[2] 구 소득세법 시행령 제164조 제1항 제3호 에서 정한 ‘토지의 용도변경’의 의미 및 그 토지의 용도변경에 건축물의 용도변경으로 인해 토지의 실제이용상황이 변경되는 경우가 포함되는지 여부(적극)

1. 구 소득세법(2005. 1. 14. 법률 제7335호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라 한다) 제99조 제1항 제1호 (가)목 은 “토지의 기준시가는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가로 하되, 다만 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 한다”고 규정하고, 그에 관한 구 소득세법 시행령(2005. 2. 19. 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시행령’이라 한다) 제164조 제1항 은 “ 법 제99조 제1항 제1호 (가)목 단서에서 ‘대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액’이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 개별공시지가가 없는 토지와 지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조 제2항 의 규정에 의한 비교표에 의하여 납세지 관할세무서장이 평가한 가액을 말한다”고 규정하면서, 개별공시지가가 없는 토지의 유형의 하나로 제3호 에서 ‘토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경된 토지’를 들고 있다.

위와 같은 규정의 문언과 취지, 특히 법 제99조 제1항 제1호 (가)목 은 개별공시지가가 없는 토지의 가액평가방법을 시행령에 위임하고 있는 점, 어느 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있다면 그 후 단순히 지적법상의 지목이 변경되었다는 이유만으로 그 토지가 개별공시지가가 없는 토지에 해당한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 보면, 법 제99조 제1항 제1호 (가)목 , 시행령 제164조 제1항 제3호 에서 말하는 ‘개별공시지가가 없는 토지’라 함은 지목변경 전 토지에 관한 개별공시지가가 고시되어 있다고 하더라도 지적법상의 지목변경으로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 ‘특별한 사정’이 있는 경우에 있어서의 당해 토지를 의미한다.

한편, 지적법 제2조 제7호 는 “지목이라 함은 토지의 주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지적공부에 등록한 것을 말한다”고 규정하고 있으므로, 지적법에서 말하는 지목과 관련된 토지의 주된 용도라 함은 지목 구분의 원인이 되는 토지의 실제이용상황을 의미하는 것인 점, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에서 정하고 있는 각종 용도지역ㆍ용도지구ㆍ용도구역(이하 ‘용도지역 등’이라 한다)의 변경으로 인하여 당연히 지적법상의 지목변경이 수반되는 것은 아닌 점 등에 비추어 보면, 시행령 제164조 제1항 제3호 소정의 ‘토지의 용도변경’이라 함은 용도지역 등의 변경을 일컫는 것이 아니라 지적법상의 지목분류 기준인 토지의 실제이용상황의 변경을 말하는 것이고, 이때 그 토지의 용도변경에는 그 지상에 건축된 건축물의 용도가 달라짐에 따라 결과적으로 토지의 실제이용상황이 변경되는 경우도 포함된다고 봄이 상당하다.

그럼에도 원심은, 시행령 제164조 제1항 제3호 소정의 ‘토지의 용도변경’이라 함은 용도지역 등의 변경을 말하는 것이고, ‘지적법상의 지목이 변경된 토지’에는 건축물의 용도변경으로 인하여 지목이 변경된 토지는 포함되지 않는다고 단정한 나머지 앞서 본 ‘특별한 사정’의 유무에 대하여는 전혀 심리ㆍ판단하지 아니한 채, 이 사건 토지는 그 지상에 주유소가 건축되어 있다가 철거된 후 제1종 근린생활시설이 신축된 것이어서 건축물의 용도변경으로 인하여 지목이 변경된 것이라는 이유로 ‘개별공시지가가 없는 토지’에 해당하지 아니한다고 판단하였으니, 이러한 원심의 판단에는 법 제99조 제1항 제1호 (가)목 단서, 시행령 제164조 제1항 제3호 의 해석ㆍ적용을 그르친 잘못이 있고(또한, 건축법상 건축물의 용도변경은 이미 사용승인을 받은 건축물의 용도를 변경하는 것이라는 점에서, 이 사건과 같이 기존의 건물이 철거되고 새로운 건물이 신축된 경우에는 건축물의 용도변경으로 인한 지목변경이 아니라 토지 자체의 용도가 변경되어 지목이 변경된 경우로 보아야 한다는 점도 아울러 밝혀둔다), 이를 지적하는 상고이유는 이유가 있다.

2. 그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리ㆍ판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.