가. 청구인은 2015.5.5. 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인(아들)이고, 피상속인은 1991.6.27. OOO소재 부동산(토지 285.3㎡, 3층 주택 240.19㎡, 4층 여관 331.66㎡, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 취득하여 여관을 운영하다가, 2010.9.17. 자녀인 청구인, OOO(이하 “수증자들”이라 한다)에게 각각 쟁점부동산 지분 1/3을 증여(이하 “쟁점증여”라 한다)하였고, 청구인은 쟁점부동산의 가액 OOO중 청구인 지분 상당액인 OOO증여재산가액으로 하여 2010.9.17. 증여분 증여세 OOO신고ㆍ납부하였으나, 2015.5.5. 상속분 상속세는 신고하지 아니하였다.

나. 피상속인의 前배우자 OOO2011.3.24. 피상속인이 이혼에 대비하여 쟁점부동산을 수증자들에게 증여함으로써 무자력이 되었으므로, 쟁점증여는 사해행위로 취소되어야 한다는 취지로 수증자들을 상대로 사해행위취소소송(2011드단39734)을 제기하였고, 2012.8.22. 쟁점부동산 중 대지 285.3㎡에 관한 증여계약을 각 OOO한도 내에서 각 취소하고 수증자들은 OOO에게 각 OOO이혼에 따른 재산분할금으로 지급하라는 취지로 조정이 성립되었으며, 2012.10.30. 청구인은 OOO세무서장(이하 “처분청①”이라 한다)에게 사해행위 취소소송으로 쟁점증여 중 OOO취소됨에 따라 각자의 관할 세무서장에게 신고한 증여재산가액 중 OOO감액하여 달라는 취지로 경정청구를 하였고, 이에 따라 처분청①은 2010.9.17. 증여분 증여세 OOO환급하였다.

다. OOO세무서장(이하 “처분청②”라 하고, 처분청①과 합하여 이하 “처분청”이라 한다)은 2019.1.28.∼2019.4.26. 상속세 세무조사를 실시한 결과, 수증자들이 쟁점부동산을 사전증여받은 것으로 보아 2019.7.4. 청구인을 포함한 상속인들에게 2015.5.5. 상속분 상속세 OOO결정ㆍ고지하는 한편, 사해행위 취소소송에 따라 재산이 원상회복되는 경우 이미 성립한 증여세 납세의무는 취소되지 않는다는 취지로 처분청①에게 과세자료를 통보하였고, 처분청①은 2019.7.5. 청구인에게 2010.9.17. 증여분 증여세 OOO경정ㆍ고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2019.9.5. 및 2019.9.10. 이의신청을 거쳐 2020.2.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인이 증여받은 쟁점부동산 중 사해행위 취소판결(중재)에 의하여 취소된 부분OOO은 피상속인의 전처에 대한 이혼시 재산분할금액으로 지급된 금액이므로, 과세의 형평과 실질과세의 원칙에 의하여 증여재산금액 및 상속세과세가액에서 제외되어야하고, 대법원 판례의 취지에서도 그 담세력의 유무와 정도는 과세 원인행위의 법 형식보다는 실질적인 소득 또는 권리관계에 따라 판단되어야 할 것이며, 타인으로부터 재산의 무상이전을 받거나 타인의 기여에 의한 재산가치의 증가가 있어야 증여세가 과세될 수 있다고 할 것이라고 판시하고 있으므로, 이 건 증여세 및 상속세 부과처분은 위법하다.

(1) 국가의 과세권의 근간은 납세자의 담세력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져 하고, 특히 소득이 있는 곳에 과세된다는 원칙은 그 이면에서 “소득이 없으면 과세될 수 없다는 원칙”을 분명히 한 것인데, 본 사안의 경우 그 경제적 실질을 살펴보면, 증여재산 중 사해행위 취소된 부분은 피상속인이 전배우자에게 이혼재산분할금액으로 지급한 것으로 보아야 하며, 증여금액 중 사해행위 취소된 금액을 제외한 금액이 실질적인 증여재산임이 명백하고, 사해행위 취소된 금액은 OOO피상속인과 결혼생활 중 공동으로 형성된 재산에 대한 기여분을 재판상 청구에 의하여 인정받은 금액으로서 이혼시 재산분할금액인 것이다.

(2) 사해행위 취소금액이 피상속인의 이혼시 재산분할지급금액이라는 사실관계 및 그 경제적 실질에 대해서는 처분청도 이의가 없는 것으로 보이나, 처분청은 사해행위 취소에 대한 해석상 효력이 상대적이기 때문에 이 건 사해행위취소의 민사상 효과가 사해행위소송의 당사자인 OOO수증자들 간에만 효력이 있고, 피상속인과 청구인간의 증여의 효력에는 민사상 영향이 없다는 의견이다.

그러나, 이는 “사해행위의 취소에 상대적 효력만을 인정하는 것은 사해행위 취소채권자와 수익자 그리고 제3자의 이익을 조정하기 위한 것”이라는 판결(대법원 2005.11.10. 선고 2004다49532 판결)의 취지를 오해한 것으로, 처분청은 민사상 이해관계의 당사자 지위에 있다고 보기 어렵고, 과세권을 행사하는 처분청이 상대적 효력을 이유로 실제로는 없는 증여이익을 의제하는 것은 위법하다.

특히 처분청이 조세법에 의하여 과세권을 행사할 때, 당해 법률관계의 실질에 의하여 세법을 적용하여 과세할 수 있는 권한( 「국세기본법」제14조)을 가지고 있고, 문제되는 증여의 경우 ‘그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형·무형의 재산 또는 이익을 이전하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것’이라고 규정( 「상속세 및 증여세법」제2조 제6호)하고 있어서, 관련 세법의 규정은 처분청에게 민사상의 법률관계에 구속되지 않고 실질에 따라 증여이익을 산정할 수 있는 권한뿐만 아니라 의무도 부과하고 있다는 점에서 더욱 명확하다.

결론적으로, 처분청은 민사법상 사해행위취소의 당사자가 아닐 뿐만 아니라, 조세법의 일반원칙인 실질과세원칙에 따라서 과세소득의 존재 여부를 판단하여야 하는 위치에 있으므로, 처분청이 민사법상의 효력을 근거로 하여 실제 없는 과세소득을 의제하여 존재한다고 판단할 수는 없다.

(3) 사해행위 취소금액의 증여세 과세여부가 쟁점이 된 사안에서 대법원은 “일반적으로 조세 법률관계에서의 과세는 납세자의 담세력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 그 담세력의 유무와 정도는 과세 원인행위의 법 형식보다는 실질적인 소득 또는 권리관계에 따라 판단되어야 할 것이며, 「국세기본법」에서는 이러한 원칙을 구현하기 위하여 제14조에서 실질과세의 원칙을 규정함과 아울러 제18조 제1항에서 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다고 규정하고 있다. 위와 같은 「국세기본법」제14조 및 제18조의 내용과 그 취지에 비추어 이 사건의 경우를 보건대, 앞서 본 사실들에 의해 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 화해권고결정에 따라 대한민국에게 반환된 ○억 원에 관하여는 피고가 이를 증여세 과세가액으로 삼아 증여세를 부과할 수 없다고 봄이 타당하다. 증여세의 과세 대상을 정한 「상속세 및 증여세법」제2조 제1항, 제3항, 제4항의 문언 내용에 의하면, 타인으로부터 재산의 무상이전을 받거나 타인의 기여에 의한 재산가치의 증가가 있어야 증여세가 과세될 수 있다고 할 것(대법원 2012.6.14. 선고 2010두14459 판결)이다”라고 판시(대법원 2015.11.12. 선고 2015두48471 판결)한 바 있다.

처분청은 위 판례가 국가가 사해행위 취소소송의 당사자인 경우에 한정된 판례로 이해하고 있으나, 판례 원문에도 위와 같이 판시하면서 “또한”이라고 하면서 판결이유를 병렬적으로 열거하면서 국가가 사해행위 취소소송의 당사자인 경우에도 적용됨을 판시하고 있는바, 위 대법원 판례는 본 사안과 같은 경우 증여세과세가 부당하다는 취지임이 명확하고, 과세 원인행위의 법형식보다는 「실질과세원칙」을 강조하고 있는 점에 비추어 볼 때, 분명히 본 건 과세의 경우에 위법함을 지적하고 있는 것이다.

나. 처분청 의견

「상속세 및 증여세법」제3조 제2항에서는 “상속재산에는 제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다”고 규정하고 있고, 같은 법 제13조 제1항 제1호에서는 “상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 등을 가산한 금액으로 한다”고 규정하고 있으며, 「민법」제406조에서는 “채무자가 채권자를 해함을 알고 재산권을 목적으로 한 법률행위를 한 때에는 채권자는 그 취소 및 원상회복을 법원에 청구할 수 있다”고 규정하고 있다.

청구인은 상속재산가액에서 사해행위 취소로 증여계약이 취소된 OOO기준시가로 환산한 금액을 감액하여 상속세 및 증여세를 경정해야 한다고 주장하나, ① 사해행위취소 판결에 따른 취소의 효과는 채권자와 수익자 사이에서만 상대적으로 발생하고, 수익자와 채무자 사이에서는 그 취소로 인한 법률관계가 형성되거나 취소의 효력이 소급하여 채무자의 책임재산이 회복되는 것은 아니며, 조세법 관계에서도 민사법으로부터 구별되는 입법취지가 인정되거나 별도의 특별규정을 두고 있다는 등과 같은 특별한 사정이 없는 이상, 「민법」제406조에 규정된 채권자 취소권의 법리나 해석을 동일하게 적용하는 것이 법적 안정성이나 조세법률관계에서의 엄격해석 원칙 등에 비추어 타당하므로, OOO수증자들 간 사해행위 취소 조정의 효력은 채권자인 OOO수익자인 수증자들 간에만 발생하는 것이고, 피상속인과 수증자들 간의 증여계약이 취소된다거나 증여 당시로 소급하여 채무자인 피상속인의 책임재산으로 회복되는 것이 아닌 점, ② 피상속인은 수증자들이 OOO에게 OOO지급함으로 인하여 부당이득을 취한 것이 되고, 수증자들은 피상속인에게 부당이득의 반환을 청구할 수 있는 점 등을 종합해 보면, 수증자들에게 이미 성립한 증여세 납세의무는 취소되는 것이 아니므로 수증자들이 쟁점부동산을 사전증여받은 것으로 보아 증여세 및 상속세를 부과한 처분은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

사해행위취소소송의 결과 증여가 취소되어 쟁점증여에 대해 증여세 및 상속세를 과세함이 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법률

(1) 상속세 및 증여세법

제2조【증여세 과세대상】③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭･형식･목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형･무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

제3조【상속세 납부의무】② 제1항에 따른 상속재산에는 제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

제13조【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

(2) 민법

제406조【채권자취소권】① 채무자가 채권자를 해함을 알고 재산권을 목적으로 한 법률행위를 한 때에는 채권자는 그 취소 및 원상회복을 법원에 청구할 수 있다. 그러나 그 행위로 인하여 이익을 받은 자나 전득한 자가 그 행위 또는 전득당시에 채권자를 해함을 알지 못한 경우에는 그러하지 아니하다.

제407조【채권자취소의 효력】전조의 규정에 의한 취소와 원상회복은 모든 채권자의 이익을 위하여 그 효력이 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 증빙서류의 주요 내용은 아래와 같다.

(가) 수증자들의 증여세 신고ㆍ납부 내용은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 수증자들 증여세 신고ㆍ납부내용

(단위 : 천원)

(나) OOO2011.3.24. “피상속인이 이혼에 대비하여 쟁점부동산을 청구인 등 3인에게 증여함으로써 무자력이 되었으므로, 쟁점증여는 사해행위로서 취소되어야 한다”는 내용으로 수증자들을 상대로 사해행위취소 소송을 제기하였고, 서울가정법원(2011드단39734)의 조정조서에 의하면 2012.8.22. ‘쟁점부동산 대지 285.3㎡ 중 각 1/3 지분에 관한 2010.9.13.자 증여계약을 각 OOO천만원의 한도 내에서 각 취소한다’는 내용으로 조정성립되었으며, OOO같은 날 피상속인과 이혼하였다.

(다) 2012.10.30. 수증자들은 사해행위 취소소송으로 쟁점증여 중 OOO취소됨에 따라 각자의 관할 세무서장에게 신고한 증여재산가액 중 OOO감액하여 달라는 내용으로 경정청구서를 제출하였고, 이에 따라 처분청①은 청구인에게 2010.9.17. 증여분 증여세 OOO환급하였고, OOO경정청구는 거부되었다.

(라) 청구인을 포함한 상속인들은 피상속인의 상속재산에 대한 상속세를 무신고하였고, 처분청②는 2019.1.28.～2019.4.26.동안 상속세 세무조사를 실시한 결과, 쟁점부동산을 사전증여재산으로 하여 2015.5.5. 상속분 상속세 OOO결정․고지하였고, 처분청①은 2010.9.17. 증여분 증여세 OOO경정․고지하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 사해행위취소소송의 결과 증여가 취소되어 쟁점증여에 대해 증여세 및 상속세를 과세함이 부당하다고 주장하나, 채권자가 사해행위의 취소와 함께 수익자 또는 OOO로부터 책임재산의 회복을 구하는 사해행위취소의 소를 제기한 경우 그 취소의 효과는 채권자와 수익자 또는 OOO사이의 관계에서만 생기는 것이므로 수익자 또는 OOO가 사해행위의 취소로 인한 원상회복 또는 이에 갈음하는 가액배상을 하여야 할 의무를 부담한다고 하더라도 이는 채권자와의 관계에서 생기는 법률효과에 불과하고 채무자와의 사이에서 그 취소로 인한 법률관계가 형성되는 것은 아니며 그 취소의 효력이 소급하여 채무자의 책임재산으로 회복되는 것도 아니라 할 것(대법원 2014.7.10. 선고 2014두1406 판례 참조)인바, 수증자들이 피상속인으로부터 쟁점부동산을 증여받은 후 OOO수증자들을 상대로 제기한 사해행위취소소송의 결과 OOO이혼에 따른 재산분할금으로 OOO에게 지급되었다고 하더라도 그로 인하여 청구인이 피상속인으로부터 쟁점부동산을 증여받아 발생한 증여세 납세의무까지 소멸한다고 보기는 어렵다 할 것(조심 2015서4517, 2015.12.7. 외 다수, 같은 뜻임)이므로, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.