상속세법 제34조의5, 제9조 제2항, 같은법시행령 제5조 제1항 소정의 증여재산가액평가 기준시기인 증여세 부과당시의 의미

원고는, (1) 위 ○○세무서장이 1984.7. 및 1985.4.에 이 사건토지 중 별지 제1목록기재 제2호 내지 제5호 토지에 대하여 증여사실여부를 조사한 후 국세청훈령 제916호 재산제세조사사무처리규정 제107조, 제117조에 따라 각 비과세결의를 하였음에도 불구하고 다시 원고에게 과세처분하는 것은 국민의 법률생활의 안정을 도모하고 행정청의 권한남용을 억제하기 위하여 규정된 국세기본법 제15조의 신의성실의 원칙에 위배되고, 행정청이 일단 내린 행정처분에 대하여 이를 임의로 취소, 변경 또는 철회할 수 없는 구속을 받게 되는, 이른바 행정처분의 불가변력에 위반되며, (2) 가사 피고가 비과세결정이 있은 후에 다시 과세처분을 하는 것이 적법하다고 하더라도, 위 재산제세조사사무처리규정에 따라 착오에 의하여 비과세결정을 하였다가 다시 위 비과세결정 당시보다 지가가 상승한 후에 이를 기준으로 과세처분하는 것은, 첫째로, 과세당국의 과오로 인하여 원고가 그 상승금액 상당액에 해당하는 만큼의 세액을 더 납부하게 되어 부당하게 손해를 보게 되고, 둘째로 피고가 위 각 토지의 취득후 3.4년이 경과된 이후에 과세처분을 하려면 위 취득 당시 위 사무처리규정 제53조, 104조, 109조 등의 규정에 의하여 비과세결의의 경위를 파악하여야 함에도 불구하고 그러한 확인절차 없이 일방적으로 과세처분을 함으로써 원고에게 손해를 입게 하는 것이므로, 이는 위 국세기본법 제15조 소정의 신의성실의 원칙에 위배되므로, 이 사건 과세처분을 함에 있어서 위 각 토지의 평가액은 과세처분 당시의 시가표준액이 아니라 증여자산이 있음을 안 날인 위 비과세처분 당시를 기준으로 산정하여야 할 것 이므로, 결국 이 사건 과세처분은 어느 모로 보나 위법하다고 주장함에 대하여, 피고는 위 처분사유 및 적용법조 등을 들어서 이 사건 과세처분은 적법하다고 주장한다.

먼저 피고의 이 사건 과세처분이 국세기본법상의 신의성실의 원칙45 및 행정처분의 불가변력에 위반되는지의 여부에 관하여 살피건대, 상속세법 제34조의5, 제25조 제1항, 제3항의 규정을 종합하면, 증여세의 과세표준과 세액은 수증자의 신고에 의하여 걸정하되, 다만 신고가 없거나 신고내용이 부당하다고 인정될 때에는 정부가 과세표준과 세액을 결정하고, 또한 위와 같은 걸정이 있은 후라도 그 과세표준과 세액에 탈루 또는 오류가 있는 것을 발견한 때에는 즉시 그 과세표준과 세액을 결정하도록 되어 있는바, 원고는 위 각 토지를 취득한 후에 이를 증여재산으로서 그 과세표준과 세액을 신고하지 아니하였고, 또 위 각 토지에 대하여 위 사무처리규정에 의거하여 비과세결정이 있었다고 하더라도 그 후에 원고가 위 각 토지를 증여받았음이 발견된 경우에는 위 상속세법의 각 규정에 의하여 원고에게 증여세의 과세처분을 할 수 있다고 할 것이므로, 이 사건 과세처분이 위 신의성실의 원칙 및 행정처분의 불가변력에 위반된다고 볼 수 없고, 다음으로, 피고가 위 각 토지의 부과처분 당시를 기준으로 수증가액을 산출하여 한 이 사건 부과처분이 적법한지의 여부에 관하여 보건대, 상속세법 제34조의5, 제9조 제2항 및 같은법시행령 제5조 제1항, 제2항 제1호, 제6항의 규정을 종합하면, 상속세법에 의한 증여세의 과세표준과 세액을 신고하지 아니한 경우 증여재산의 가액은 부과당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 토지의 평가는 국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액에 의하여, 그외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 각 산출하며, 이 경우 부과당시 라고 함은 당해 토지에 대하여 최초로 과세표준을 결정하여 증여재산가액을 확정할 날이라고 할 것인바, 위에서 인정한 바와 같이 이 사건의 경우 처분청이 위 각 토지를 취득한 사실을 알고 직접 조사를 한 결과 원고에게 위 각 토지의 가액을 초과하는 자금출처가 있다고 보아 이를 원고가 자력으로 취득한 것으로 인정하여 비과세결의를 한 후, 피고가 다시 비과세결의를 한 사실이 있는 위 각 토지를 재조사하여 그 취득에 있어서 원고의 자금출처로 인정할 만한 것이 없다하여 이를 증여받은 재산으로 인정하였음을 알 수 있으므로, 이 경우 증여세를 과세하면서 적용될 증여재산가액은 처분청이 위 각 토지의 증여사실을 알수 있었던시기 즉 내부적으로 중여세의 비과세결의를 한 시기에 확정될 수 있는 것이어서 그 증여재산가액은 위 각 비과세결의일의 기준시가로 평가함이 상당하다고 할 것이고, 따라서 이 사건 부과처분일인 1988.6.16. 당시를 기준으로 위 각 토지의 수증가액을 산정하여 한 이 사건 부과처분은 위법하다고 할 것이다.

나아가 피고가, 원고가 취득한 이 사건 토지 중 별지 제1목록기재 제2호 내지 제7호 토지에 대하여 부과하여야 할 정당한 세액에 관하여 보건대, 위에서 판단한 바와 같이 위 목록기재 제2호 내지 제4호 토지에 대하여는 위 비과세결정일인 1985.4.30.당시를, 위 목록기재 제5호 토지에 대하여는 위 비과세결정일인 1984.7.당시를, 위 목록기재 제6호 및 제7호 토지에 대하여는 이 사건 부과처분일인 1988.6.16.당시를 각 기준으로 하여 위 상속세법시행령 제5조 제2항 제1호 (나)목의 규정에 의하여 지방세법상의 과세시가표준액에 따라 수증가액을 산출하여야 할 것이고, 한편 위에 나온 을 제2호증의 5 및 각 성립에 다툼이 없는 갑 제5호증의 1 내지 5(각 토지대장)의 각 기재에 의하면, 위 목록 제2호 내지 제7호 토지의 위 기준일 당시의 토지등급이 별지 제3목록 수증가액계산표의 등급란 기재와 같은 사실을 인정할 수 있고, 이에 따른 위 각 토지의 수증가액의 평가액은 위 목록 수중가액계산표지기재와 같으므로 이를 기초로 하여 상속세법 및 방위세법의 관계규정에 의하여 증여세 및 동 방위세액을 산출하면 그 각 세액은 별지 제4목록 세액산출표(2)기재와 같이 증여세액이 금 6,751,546원, 동 방위세액이 금 1,229,372원이 된다.

그렇다면, 피고의 이 사건 과세처분 중 위 인정의 세액을 초과한 부분은 위법하다고 할 것이므로, 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위내에서 이유있어 인용하고, 나머지 청구는 이유없어 기각하며, 소송비용에 관하여는 행정소송법 제8조 제2항에 의하여 민사소송법 제89조, 제92조 단서를 준용하여 주문과 같이 판결한다.