2. 피고는 위 과세사유 및 관계 세법규정을 들어 이 사건과세처분은 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 (1) 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지의 4, 5 및 그 지상건물에 관하여 상속당시 채권최고액 금 2,035,000,000원의 근저당권이 설정되어 있었다 하더라도 원고는 이부분 부동산을 상속개시 35일후인 1985. 12. 3. 소외 이ㅇㅇ에게 금 1,650,000,000원에 매도하였는바, 국세기본법이 정하고 있는 실질과세의 원칙과 세법의 해석적용에 있어서 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 해석하여야 한다는 원칙등에 비추어 볼 때 상속세법 제9조 제4항 은 동법조 제1항 또는 제2항에 의하여 상속개시당시의 시가산정이 어려울 때에 한하여 적용되는 것으로 해석함이 타당하다 할 것이므로, 위 부동산가액의 평가는 상속당시의 시가로 볼수 있는 위 금 1,650,000,000원에 의하여야 할 것인데도 피고가 이를 무시한 채 만연히 상속세법 제9조 제4항 을 형식적으로만 적용하여 위 근저당 채권최고액인 금 2,035,000,000원에 의하였음은 위법하고, (2) 또한 피고가 상속세과세가액에 산입한 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 및 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지와 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 및 그지상건물등의 처분금액은, 위 망인이 경영한 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 소재 ㅇㅇ주유소의 1985. 1. 1.부터 사망당시(같은해 10. 29.)까지의 현금 입출금이 9,536,721,076원에 이르고, 또한 망인소유의 삼전빌딩에서의 같은기간동안의 입출금도 829,929,340원에 이르는등 동인의 생전에 있어서의 방대한 사업규모, 소득 및 재산상태등과 위 망인의 입원치료비가 금 20,000,000원 정도 소요된 점등에 비추어, 그 용도가 객관적으로 명백한 경우에 해당함에도 불구하고 피고가 이를 이사건 상속세과세가액에 산입한 것은 위법하며, (3) 그리고 위 ㅇㅇ주유소는 위에서 본바와 같이 망인이 사망하기 이전인 1985. 8. 30. 폐업한 바이므로 이로써 그 영업권의 재산적가치도 소멸하였다 할 것인데도 피고가 그 영업권의 재산적가치가 잔존하여 상속되었다고 보고서 그 가액을 금 53,181,819원으로 평가하였음은 위법하므로, 이사건과세처분중 위 각 위법하게 산입된 과세가액 합계금 478,135,092원을 상속세 과세가액에서 공제하고 이를 기초로 정당하게 계산한 상속세 금 544,432,037원 및 그 방위세 금 156,886,407원을 초과한 부분의 취소를 구한다고 주장하고 있다.

(가) 그러므로 먼저 상속재산중 위 ㅇㅇ동 ㅇ,ㅇ번지 및 그 지상건물의 가액평가에 관하여 보건대, 상속세법 제9조 제1항 및 제4항 제1호, 동법시행령 제5조의2 제3호 의 규정에 의하면 상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의함을 원칙으로 하되, 근저당권이 설정된 재산에 관하여는 당해재산이 담보하는 채권의 최고액과 위 상속개시당시의 현황에 의한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하도록 규정하고 있는바, 이는 부동산에 관하여 근저당권을 설정하는 경우 그 채권최고액은 통상 그 부동산의 실제가액범위내에서 결정되는 것으로 볼 수 있을 뿐만 아니라, 그 부동산의 실제가액보다 고액의 채무를 담보하기 위한 근저당권이 설정되어 있는 경우에도 그 부동산의 실제가액만을 상속재산가액으로 하는 것은 그 부동산의 실제가액보다 많은 채무를 상속세과세가액에서 공제받아 상속세를 포탈할 여지가 있게 되어 이를 방지하기 위한 것으로 해석되므로, 위 각 규정이 국세기본법상의 실질과세원칙이나 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 세법을 해석적용하여야 한다는 원칙등과 상충되는 것으로 볼수 없고, 따라서 상속재산에 관하여 근저당권이 설정되어 있는 경우에는 그 상속재산의 가액은 반드시 상속개시당시의 현황에 의한 가액과 당해재산이 담보하는 채권의 최고액을 비교하여 그중 큰 금액에 의하여야 하고, 근저당권의 피담보채권최고액이 상속개시당시의 현황에 의한 가액보다 현저히 높아 시가와 관계없이 결정된 것으로 보여진다하여도 위 상속세법 제9조 제4항 의 규정의 적용을 배제하고 상속재산의 가액을 상속개시당시의 현황에 의한 가액에 한정할 수는 없는 것인즉, 이 사건의 경우 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ의 ㅇ, ㅇ 및 그 지상건물의 상속개시당시의 시가가 원고주장대로 금 1,650,000,000원이었다 하더라도 그당시 그 부동산에 설정되어 있던 근저당권의 채권최고액이 앞서 본바와 같이 금 2,035,000,000원이었던 이상, 위 부동산의 상속가액은 위 채권최고액인 금 2,035,000,000원으로 평가하여야 할 것이므로(더구나 당심이한 ㅇㅇ은행 ㅇㅇ지점장에 대한 사실조회의 결과에 의하면 위 채권최고액은 위 근저당설정당시 위 부동산의 시가감정에 따라 결정되었음을 알수 있다), 이와같이 평가한 피고의 조치는 정당하다 할 것이다.

(나) 다음 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 전 및 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 임야와 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 및 지상건물(이하 이사건처분 부동산이라 한다)가액의 상속세과세가액산입의 점에 관하여 보건대, 상속세법 제7조의2 제1항 은 상속개시일전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조 의 과세가액에 산입한다.고 규정하고, 이에 의한 대통령령인 동법시행령 제3조 제3항 은 법제7조의2 제1항 에서 대통령령이 정하는 경우 라 함은 다음의 경우를 말한다. 1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우. 2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우, 3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우, 4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우. 5. 피상속인의 직업, 성별, 소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우라고 규정하고 있는바, 성립에 다툼이 없는 을8호증의 1 내지 4, 을9호증의 2 내지 6의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 위 망인은 이사건 처분 부동산중 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 전 금 11,824,482원 상당(기준시가에 의한 평가)은 1985. 3. 18. 소외 전ㅇㅇ에게, ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 임야 금 18,128,791원 상당(기준시가에 의한 평가)은 1985. 5. 8. 소외 이ㅇㅇ외 1인에게, ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 및 지상건물 금 10,000,000원 상당(실거래가액)은 1985. 10. 12. 소외 나ㅇㅇ에게 각 처분한 이외에 1985. 3. 15. ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 371.2평방미터 금 84,735,308원 상당(기준시가에 의한 평가)을 소외 이ㅇㅇ에게, 1985. 8. 10. ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 전 398.6 평방미터 금 86,100,000원 상당(실 양도가액)을 소외 서ㅇㅇ외 2인에게 각 처분한 사실이 인정되고 반증없으므로, 이사건처분 부동산은 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 및 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 전과 함께 상속세법 제7조의2 제1항 소정의 상속개시일 1년이내에 피상속인이 처분한 부동산으로서 그 금액이 5천만원이상인 경우 에 해당함이 명백하다 할 것이다.

그런데, 원고는 위 망인이 이사건처분 부동산의 처분금액을 그가 경영하던 주유소 및 부동산임대업등에 사용하였고 또한 동인의 입원치료비에 사용하였다는 취지로 주장하면서 그 입증자료로서 갑9, 10, 12, 13호증등을 내세우고 있으나, 위 증거들에 의하면 위 망인이 ㅇㅇ주유소를 경영하면서 1985. 1. 1.부터 1985. 10. 29. 까지 사이에 현금 4,770,811,858원이 들어오고 현금 4,772,909,218원이 나간 사실과 그가 경영한 삼신상사에서도 같은기간에 현금 415,437,260원이 들어오고, 현금 414,492,080원이 나간 사실 및 위 망인이 1985. 7. 29.부터 사망할때까지 ㅇㅇ병원에 입원하였고 그 치료비 8,503,051원중 금 4,114,288원을 환자측에서 부담지급한 사실만이 인정될뿐, 동 증거들기재 자체에 의하더라도 이사건처분부동산의 처분금액이 위 ㅇㅇ 주유소 또는 삼신상사의 경영에 투하되었다거나 망인의 치료비에 지출되었음을 전혀 알아볼 방법이 없을뿐만 아니라, 위 을9호증의 2내지 6, 성립에 다툼이 없는 을2, 3, 4호증, 을1호증의 2의 기재 및 변론의 전취지를 종합하면 원고는 이사건 상속세 신고이후 피고측으로부터 그 조사를 받음에 있어서는, 이사건처분부동산의 처분금액의 용도에 관하여 이사건 소송에서의 위 주장과는 달리 그중 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 전 및 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 임야의 처분금액은 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지의 취득자금으로 사용되었고, 위 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 및 지상건물의 처분금액은 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ의 ㅇ, ㅇ 토지 및 지상건물의 취득자금으로 사용되었다고 주장하였다가, 우선 위 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 전의 처분시기는 1985. 3. 18. 이고 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 임야의 처분시기는 1985. 5. 8. 임에 반하여 그 처분금액으로 취득하였다는 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지는 그보다 약 3년이나 앞선 1982. 5. 12. 취득한 것이어서 상호모순됨이 드러나고, 또한 이사건 처분부동산중 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 대지 및 지상건물의 처분시기는 1985. 10. 12. 임에 반하여 그 처분금액으로 취득하였다는 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ의 ㅇ, ㅇ 및 지상건물의 취득시가는 위 처분이전인 1985. 1. 15. 이어서 이 또한 모순됨이 드러나 그 용도에 관한 주장이 배척되었던 사실이 인정됨에 비추어, 원고가 내세우고 있는 위 갑 9, 10, 12, 13호증의 기재만으로 이사건처분 부동산의 처분금액의 용도가 위 망인의 사업규모, 소득 및 재산상태와 입원치료사실등으로 보아 객관적으로 명백하다고 할수 없고 그밖에 이점을 인정할만한 아무런 자료가 없으므로 원고의 주장은 받아들일 수 없고, 오히려 위 인정사실에 의하면 이사건 처분 부동산은 상속세법시행령 제3조 제3항 제4호 소정의 피상속인이 재산을 처분하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우 에 해당하는 것으로서 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것에 해당한다 할 것이므로, 피고가 이사건처분 부동산의 가액의 합계 금 39,953,273원을 이사건 상속세과세가액에 산입하였음은 정당하다고 할 것이다.

(다) 끝으로 위 ㅇㅇ주유소에 대한 영업권이 상속재산에 포함될것인가에 관하여 보건대, 망인이 1985. 5. 1. 소외 황ㅇㅇ으로부터 ㅇㅇ주유소의 영업권을 금 59,090,908원에 매수하여 영업하다가 1985. 8. 30. 폐업한 사실은 앞서 본바와 같으나, 석유사업법 제12조 제4항 및 제9조 제1항 의 규정에 의하면 석유판매업허가는 석유판매업자가 그 영업의 전부를 양도하거나 사망한 경우에는 그 영업양수인 또는 상속인에게 승계되도록 되어 있음에 비추어 볼 때, 위 망인이 위와같이 사망하기 이전에 그 주유소 영업을 폐업하였다 하더라도 그 허가권이 취소되지 아니하는한 그 판매업허가권을 위시한 영업권자체는 그대로 존속하고 있다고 보아야 할것이고 따라서 그 재산적 가치 또한 보유하고 있다할 것인바, 성립에 다툼이 없는 갑3호증의 2의 기재 및 변론의 전취지를 종합하면, 위 망인이 위 주유소영업을 폐업한 뒤에도 그 석유판매업허가가 취소되지 아니한 채 존속하다가 동인의 사망으로 원고에게 승계되었다가 이어 소외 김태희에게 승계된 사실이 인정되는 바이므로, 위 ㅇㅇ주유소에 대한 영업권은 당연히 이사건 상속재산에 포함되어야 할 것인즉, 피고가 위 영업권을 상속재산에 포함시키고 매입한 무체재산권인 동 영업권의 평가에 있어 상속세법시행령 제5조 제3항 에 따라 위 매입가액에서 매입시기로부터 상속개시일까지의 감가상각비를 공제한 금 53,181,819원으로 평가하였음은 정당하다 할 것이다.

3. 그렇다면 달리 이사건과세처분에 위법사유있음을 인정할만한 다른자료가 없는 이상 이 사건 과세처분에 무슨 위법사유 있음을 전제로 그 취소를 구하는 원고의 이사건 청구는 이유없어 기각하고, 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.

1990. 1. 31.

심급 사건

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