청 구 인　박○복

국선대리인 변호사　이전오

가. 사건의 개요

청구인은 지방세에 관한 행정사무 경력이 10년 이상(2007. 5. 29. 기준으로 11년 10개월)인 자로서, 세무사법 제5조의2 제1항이 세무사자격시험의 제1차시험 면제 대상을 정하면서 국세에 관한 행정사무에 종사한 자에 비해 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해 가중적 요건을 규정하고 있고, 같은 조 제2항이 세무사자격시험의 제1차시험 전과목과 제2차시험 중 일부 과목의 면제 대상을 정하면서 국세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해서만 일정한 요건을 갖춘 경우로 한 반면 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자는 배제한 것이, 지방세에 관한 행정사무에 종사한 공무원을 불합리하게 차별하는 것으로서 청구인의 평등권과 직업의 자유를 침해한다고 주장하며, 2006. 6. 1. 세무사법 제5조의2에 대한 위헌확인을 구하는 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

나. 심판의 대상

이 사건 심판의 대상은 세무사법 제5조의2 제1항 및 제2항(2005. 12. 29. 법률 제7796호로 개정된 것, 이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)의 위헌 여부이다.

청구인은 세무사법 제5조의2 전체를 심판대상으로 적시하고 있으나, 세무사법 제5조의2 제3항 및 제4항(2006. 3. 24. 법률 제7878호로 개정된 것)에 관해서는 어떠한 위헌주장도 하고 있지 아니하므로 이 사건 심판의 대상을 위와 같이 한정함이 상당하다.

이 사건 법률조항의 내용은 다음과 같다.

제5조의2(시험의 일부면제) ① 다음 각 호의 1에 해당하는 자에 대하여는 제1차시험을 면제한다.

1.국세(관세를 제외한다. 이하 같다)에 관한 행정사무에 종사한 경력이 10년 이상인 자

2.지방세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 10년 이상인 자 중 5급 이상 공무원 또는 고위공무원단에 속하는 일반직공무원으로 5년 이상 종사한 경력이 있는 자

3.지방세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 20년 이상인 자

4.대위 이상의 경리병과장교로서 10년 이상 군의 경리업무를 담당한 경력이 있는 자

② 다음 각 호의 1에 해당하는 자에 대하여는 제1차시험의 전과목과 제2차시험의 과목 중 2분의 1을 넘지 않는 범위 안에서 대통령령이 정하는 일부 과목을 면제한다.

1.국세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 10년 이상인 자 중 5급 이상 공무원 또는 고위공무원단에 속하는 일반직공무원으로 5년 이상 종사한 경력이 있는 자

2.국세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 20년 이상인 자

관련조항의 내용은 별지와 같다.

2. 청구인의 주장 및 관계기관의 의견

가. 청구인의 주장

이 사건 법률조항이 세무사자격시험의 제1차시험의 면제대상을 정하면서 국세에 관한 행정사무에 종사한 자에 비해 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해 가중적 요건을 요구하고 있는 것이나, 제1차시험의 전과목 및 제2차시험 중 일부과목의 면제 대상으로 국세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해서만 규정하고 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해서는 규정하지 않은 것은 지방세무공무원을 불합리하게 차별하는 것으로 청구인의 평등권과 직업의 자유를 침해하는 것이다.

나. 재정경제부장관의 의견

(1) 평등원칙 침해 여부

헌법 제11조 제1항이 규정하고 있는 평등원칙은 합리적 근거 없이 차별하는 경우를 금하는 것으로서, 세무사제도는 자격제도의 하나이고 입법자에게 그 자격요건을 정함에 있어서 광범위한 입법재량이 인정되므로 합리적인 근거 없이 현저히 자의적으로 자격요건을 규정한 경우에만 헌법에 위반된다고 할 수 있다.

지방세는 대부분 재산에 대하여 일정률의 세율을 과세하는 단순세목(취득세․등록세․재산세․종합토지세․자동차․주민세 등)인 데 비해 국세는 경제활동을 하여 얻는 수입 또는 소득에 대한 과세로서 지방세보다 그 규모가 훨씬 크고 내용도 복잡하므로 국세에 관한 행정사무 경력과 지방세에 관한 행정사무 경력을 동일하게 취급할 수 없다.

또한 세무사자격시험의 제1차시험에 지방세법은 포함되어 있지 않은 반면 국세에 대해서는 7개의 세법이 포함되어 있으며 세무사법 제2조에 규정된 세무사의 직무도 대부분 국세에 관한 것이어서 세무사의 직무는 대부분 국세에 관한 업무라고 할 수 있다. 세무사는 세법과 세무회계, 세무행정 전반에 걸친 소양과 지식을 필요로 하는데, 지방세 공무원은 국세 공무원에 비해 세무행정 경험도 적다.

따라서 세무사자격의 부여에 관하여 지방세에 관한 사무에 종사한 자와 국세에 관한 사무에 종사한 자를 차별 취급하는 것은 합리적인 이유가 있다 할 것이므로, 이를 두고 자의적인 차별이라고 볼 수 없다.

(2) 직업선택의 자유 침해 여부

세무사자격의 취득에 있어 일정한 혜택을 차등 적용할 것인지 여부는 입법자의 형성의 자유에 속하는 사항이다. 지방세에 관한 사무에 종사한 자는 시험을 통해 세무사 자격을 취득하는 데에 아무런 제한이 없고, 또 일정한 요건에 의해 그 시험의 일부를 면제받을 수도 있으므로 이 사건 법률조항에 의해 직업선택의 자유가 지나치게 제한된다고 볼 수도 없다.

3. 판　단

가. 기본권침해관련성

법률조항에 대해 헌법소원심판을 청구하려면 청구인 스스로가 그 법률조항에 관련되어 현재 현실적인 기본권의 침해를 받아야 하고 그 기본권의 침해는 법률조항에 따른 집행행위를 통해서가 아니라 당해 법률조항 자체에 의해 직접 이루어져야 한다.

이 사건 법률조항은 별도의 집행행위를 요하지 아니하고 일정한 요건을 갖춘 자에 대해 곧바로 세무사 자격시험의 제1차시험 또는 제2차시험의 일부 과목의 시험에 대한 면제를 받을 수 있도록 규정하고 있으므로 기본권침해의 직접성은 인정된다.

다만, 청구인은 현재 공무원으로 세무사 자격시험에 응시한 것은 아니므로 이 사건 법률조항으로 인한 기본권침해를 현실적으로 받고 있다고 할 수는 없으나, 청구인이 언제든지 세무사자격시험에 응시한다면 국세에 관한 행정사무에 종사한 자보다 불리한 지위를 가지게 될 것임은 현재로서도 확실하게 예측되므로 기본권침해의 현재성과 자기관련성을 인정할 수 있다(헌재 1999. 12. 23. 98헌마363 , 판례집 11-2, 770, 780-781 참조).

나. 전문 분야 자격제도와 입법형성권

헌법 제15조에 따라 모든 국민은 직업의 자유를 가지지만, 국가는 국민의 신체와 재산의 보호와 밀접한 관련이 있는 직업들에 대해서는 공공의 이익을 위해 그 직업의 수행에 필요한 자격제도를 둘 수 있으며, 이 때 그 자격제도를 구체적으로 어떻게 형성할 것인지는 그 직업에 요구되는 전문적인 능력이나 자질, 그 직업에 대한 사회적 수요와 공급 상황 기타 여러 사회․경제적 여건을 종합적으로 고려하여 판단할 사항이다.

따라서 구체적인 자격제도의 형성에 있어서는 입법자에게 광범위한 입법형성권이 인정되며, 입법자가 합리적인 이유없이 자의적으로 자격제도의 내용을 규정한 것으로 인정되는 경우에만 그 자격제도가 헌법에 위반된다고 할 수 있다(헌재 1996. 10. 4. 94헌바32 , 판례집 8-2, 345, 350; 헌재 2001. 9. 27. 2000헌마152 , 판례집 13-2, 338, 345

등 참조).

다.세무사자격시험의 연혁 및 이 사건 법률조항의 입법취지

(1) 세무사자격시험의 연혁

세무사제도는 1961. 9. 9. 법률 제712호로 세무사법이 제정되면서 처음 도입되었는데 세무사자격은 세무사고시에 합격한 자에게 부여하거나 일정한 자격 또는 경력을 가진 자에게 당연부여 되었는데(제3조) 당연부여 방식의 자격 취득이 일반적이었고 세무사고시의 실시와 관련하여 시험의 일부면제제도는 없었다.

그 후 1972. 12. 8. 법률 제2358호로 세무사법이 개정되면서 세무사자격 당연부여 대상의 범위를 축소하고 ‘세무사고시’를 ‘세무사시험’으로 바꾸는 한편, 국세에 관한 행정사무에 통산 10년 이상 종사한 자로서 세무사자격의 당연부여 대상이 되지 않는 자에 대해 세무사시험 중 실무시험(세무사시험은 학과시험과 실무시험으로 이루어진다)을 면제하는 것으로 규정하여 세무사시험의 일부 면제 제도가 도입되었다.

1989. 12. 30. 세무사법 개정에 따라 ‘세무사시험’이 ‘세무사자격시험’으로 바뀌었고 국세에 관한 행정사무에 10년 이상 종사한 경력이 있는 자에 대해서는 제1차시험을 면제하고, 국세에 관한 행정사무에 20년 이상 종사한 경력이 있는 자 중 대통령령이 정하는 직접세분야에 5년 이상 종사한 경력이 있는 자에 대해서는 제1차시험의 전과목과 제2차시험의 일부 과목 시험을 면제함으로써 시험의 일부면제제도를 확대하였다(제5조의2 제1항, 제2항).

한편 1999. 12. 31. 법률 제6080호로 개정된 세무사법은, 일정 기간 세무행정에 종사한 경력이 있는 자를 세무사자격의 당연부여 대상에서 제외함으로써 세무사자격의 당연부여 대상을 다시 축소한 반면, 시험의 일부면제제도는 더욱 확대하여 제1차시험의 면제 대상에 ‘지방세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 10년 이상인 자 중 5급 이상의 공무원으로 5년 이상 종사한 경력이 있는 자’, ‘지방세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 20년 이상인 자’, ‘대위 이상의 경리병과장교로서 10년 이상 군의 경리업무를 담당한 경력이 있는 자’를 추가하였고, 제1차시험의 전과목과 제2차시험의 일부 과목 시험의 면제 대상에 ‘국세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 10년 이상인 자 중 5급 이상의 공무원으로 5년 이상 종사한 경력이 있는 자’를 추가하였다.

(2) 이 사건 법률조항의 입법취지

세무사제도의 목적은 세무행정의 원활한 수행과 납세의무의 적정한 이행을 도모하는 것으로(세무사법 제1조), 세무사의 사명은 공공성을 지닌 세무전문가로서 납세자의 권익을 보호하고 납세의무의 성실한 이행에 이바지하는 것이다(법 제1조의2).

세무사는 조세에 관한 신고․신청․청구 등의 대리, 세무관련서류의 작성 등 세무행정과 납세의무의 이행에 관련된 실무적인 업무를 수행하는 한편 조세에 관한 상담, 자문 등 이론적인 지식을 필요로 하는 업무도 수행하므로(세무사법 제2조), 조세법과 세무행정에 관련된 실무 능력뿐 아니라 법률 일반에 대한 기본적인 지식과 특히 세법에 대한 전문적인 지식을 갖출 것을 요한다. 따라서 세무사의 자격은 공적인 검증절차를 거쳐 세무사로서의 능력과 자질을 갖추었음이 객관적으로 확인된 자에게 부여하여야 한다.

이 사건 법률조항은, 상당한 기간 세무행정의 실무 경험을 갖춘 공무원들의 경우에는 세무사자격시험을 통해 검증하고자 하는 세무행정에 관련된 전문 지식이나 능력을 이미 갖춘 것으로 볼 수 있으므로 세무사자격시험 중 일부 과목들에 의한 평가는 사실상 불필요할 수도 있다는 점을 고려하여, 세무행정의 실무 경력이 풍부한 전문 인력을 효율적으로 활용하는 한편 세무행정에 종사하는 공무원의 직무의욕을 고취하고 성실한 장기근무를 유도하기 위한 것으로 보인다.

라. 이 사건 법률조항의 위헌 여부

(1) 평등원칙 위반 여부

(가) 평등원칙의 의의

헌법 제11조 제1항이 규정하고 있는 평등의 원칙은 ‘본질적으로 같은 것을 같게, 다른 것을 다르게’ 취급해야 한다는 것을 의미한다. 그러나 이는 일체의 차별적 대우를 부정하는 절대적 평등을 의미하는 것이 아니라 법의 적용이나 입법에 있어서 불합리한 조건에 의한 차별을 하여서는 안 된다는 상대적․실질적 평등을 뜻하며, 합리적 근거 없이 차별하는 경우에 한하여 평등의 원칙에 위반될 뿐이다(헌재 1989. 5. 24. 89헌가37 등, 판례집 1, 48, 54 참조).

그런데 앞에서 본 바와 같이 세무사제도는 자격제도의 하나이고 입법자에게는 그 자격요건을 정함에 있어서 광

범위한 입법형성권이 인정되므로, 이 사건 법률조항이 세무사자격시험에 관해 규율하면서 합리적인 근거 없이 현저히 자의적으로 규정하고 있다고 인정되는 경우에만 헌법에 위반된다고 할 수 있다(헌재 1996. 10. 4. 94헌바32 , 판례집 8-2, 345, 350 참조).

(나) 차별취급의 존재

이 사건 법률조항은 세무사자격시험에 있어 제1차시험의 면제 대상을 규정하면서, 국세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해서는 그 경력이 ‘10년 이상인 자’로 하면서도 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해서는 그 경력이 ‘20년 이상인 자’이거나 그 경력이 ‘10년 이상인 자 중 5급 이상 공무원 또는 고위공무원단에 속하는 일반직공무원으로 5년 이상 종사한 자’로 하여 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자에 대해 가중적 요건을 두는 한편, 제1차시험의 전과목과 제2차시험 중 일부과목 시험의 면제 대상으로 국세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 있는 자들 중 일정한 요건에 해당하는 자에 대해서만 규정할 뿐 지방세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 있는 자들에 대해서는 규정하고 있지 않다.

이와 같이 이 사건 법률조항이 세무사자격시험의 일부 시험 면제에 있어서 지방세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 있는 자들을 국세에 관한 행정사무에 종사한 경력이 있는 자들에 비해 불리하게 취급하고 있으므로, 이 사건 법률조항으로 인한 차별취급은 존재한다.

(다) 차별취급에 합리적 이유가 있는지 여부

1) 국세 담당 공무원과 지방세 담당 공무원

조세채권자의 기관으로서 조세의 부과․징수 권한을 행사할 수 있는 지위에 있는 자를 세무공무원이라 하는데, 국세를 담당하는 세무공무원이란 국세청장, 지방국세청장, 세무서장 또는 그 소속 공무원 및 세관장(국세에 관한 사무를 세관장이 관장하는 경우) 또는 그 소속 공무원, 그리고 국세를 위탁하여 징수하는 경우의 시장, 군수, 구청장 등을 말한다(국세기본법 제2조 제17호).

지방세법상의 세무공무원으로는 지방자치단체의 장과 그 위임을 받은 공무원으로서(지방세법 제1조 제1항 제3호), 지방자치단체의 장으로부터 지방세의 과세권을 위임받은 공무원, 즉 세무부서에 근무명령을 받은 자를 말한다.

국세를 담당하는 공무원은 중앙인사위원회에서 국가공무원 선발․채용 절차에 따라 세무직렬로 선발되며 국세청에서 수습기간을 거쳐 국세청장에 의하여 정식으로 임용된다. 국세청에서 거치는 모든 보직은 세무에 관한 것으로 취급되므로, 국세청 공무원은 국세행정을 전담한다고 볼 수 있다.

이에 반해, 지방세를 담당하는 공무원은 지방자치단체에 의하여 채용되는 지방공무원으로서 세무직렬로 선발되며 보직관리는 세무업무와 감사로 제한되나, 5급 이상이 되면 직렬 구분 없이 일반행정으로 통합되어 관리 업무를 담당하므로 5급 이상 지방공무원은 세무를 전담한다고 볼 수 없다.

2) 국세에 관한 행정사무와 지방세에 관한 행정사무의 차이

과세권의 주체를 기준으로 국가에서 징수하는 세금을 국세, 지방자치단체에서 징수하는 세금을 지방세라고 하는데, 국가 전체의 총생산에서 차지하는 비율이나 과세권이 미치는 범위 등에 있어서 국세는 지방세에 비해 그 규모가 현저히 크다.

국세는 경제활동을 하여 얻는 수입 또는 소득에 대한 과세인 반면, 지방세는 대부분 재산에 대하여 일정률의 세율을 과세하는 단순세목이며 그 집행의 형태도 각 지방자치단체마다 조례를 통해 집행하는 등 지방에 따라 상이하다.

3) 세무사자격시험의 내용

세무사자격시험은 제1차시험과 제2차시험으로 이루어지는데, 제1차시험의 과목은 “재정학, 회계학개론, 세법학개론, 상법의 회사편, 상법․민법․행정소송법 중 택1, 영어”이고 방법은 객관식 필기시험이며, 제2차시험의 과목은 세법학 및 회계학 과목에 대한 주관식 필기시험이다(세무사법 제5조, 시행령 제1조의4, [별표 1], [별표 2]).

제1차시험 과목 중 세법학개론을 제외한 나머지 과목들은 세무에 관한 행정업무와 직접 관련이 없으므로 국세 경력 공무원과 지방세 경력 공무원을 달리 취급할 이유가 없다고 볼 수 있으나, 제1차시험 과목 중 세무행정과 직접관련된 과목인 세법학개론은 국세기본법, 국세징수법, 조세범처벌법, 소득세법, 법인세법, 부가가치세법, 국제조세조정에관한법률 등 7개의 분야로 구성되어 있는데, 그 분야들은 모두 국세에 관한 세목이며 지방세의 세목과 관

련된 분야는 없다.

또한 제2차시험 과목 역시, 세법학은 1부와 2부로 나누어지는데, 1부는 국세기본법, 소득세법, 법인세법, ‘상속세 및 증여세법’으로 모두 국세에 관한 것이고, 2부는부가가치세법, 특별소비세법, 지방세법(취득세․등록세․재산세 및 종합토지세에 한함), 조세특례제한법으로 한정된 세목의 지방세에 관한 것이 있으나 역시 대부분은 국세에 관한 것이다.

청구인은, 지방세법 규정에 따라 지방세의 부과․징수에 관하여 지방세법 및 다른 법령에서 규정한 것을 제외하고는 국세기본법과 국세징수법을 준용하게 되어 있고 지방세에 관한 범칙행위에 대해서는 조세범처벌법령을 준용하므로, 지방세에 관한 업무를 담당하려면 국세의 일반원리 및 주요내용을 완전히 이해하여야 하므로 국세에 관한 업무를 담당하는 공무원과 지방세에 관한 업무를 담당하는 공무원을 달리 볼 이유가 없다고 주장하나, 위에서 보았듯이 제1차시험과목의 세법학개론 중 소득세법, 법인세법, 부가가치세법, 국제조세조정에관한법률은 모두가 국세에 관한 것이고 지방세의 행정업무에서는 이들 세목에 대한 업무를 다루지 아니하므로 양자를 같이 볼 수는 없다.

4) 차별취급의 합리적 이유

이와 같이 공무원으로의 임용과 보직, 국세와 지방세의 성질 및 그 규모에 따른 세무행정의 난이도, 세무사자격시험의 시험과목과 담당업무의 연관성 등에 있어 국세에 관한 행정사무에 종사하는 자와 지방세에 관한 행정사무에 종사하는 자는 분명한 차이가 있다.

그리고 그러한 차이로 인해, 상당한 기간 국세에 관한 행정사무에 종사한 자가 같은 기간 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자에 비해 세무사로서의 업무수행에 필요한 능력이나 소양을 보다 풍부하게 갖추었을 것으로 보고, 세무사제도의 소비자인 국민의 입장까지도 고려해, 세무사자격시험 중 면제되는 시험의 종류를 달리 정하고 시험 면제의 요건도 달리 정한 것으로 보인다.

결국 임용과 보직, 담당하는 세무행정의 난이도와 세무사자격시험과의 연관성 등에 의해 차이가 있는 국세에 관한 행정사무에 종사한 자와 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자를 달리 취급하여 세무사자격시험의 일부 시험 면제 대상 요건을 달리 정한 것이 세무사자격제도에 관한 입법형성권을 벗어난 자의적인 입법이라고 할 수 없다.

(라) 소 결

이 사건 법률조항은 국세에 관한 행정사무에 종사한 자와 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자를 차별취급하고 있으나 그 차별취급에 합리적인 이유가 있으므로 청구인의 평등권을 침해하지 않는다.

(3) 직업선택의 자유 침해 여부

이 사건 법률조항은 세무사자격시험의 일부 면제라는 혜택을 부여하는 대상을 선정하면서 국세에 관한 행정사무에 종사한 자에 비해 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자를 차별하고 있을 뿐이고(이는 평등권 침해 여부의 문제로서 그 결론은 위에서 본 바와 같다), 지방세에 관한 행정사무에 종사한 자가 세무사자격시험을 치거나 세무사자격을 취득하여 그 업무를 수행하는 데에 어떠한 제한을 가하고 있는 조항이 아니므로, 이 사건 법률조항이 지방세에 관한 행정사무에 종사하고 있는 청구인의 직업선택의 자유를 침해하지 않는 것은 명백하다.

4. 결　론

그렇다면 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 이 사건 심판청구를 기각하기로 하여 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

재판관이강국(재판장) 이공현(해외출장으로 서명날인 불능) 조대현 김희옥 김종대(주심) 민형기 이동흡 목영준 송두환

[별 지]

세무사법시행령 제1조의4(시험의 방법 및 과목) ① 법 제5조의 규정에 의한 세무사자격시험(이하 “시험”이라 한다)의 제1차시험은 객관식 필기시험의 방법에 의하고, 제2차시험은 주관식 필기시험의 방법에 의한다. <개정 2000. 8. 5.>

② 제1차시험과목은 [별표 1]과 같고, 제2차시험과목은 [별표 2]와 같다.

제1조의5(시험의 일부면제등) ① 삭제 <2000. 8. 5.>

② 법 제5조의2 제2항에서 “대통령령이 정하는 일부과목”이라 함은 [별표 2]의 규정에 의한 시험과목 중 세법학 1부와 세법학 2부를 말한다. <개정 2000. 8. 5.>

③～⑤ 생략

[전문개정 1990. 5. 7.]