청구인은 서울특별시 도봉구 OO동 O OOOOOOO OOOO OO OOOO에 거주하는 자로 서울특별시 성동구 OO동 OOOOO 답 641평방미터외 2필지(이하 “갑토지”라 한다)를 청구외 OOO으로부터 “89.6.22 및 88.6.20매매”를 원인으로 88.7.21 및 88.7.18 취득하였고, 또한 서울특별시 송파구 OO동 OOOOO 소재 대지 158.8평방미터(이하 “을토지2”라 한다)를 청구외 OOO로부터 “88.6.20매매”를 원인으로 88.7.4 취득하였다가 청구외 OOO에게 양도한 사실이 있는 바 처분청이 전시 청구외 OOO과 OOO는 쟁점토지들의 양도차익을 줄이기 위한 방법으로 청구인 명의를 이용한 것으로 보고, 청구인 명의로 소유권이전등기가 경료되었던 사실에 대하여 상속세법 제32조의 2(제3자 명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제) 규정에 의거 증여로 의제하여 89.2.20 88년도 귀속 증여세 206,243,250원 및 동방위세 41,248,650원을 결정고지하자 청구인은 이에 불복 89.4.20 심사청구를 거쳐 89.7.7 이 건 심판청구를 제기한 것이다.

2. 청구인 주장

청구외 OOO 및 청구외 OOO는 쟁점토지들의 양도차익을 줄이기 위한 목적으로 “88.6.22 및 88.6.20매매”를 원인으로 소급하여 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료하였던 것으로 보아 처분청이 이 건 증여세등을 과세한 것이나 청구인은 현재도 위 갑토지는 보유하고 있고 양도소득세등을 면탈하기 위하여 거래를 위장할 하등의 이유가 없고 자력으로 쟁점토지들을 취득한 것임에도 불구하고 위와같은 사유로 명의신탁한 것으로 간주하였음은 부당할 뿐만 아니라 처분청이 이를 증여로 본다 하더라도 쟁점토지에 대한 가액의 평가에 있어서도 부당함이 있었는 바 당초처분은 취소 또는 경정결정하여야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

청구인 명의로 소유권이전등기가 된 갑토지의 등기부등본을 보면 청구외 OOO은 갑토지가 88.6.25 국세청에서 특정지역 배율을 고시하자 특정지역 배율적용을 면탈하려고 청구인 앞으로 88.7.14 OOO의 인감증명을 발급받아 88.6.22 및 88.6.20로 소급하여 88.7.21 및 88.7.18 소유권이전등기를 접수하여 그 이전등기를 경료한 사실이 있고, 또한 청구외 OOO 소유토지이었던 “을토지”의 등기부등본에 의하면 청구인은 위 OOO가 재무부로부터 취득한 “을토지”를 88.6.29 양도하기에 앞서 실지거래가액에 의한 과세를 면탈하고자 위 OOO의 인감증명을 88.7.2에 교부받아 “88.6.20매매”를 원인으로 하여 88.7.4 청구인 앞으로 명의변경하였다가 88.6.29매매를 원인으로 OOO에게 양도하였음을 알 수 있는 바 청구인은 쟁점토지를 자력으로 취득하였다 주장할 뿐 청구주장을 뒷받침할 수 있는 구체적인 입증자료를 제시하지 못하고 있어 이유가 될 수 없다는 의견이다.

4. 쟁 점

이 건 심판청구의 다툼은

가. 청구인이 자력으로 토지를 취득한 것인지의 여부와

나. 증여재산가액의 평가가 정당하였는지의 여부를 가리는데 있다 할 것이다.

5. 심리 및 판단

이 건 당초 과세경위를 보면 종로세무서장은 88년도 하반기 부동산투기억제조사시 OOOO주식회사의 회장인 청구외 OOO의 일가 및 친인척의 부동산거래에 대하여도 그 조사를 실시하였던 것으로 청구외 OOO 및 OOO의 소유이었던 “갑토지” 및 “을토지”가 88.7.21, 88.7.18 및 88.7.4 청구인 명의로 이전등기가 경료된 사실에 대하여 청구외 OOO 및 OOO가 토지의 양도차익을 줄이기 위한 방법(갑토지는 88.6.25 특정지역으로 고시되었고, 을토지는 국가로부터 취득한 토지임)으로 청구인에게 양도한 양 그 등기를 경료한 것으로 보고 상속세법 제32조의 2의 규정에 의한 증여로 의제하여 88.12.14 동 과세자료를 청구인의 주소지 관할 도봉세무서장(처분청)에게 통보하였으므로 88.12.22 동 과세자료를 수보한 처분청이 이 건 증여세등을 결정고지한 것임을 처분청의 과세근거서류를 통하여 알 수 있다. 이에 대하여 청구인은 자력으로 쟁점토지를 취득한 것임에도 불구하고 증여로 의제한 것은 부당하고 또한 처분청이 증여로 본다 하더라도 증여재산가액을 평가함에 있어서도 부당함이 있었다는 주장인 바 쟁점별로 살펴본다.

가. “쟁점 가”에 대하여 본다.

청구인은 “갑토지” 및 “을토지”를 자력으로 취득한 것임에도 불구하고 청구인 명의로 등기가 경료되었다는 사실만 가지고 증여로 의제하여 이 건 과세를 하였음은 부당하다는 주장인 바, 살피건대, 먼저 처분청의 과세근거서류 및 의견서를 보면 청구인은 OO고등학교 체육교사로 근무하면서 부동산투기혐의조사대상자인 OOOO주식회사 회장인 청구외 OOO일가의 부동산취득 및 양도업무를 대행하는 동사 경리부차장인 OOO의 친구로 “갑토지”의 경우 88.6.25 특정지역으로 고시되자 특정지역의 배율적용을 회피할 목적으로 88.7.14 청구외 OOO(OOO의 아들이고 OOOO주식회사의 대표이사임)의 인감증명을 교부받아 “88.6.22 및 88.6.20매매”를 원인으로 소급하여 청구인 명의로 소유권이전등기를 경료한 것이고, “을토지”는 청구외 OOO의 사위인 OOO가 국가기관(재무부)으로부터 취득한 토지를 88.7.7 청구외 OOO에게 양도하기에 앞서 88.7.2 청구외 OOO의 인감증명을 교부받아 88.7.4 청구인 명의로 그 소유권이전등기를 경료하였던 것으로 청구인은 근로소득이외의 타소득이 없는 자이고 자력취득하였음을 입증할 수 있는 증빙제시가 없어 상속세법 제32조의 2의 규정에 의한 증여로 의제한 것임이 확인되고 있는 반면, 청구인은 쟁점토지를 자력으로 취득하였다고 주장함에 관련 청구인 소유이었던 서울특별시 동대문구 OO동 O OOOO 소재 임야 3,858평방미터외 3필지등을 82.2.25-83.10.20 사이에 양도한 사실과 83.1.12부터 88.4.8 기간중 OO은행 영업부외 1개 금융기관과 거래한 금융자산내역 및 73.3.13 OO고등학교에 임용되어 쟁점토지 취득일까지 교사로서 근무하여 지급받은 근로소득명세서를 그 증빙으로 제시하고 있으나, 전시 자금원으로 쟁점토지를 취득하였음을 입증할 수 있는 금융자료는 제시하지 못하고 있다. 따라서 처분청의 과세근거내용과 청구인이 제시하는 증빙을 견주어 볼 때 청구인의 경우 쟁점토지를 취득할 수 있는 자력이 있었다 할지라도 청구인이 OOOO주식회사 경리부차장 OOO의 친구이고 청구외 OOO은 OOOO주식회사에 근무하면서 그 회장일가 및 친인척의 부동산관리를 하였다는 사실을 감안하면 청구인의 자금으로 쟁점토지를 취득하였음을 입증할 수 있는 금융거래자료등의 제시가 없는 한 청구주장은 이유가 될 수 없다고 판단된다.

나. “쟁점 나”에 대하여 본다.

처분청은 “갑토지” 및 “을토지”의 증여가액을 산정함에 있어 “갑토지”는 국세청장이 정한 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 “을토지”는 청구외 OOO으로부터 징취한 확인서상 토지취득가액을 기초로 계산하였는 바 청구인은 처분청이 평가한 토지가액을 사실과 다른 금액으로 그 가액이 불분명하니 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호의 규정에 따라 평가하여야 한다는 주장이다.

살피건대, 먼저 증여재산이 토지인 경우 그 가액의 평가에 대하여 규정하고 있는 관련법령을 보면, 상속세법 제9조 제1항, 제2항, 제4항 및 제34조의 5와 동법시행령 제5조 제1항, 제2항 제1호, 제5조의 2 및 제42조의 제1항에서 “증여재산의 가액은 증여발생당시의 시가에 의하되 증여세신고를 하지 아니한 경우의 증여재산가액은 증여세 부과당시의 시가로 평가하며, 그 시가를 산정하기 어려울 때에는 특정지역은 배율방법에 의하여 평가한 가액을, 특정지역이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액을 증여재산가액으로 평가하도록 규정하고 있고 상속세기본통칙 39-9 제1항에서는 증여세부과일전 6월내의 증여재산에 대한 감정가액이나 매매가액, 보상가액 또는 신축가액이 확인되는 경우 그 가액을 상속세법시행령 제5조 제1항에 규정하는 시가로 본다”고 규정하고 있는 바, 증여세신고가 없는 경우 증여재산은 증여세 부과당시의 시가로 평가하되 시가를 산정하기 어려운 때에는 지방세법상의 과세시가표준액등에 의하여 평가하며, 위 시가는 증여세 부과일전 6월내의 증여재산에 대한 감정가액이나 매매가액등이 확인되는 경우 그 가액을 시가로 보게되어 있는 바, 여기에서 “증여세부과당시”라 함은 일반적으로 처분청이 증여세를 부과하여야 할 증여재산이 있음을 안 날로 해석함이 합리적(88.12.31 신설된 상속세법시행령 제5조 제7항에서는 증여세부과당시를 이와같은 내용으로 명문화한 해석규정을 두고 있는 바, 그 시행일인 89.1.1 전 증여재산에 대하여도 같은 취지로 해석적용함이 타당하다 할 것이다)이라 할 것이고, 증여세 부과일전 6월내의 감정가액, 매매가액등을 증여세 부과당시의 시가로 보되 6월내의 확인되는 가액으로 한정한 것은 이들 가액이 부과당시의 “시가” 그 자체는 아니라 하더라도 일정기간내의 동 가액은 시가에 가까운 가액이기 때문인데 그렇다고 하여 과세관청이 확인된 가액이 아닌 추정가액을 적용하고 또 일정한 기준없이 기간을 자의적으로 확대 또는 축소하여 적용하게 된다면 과세형평이 일실되고 과세당국의 과세가액산정에 대한 재량의 범위가 부당히 확대될 우려도 없지 않을 것이며 이러한 결과는 세법의 해석적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다는 국세기본법 제18조의 취지에도 어긋나기 때문이라 할 것이므로 과세관청이 이들 가액을 시가로 보는 경우에는 국세청장의 훈령인 위 상속세기본통칙 규정을 엄격하게 해석적용하여야 할 것이다.(국심88서91, 88.4.18, 국심88서1054, 88.12.10외 다수동지)

다음으로 처분청이 채택한 쟁점토지의 평가액에 관한 당부 및 쟁점토지의 소유권이 청구인 명의로 경료된 사실을 처분청이 처음으로 인지한 날등에 관한 사실관계를 보면, 처분청은 갑토지의 가액을 평가함에 있어 청구인 명의로 등기가 경료된 88.7.18 현재를 기준으로 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목의 규정에 의한 국세청장이 정한 배율방법에 의하여 평가한 가액으로, “을토지”는 청구외 OOO(대 OOO)로부터 송파구 OO동 OOOO, OO를 취득하였다는 청구외 OOO의 확인서와 그 매매계약서를 근거로 평당단가를 북향토지는 1,550,000원으로, 남향토지는 1,750,000원으로 하여 평가한 것인 바, 전시 송파구 OO동 OOOOO 및 OO의 등기부등본에 의하면 OO의 양도자는 청구외 OOO이고 양수자는 청구외 OOO이며, OO의 양도자는 청구외 OOO이고 양수자는 청구외 OOO로 나타나고 있어 처분청이 평가근거로 채택한 확인서 및 매매계약서상 그 인적사항이 상호 부합되지 않고 확인서상 청구외 OOO의 주소는 “OO동 OOOO”로 표기되어 있으나 OO의 토지등기부등본상 그의 주소는 “송파구 OO동 OOOOOO”로 상이하게 나타나고 있을 뿐만 아니라 청구외 OOO은 청구인의 이 건 “을토지”를 직접 취득한 매매당사자도 아니었음이 확인되는 바 토지의 거래가액은 같은 토지라도 그 매매시기, 토지의 위치 및 매매당사자간의 개인적인 사정등에 의하여 각각 상이하게 형성되는 것이 부동산거래의 관행임을 감안할 때 처분청이 청구외 OOO의 확인서를 근거로 하여 평가한 “을토지”의 가액은 불분명한 경우에 해당된다 할 것이고, 쟁점토지가 88.7.21, 88.7.18 및 88.7.4 청구인 명의로 등기가 경료된 사실에 대하여 증여세신고를 이행하지 않았음에는 청구인과 처분청간에 다툼이 없는 이 건의 경우 증여재산의 가액은 증여세 부과당시의 시가에 의해 평가하여야 하는데 “증여세 부과당시”란 전시한 바와같이 “처분청이 증여재산이 있음을 안 날”이므로 이 건에 있어서 처분청이 이 건 증여세를 부과하여야 할 증여재산이 있음을 안 날이 언제인가를 살펴보면, 처분청이 종로세무서장으로부터 이 건 증여세 과세자료를 통보받은 날은 88.12.22이었으므로 처분청이 이 건 증여세를 부과하여야 할 증여재산이 있음을 실제로 안 날은 88.12.22이라 하겠으나 이날은 증여세의 신고기한이내이므로 신고기한이 경과한 다음날을 증여세를 부과할 수 있는 증여재산이 있음을 안 날로 함이 타당하다 할 것(89.7.31 국심855 및 상속세기본통칙 60-2-9 제1항도 동지임)으로 “갑토지”의 경우는 89.1.22 및 89.1.19 “을토지”는 89.1.5을 부과당시 기준일로 판정함이 타당할 것이며 갑 및 을토지는 모두 국세청장이 지정고시한 특정지역으로 그 재산평가는 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 가목의 규정에 의한 평가벙법을 적용하여야 할 것이고 또한 처분청의 결정결의서를 보면 증여재산인 청구외 OOO의 소유이었던 성동구 OO동 OOOOO 소재 답 641평방미터외 2필지에 대한 증여가액을 산정함에 있어 청구외 OOO이 현재까지 소유하고 있던 성동구 OO동 OOOOOOOO 소재 대지 273.98평방미터를 청구외 OOO이 청구인(OOO)에게 증여한 재산으로 보았고 청구외 OOO의 소유이었던 송파구 OO동 OOOOO 대지 158.8평방미터에 대한 증여가액을 산정함에 있어 청구외 OOO가 88.7.4 청구인이 아닌 타인에게 양도한 송파구 OO동 OOOOO 대지 72.7평방미터도 청구외 OOO가 청구인(OOO)에게 증여한 재산으로 보아 합산과세한 오류가 있었음이 확인되고 있는 바, 동 대지는 과세대상이 되는 증여재산에서 제외하여야 할 것이다.

따라서 이 건 심판청구는 위에서 본 바와같이 증여재산가액의 평가에 있어 부당함이 있었고, 또한 과세대상이 되지 아니하는 토지에 대하여는 청구인이 수증받은 것으로 보아 증여재산가액에 합산과세한 오류가 있었다 할 것으로 이 부분 청구주장은 이유가 있다고 판단된다.

6. 결 론

이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.