가.청구인은 2008.4.21. 공동으로 주업종은 부동산매매업, 부업종은 부동산임대업으로 하는 사업자등록을 한 후 서울특별시 OOO OOO OOOOO OO OOOO, OO O,OOOOOOO(지상 9층, 지하 1층 상업용건물, 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 신축 판매 및 임대할 목적으로 김OO 및 유OO과 1/3지분씩을 투자하여 2008.4.28. OOOO(주)로부터 47억5천만원에 토지 1,461.2㎡를 취득하여 3인 명의로 2008.4.30. 공동등기한 후 2008.7.15. 공동사업자간의 합의에 의하여 사업용토지를 공유물분할등기함과 아울러 사업자등록증을 정정하고, 쟁점오피스텔 신축과 관련하여 2008년 제1기 부가가치세 확정신고분부터 2009년 제1기 부가가치세 예정신고분까지 사업용 고정자산 취득을 이유로 1억9,900만원의 부가가치세의 환급을 받고, 2009년 제1기 부가가치세 확정신고시 위와 같은 사유로 3,100만원의 환급을 신청하였다.

나.처분청은 청구인에 대한 환급조사결과, 쟁점오피스텔을 2009.1.23. 근린생활시설(교육연구시설)로 사용승인받은 후 2009.3.18. 주거시설로 무단 용도변경하여 위법건축물로 통보받은 사실과, 임차인의 대부분이 비사업자로 상업용이 아닌 주택임대용으로 사용하고 있는 사실을 확인하고, 부가가치세 과세대상인 상업용 건물을 부가가치세가 면제되는 임대목적인 주거용 건물(주택)로 전용한 「부가가치세법」제6조 제2항, 같은 법 시행령 제15조 제1항 제1호의 재화의 공급으로 보는 자가공급에 해당한다고 보아 2009.11.23. 청구인에게 2009년 제1기 부가가치세 219,181,200원을 경정·고지하였다.

다.청구인은 이에 불복하여 2010.3.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점오피스텔을 당초부터 부동산매매업을 목적으로 신축하였고, 분양이 이루어지지 않아 공실인 상태에서 일시적으로 원룸형태의 주거시설로 용도를 변경하여 임대한 후 현재도 매매를 위해 인근 부동산중개사무소에 쟁점오피스텔을 매물로 내놓은 사실이 있어 쟁점오피스텔은 분양되기 전까지 일시적으로 주거용으로 임대한 것임에도 처분청이 쟁점오피스텔의 근린생활시설 면적을 면세사업인 주택임대사업에 전용한 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 부당하다.

(2) 쟁점오피스텔을 주택임대로 보더라도 개별등기가 불가능함에 따라 일괄매매로 매매할 수밖에 없으므로 대상물이 국민주택규모 이상에 해당되어 부가가치세 과세대상인 주택신축판매업에 해당함에도 이를 부가가치세가 면제되는 주택의 임대용역으로 전용한 것으로 보아 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 2008년 4월부터 부동산매매업을 주업종으로 하면서 부동산임대업을 부업종으로 하여 사업자등록을 하고 2008.6.2. 쟁점오피스텔의 신축건축허가 및 2008.7.2. 착공하여 2009.1.23. 근린생활시설로 사용승인을 득한 후, 구분소유등기에 대한 노력이나 세대별 분양광고없이 즉시 원룸으로 개조하는 추가공사를 하여 2009.3.18. OOOOO으로부터 주거시설로의 무단변경에 따른 위법건축물로 통보받은 사실이 있고, 각 호실마다 화장실과 세면시설을 설치하고 냉장고, TV, 에어컨, 씽크대, 책상, 붙박이장, 전자레인지, 신발장 등 주거시설을 별도로 설치하여 주거용으로 임대한 사실이 있고, 각 임차인들과 보증금, 임대료 및 관리비의 지급, 임대기간, 임대차 계약의 해지 및 종료 등에 따른 법률관계 등에 관하여 특약사항을 기재하는 방식으로 임대차계약을 체결하면서 임대기간 중 오피스텔을 매매하여도 이의가 없다는 특약 등 매매가 이루어진 경우 계약관계변동에 대한 아무런 약정없이 임대기간을 1년으로 정한 사실과 입주자의 대부분이 확정일자를 받은 상태로 확인되고 있어 청구인이 쟁점오피스텔을 일시적으로 주거용으로 임대사업에 사용하는 것이라는 주장을 인정할 수 없다.

(2) 예규(OO OOOOOOOOOOO)를 보면, 쟁점오피스텔을 상시 주거용으로 임대하여 면세전용으로 부가가치세가 과세된 오피스텔을 양도하는 경우 「부가가치세법」제12조 제3항(면세되는 재화 또는 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 면세)의 규정에 의하여 부가가치세가 면제된다고 규정하고 있고, 설령 청구인의 주장대로 청구인이 쟁점오피스텔 전체를 일괄매매한다고 하더라도 이는 부가가치세 과세대상인 주택신축판매업에 해당되는 것이 아니라 면세사업에 사용되던 고정자산의 양도 또는 주택임대사업의 포괄양도·양수로 부가가치세 과세대상에서 제외되는 것이라는 점에서 청구주장은 인정할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

근린생활시설로 사용승인받은 쟁점오피스텔을 주거용으로 임대한 경우 면세로 전용된 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 부가가치세법

제6조【재화의 공급】① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하는 것으로 한다.

② 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기의 사업을 위하여 직접 사용ㆍ소비하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 본다.

제12조【면 세】① 다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.

1.～10. (생 략)

11. 주택과 이에 부수되는 토지의 임대용역으로서 대통령령이 정하는 것

(2) 부가가치세법 시행령

제15조【자가공급의 범위】① 법 제6조 제2항에 따라 재화의 공급으로 보는 것은 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업을 위하여 사용 또는 소비되는 재화(법 제17조 제2항에 따라 매입세액이 공제되지 아니하는 것은 제외한다)

제34조【주택과 이에 부수되는 토지의 임대용역의 범위】①법 제12조 제1항 제11호에 규정하는 주택과 이에 부수되는 토지의 임대는 상시 주거용(사업을 위한 주거용의 경우를 제외한다)으로 사용하는 건물(이하 “주택”이라 한다)과 이에 부수되는 토지로서 다음 각 호의 면적 중 넓은 면적을 초과하지 아니하는 토지의 임대를 말하며, 이를 초과하는 부분은 토지의 임대로 본다.

1. 주택의 연면적(지하층의 면적, 지상층의 주차용으로 사용되는 면적 및「주택건설기준 등에 관한 규정」 제2조 제3호의 규정에 따른 주민공동시설의 면적을 제외한다)

2. 건물이 정착된 면적에 5배(「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제6조의 규정에 따른 도시지역 밖의 토지의 경우에는 10배)를 곱하여 산정한 면적

② 임대주택에 부가가치세가 과세되는 사업용 건물(이하 “사업용 건물”이라 한다)이 함께 설치되어 있는 경우에는 주택과 이에 부수되는 토지의 임대의 범위는 다음 각호의 규정에 의한다.

1. 주택부분의 면적이 사업용 건물부분의 면적보다 큰 때에는 그 전부를 주택의 임대로 본다. 이 경우에 당해 주택에 부수되는 토지임대의 범위는 제1항과 같다.

2. 주택부분의 면적이 사업용 건물부분의 면적과 같거나 그보다 작은 때에는 주택부분 이외의 사업용 건물부분은 주택의 임대로 보지 아니한다. 이 경우에 당해 주택에 부수되는 토지의 면적은 총토지면적에 주택부분의 면적이 총건물면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산하며, 그 범위는 제1항과 같다.

제49조【자가공급 등에 대한 과세표준의 계산】① 과세사업에 공한 재화가 「소득세법 시행령」 제62조또는 「법인세법 시행령」 제24조에 규정된 감가상각자산(이하 “감가상각자산”이라 한다)에 해당하는 경우에 당해 재화를법 제6조 제2항 내지 제4항의 규정에 의하여 공급으로 보는 때에는 다음 각호의 산식에 의하여 계산된 금액을 당해 재화의 시가로 본다. 이 경우 경과된 과세기간의 수는법 제3조의 규정에 의한 과세기간 단위로 계산하되, 건물 또는 구축물의 경과된 과세기간의 수가 20을 초과하는 때에는 20으로, 기타의 감가상각자산의 경과된 과세기간의 수가 4를 초과하는 때에는 4로 한다.

1. 건물 또는 구축물 (2001.12.31. 개정)

5

당해 재화의 취득가액 × (1 － ── × 경과된 과세기간의 수) ＝ 시가

100

③ 제1항 및 제2항 각호의 재화의 취득가액은 「소득세법 시행령」 제89조또는 「법인세법 시행령」 제72조 제1항에 규정하는 취득가액(동조 제3항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 금액을 포함한다)으로 한다.

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 경과된 과세기간의 수를 계산함에 있어서 과세기간의 개시일 후에 감가상각자산을 취득하거나 당해 재화가 공급된 것으로 보게 되는 경우에는 그 과세기간의 개시일에 당해 재화를 취득하거나 당해 재화가 공급된 것으로 본다.

(3) 국세기본법

제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2008.4.21. 공동으로 주업종은 부동산매매업, 부업종은 부동산임대업으로 하는 사업자등록을 한 후, 쟁점오피스텔(OOOOO OOO OOO OOOOO OO OOOO, OO O,OOOOOOOO OO OO, OO OO OOOOO)을 신축 판매 및 임대할 목적으로 김OO O OOO과 1/3지분씩을 투자하여 2008.4.28. OOOO(주)로부터 47억5천만원에 토지 1,461.2㎡를 취득하여 3인 명의로 2008.4.30. 공동등기한 후 2008.7.15. 공동사업자간의 합의에 의하여 사업용토지를 공유물분할등기하고 관련 사업자등록증을 아래와 같이 변경한 것으로 나타난다.

(2) 처분청은 청구인이 2008.7.1. 개업 이후 2009년 제1기 부가가치세 확정신고시 고정자산취득을 원인으로 한 환급을 신청함에 따라 청구인에 대한 환급조사를 실시한바, 쟁점오피스텔을 2009.1.23. 근린생활시설(교육연구시설)로 사용승인받은 후 2009.3.18. 주거시설로 무단 용도변경을 하여 위법건축물로 통보받은 사실과 임차인의 대부분이 비사업자로 주택으로 사용하고 있는 사실을 확인하고 부가가치세 과세대상인 매매용 건물을 부가가치세가 면제되는 주거용 건물(주택)의 임대용으로 전용한 「부가가치세법」제6조 제2항, 같은 법 시행령 제15조 제1항 제1호의 재화의 공급으로 보는 자가공급에 해당한다고 보아 부가가치세를 과세하였다.

(3) 처분청이 확인한 임대차계약내용에 의하면, 1실 면적이 15㎡～21㎡, 계약기간은 1년, 주 용도는 주거용으로 기록되어 있고, 특약사항으로는 독립된 옷장, 책상, 신발장, 씽크대, 드럼세탁기, 인덕션렌지, 에어컨, TV, 냉장고, 가스렌지 등이 설치되어 있고 옵션물에 대해 고의 파손시 임차인이 원상회복하고, 임대기간을 1년으로 하며 관리비 및 월세는 월말 매월 선불로 청구인의 예금계좌로 이체하는 것으로 약정되어 있다.

(4) 청구인이 쟁점오피스텔을 일시적으로 주거용으로 임대한 것인지를 살펴보면, 청구인은 2008년 4월부터 부동산매매업을 주업종으로 하면서 부동산임대업을 부업종으로 하여 사업자등록을 하고 2008.6.2. 쟁점오피스텔의 신축건축허가 및 2008.7.2. 착공하여 2009.1.23. 근린생활시설로 사용승인을 득한 후, 구분소유등기에 대한 노력이나 세대별 분양광고없이 즉시 원룸으로 개조하기 위한 추가공사를 하여 2009.3.18. OOOOO으로부터 주거시설로의 무단변경에 따른 위법건축물로 통보받은 바 있고, 각 호실마다 화장실과 세면시설 및 주거시설인 냉장고, TV, 에어컨, 씽크대, 책상, 붙박이장, 전자레인지, 신발장 등도 별도로 설치하고 고정자산 매입으로 환급신청을 한 점과 청구인은 각 임차인들과 보증금, 임대료 및 관리비의 지급, 임대기간, 임대차 계약의 해지 및 종료 등에 따른 법률관계 등에 관하여 특약사항을 기재하는 방식으로 임대차계약을 체결하면서 임대기간 중 오피스텔을 매매하여도 이의가 없는 조건을 붙이거나 매매가 이루어진 경우 계약관계에 대한 아무런 약정없이 임대기간을 1년으로 설정한 사실과 입주자의 대부분이 확정일자를 받은 상태로 확인되고 있는 반면, 청구인이 쟁점오피스텔을 일시적으로 주거용으로 임대사업에 사용하는 것이라고 볼 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있다.

(5) 한편, 청구인은 쟁점오피스텔을 주택임대로 보더라도 개별등기가 불가능함에 따라 일괄매매로 매매할 수밖에 없으므로 대상물이 국민주택규모 이상에 해당되어 부가가치세 과세대상인 주택신축판매업에 해당한다고 주장하고 있으나, 심리일 현재까지 쟁점오피스텔을 양도한 사실은 확인되지 않고 있다.

(6) 「부가가치세법」제6조 제2항은 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기의 사업을 위하여 직접 사용, 소비하는 경우에 대통령령이 정하는 것은 재화의 공급으로 보도록 규정하고 있으며, 이에 따른 같은 법 시행령 제15조 제1항 제1호는 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업을 위하여 사용 또는 소비하는 재화를 재화의 공급으로 보는 것으로 하고 있고, 한편, 「부가가치세법」제12조 제1항 제11호, 같은 법 시행령 제34조 제1항은 주택(상시 주거용으로 사용하는 건물)의 임대용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있다.

(7) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대, 자기의 사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 자기의 면세사업을 위하여 사용 또는 소비하는 경우에 이를 재화의 공급으로 보는 취지는 부가가치세는 최종소비자에게 전가가 예정된 간접소비세인데, 과세사업을 위하여 생산 또는 취득함으로써 그 매입세액을 공제받은 재화를 면세사업에 전용하는 경우에는 매출세액이 발생하지 아니하여 부가가치세의 전가가 중단되므로, 이러한 경우의 사업자를 최종소비자의 지위에 있는 것과 마찬가지로 봄으로써 부가가치세의 기본구조를 유지하려고 함에 있다 할 것이므로(OOO OOOOOOOOOO OO OOOOOOOO OO OO), 사업자가 분양목적으로 건축한 건물의 일부를 분양될 때까지 일시적·잠정적으로 임대한 것이라면, 이러한 일시적·잠정적 임대행위는 사업자가 자기사업을 위하여 직접 사용·소비하는 자가공급에 해당하지 않는 것이나(OOO OOOOOOOOOOO OO OOOOOOO OO OO), 청구인은 2009.1.23. 근린생활시설로 사용승인을 득한 후, 구분소유등기에 대한 노력이나 세대별 분양광고없이 즉시 원룸으로 개조하기 위한 추가공사를 하여 2009.3.18. OOOOO으로부터 주거시설로의 무단변경에 따른 위법건축물로 통보받은 바 있으며, 각 호실마다 사무실 설비가 아닌 주거용설비를 갖추어 임대하고 있고, 각 임차인들이 비사업자로 임대기간을 1년으로 정하고 확정일자를 받고 주거용으로 사용하고 있는 사실이 확인되고 있어 쟁점오피스텔을 일시적으로 주거용의 임대사업에 사용하는 것이라는 주장을 인정하기 어렵다고 보이고, 또한 심리일 현재 쟁점오피스텔을 일괄양도한 사실이 없으므로 쟁점오피스텔 전체를 일괄양도한 것을 가정하여 부가가치세 과세대상인 주택신축판매업으로 보아야 한다는 청구주장은 인정하기 어렵다고 보이므로 처분청이 부가가치세 과세대상인 상업용 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면세되는 임대목적인 주거용 건물(주택)로 전용한 것으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.