한 자문하였다고 주장하고 있으나, 구체적인 자문 결과에 대한 증빙 및 김OO이 선서(選書)업무 또는 기타 용역을 제공한 사실을 객관적으로 확인할 수 있는 증빙은 제시하지 못하고 있다.

(2) 처분청이 청구법인의 외서구매팀에 직접 확인한 바에 의하면, 선서업무를 수행한 선서위원 명단에 김OO이 포함되어 있지 않고, 외국서적의 선서는 김OO외 여러명의 대학교수에게 의뢰하고, 선서위원 1인당 OOO원 정도의 선서비를 지급하는 것으로 확인되고 있다.

(3) 김OO은 비상근 고문으로서 청구법인이 비상근 고문에게 퇴직금을 지급한 것은 청구법인의 임원퇴직금지급규정 제2조(임원의 정의)의 규정에 의한 상근임원에 해당하지 않는 자에게 퇴직금을 지급한 것으로서, 김OO에게 지급한 퇴직금은 손금산입대상으로 보기 어렵다.

(4) 위 사실관계에서 본 바와 같이, 청구법인은 김OO을 청구법인의 비상근 고문으로 위촉하고 급여등을 지급한 사실이 확인되고, 달리 김OO이 자문 또는 선서업무 및 기타 용역을 제공한 사실이나 선서위원 명단에도 포함된 사실이 확인되지 아니하고 있으므로, 처분청이 청구법인이 김OO에게 지급한 급여등에 대하여 손금불산입한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

별지 (1)

【재고손실분 과세내역】

(OO O O)

O OOO OOOO OOOOO OOOO OOOO OO OOOOO OOOOO OOO OO OOOO OOOOO OOO OOO OOOOO OO OO

별지 (2)

【기부금 시가환산내역】

(OO O O)