청구인은 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO에 거주하는 사람으로서 서울특별시 서대문구 OO동 OOOOOO외2필지의 임야 및 대지 21,019평방미터(이하 “쟁점토지”라 한다)를 86.10.22 유한회사 OO(86.9.4 재무부장관으로 부터 투진2254-1849로 투자인가를 새로이 받은 외국인투자기업으로 이하 “청구외법인”이라 한다)에 현물출자하였고 또한 86년도 과세기간중 같은동 소재 9필지의 토지를 양도한 사실이 있는 바, 처분청이 실지거래가액 내지 기준시가로 전시 토지들의 양도차익을 계산하고, 89.6.3 86년도 과세기간분 양도소득세 2,604,871,650원 및 동방위세 558,157,510원을 결정고지하자 이에 불복, 89.7.24 심사청구를 거쳐 89.11.7 이 건 심판청구를 제기한 것이다.

2. 청구주장

청구인은 86년도 과세기간중 쟁점토지외 9필지의 토지를 양도하였던 바 청구인이 양도한 토지중 청구인이 86.10.22 청구외법인에 현물출자한 쟁점토지는 외국인투자기업을 설립하기 위하여 현물출자 한 것이고 그 용도는 청구외 법인의 주된 사업인 호텔사업용 건물부지에 사용된 것으로 이는 소득세법 제5조 제6호 (아)목 및 동법시행령 제14조 제6항의 규정에 의거 양도소득세가 비과세되는 것임에도 불구하고 처분청은 쟁점토지가 현물출자당시 업무용에 공하던 토지가 아닌, 즉 비업무용 토지를 출자한 것으로 보아 이 건 양도소득세등을 과세하였으나 청구인은 쟁점토지의 형질을 변경하고 건축허가를 받는 등 사실상 업무용에 공하다가 현물출자를 한 것이고 또한 전시규정에 의한 비과세대상에서 제외되는 비업무용 토지에 해당되는지의 여부는 현물출자당시 현황에 따라 판정할 것이 아니라 그 출자목적 즉 사용용도에 따라 판정함이 세법의 해석기준이 되는 그 합목적성( 국세기본법 제18조)에도 부합된다 할 것이며 청구인이 쟁점토지를 현물출자할 당시의 유권해석(국세청 재산 1264-1226 ; 84.4.7)에 의하면 개인사업자가 아닌 자연인의 경우는 업무용으로 현물출자하면 비과세가 된다고 되어 있어 이를 존중하여 현물출자 한 것인데도 처분청은 그이후 89.3.4 새로운 유권해석(국세청 재산 01254-785)이 있다하여 이 건 양도소득세를 과세하였는 바 이 새로운 유권해석은 89.3.4 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용하는 것(국세기본통칙 2-2-2...18)이 합당함에도 불구하고 소급적용하였음은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

청구인은 쟁점토지의 현물출자가 비과세대상이 된다는 주장이나 국세청 유권해석인 재산 01254-279(86.1.29)호에 의하면 “외자도입법에 의한 외국인 투자기업을 설립하기 위하여 자산 재평가법시행령 제1조 제2항에 규정하는 비업무용 자산 이외의 토지와 건물을 현물로 출자함으로 인하여 발생하는 소득은 소득세법 제5조 제6호 (아)목의 규정에 의하여 양도소득세가 비과세되는 것이나, 현물출자하는 자산이 개인 소유의 토지로 업무용 자산이 아닌 경우에는 양도소득세가 과세되는 것이다”라고 해석한 바 있고, 또한 재무부 유권해석인 재산 22601-697(89.6.30)호에서도 국세청해석과 같은 취지로 해석한 사실이 있으며, 청구인이 쟁점토지를 현물출자한 사실관계를 보더라도 청구인은 사업에 사용하지 않고 나대지로 보유하고 있던 쟁점토지를 청구외법인에 현물출자 하였던 것으로 청구주장을 이유 있는 것으로 받아들일 수는 없다는 의견이다.

4. 쟁점

이 건 심판청구는 거주자가 소유하던 토지를 외국인투자기업을 설립하기 위하여 현물출자함에 있어서 소득세법 제5조 제6호 (아)목 및 동법시행령 제14조 제6항의 규정에 의거 양도소득세를 비과세할 수 있는 것은 어떠한 경우인지를 가리는 데 그 쟁점이 있다 할 것이다.

5. 심리 및 판단

먼저 이 건에 관련 청구인이 쟁점토지를 청구외법인에 현물출자한 86.10.22 당시 시행하던 구 소득세법 제5조(비과세) 제6호(양도소득) (아)목을 보면

“외자도입법에 의한 외국인투자기업을 설립하기 위하여 대통령령이 정하는 범위안의 토지와 건물을 현물로 출자함으로 인하여 발생하는 소득”에 대하여는 양도소득세를 비과세하도록 규정하고 있고, 동법시행령 제14조 제6항에서는 “법 제5조 제6호 (아)에서 “대통령령이 정하는 범위안의 토지와 건물”이라 함은 자산 재평가법시행령 제1조 제2항 각호에 규정하는 비업무용자산외의 자산을 말한다”고 규정하고 있으며, 또한 자산 재평가법시행령 제1조(재평가자산의 범위) 제2항 각호의 규정에 의하면

“① 매매의 목적으로 소유하는 자산

② 저당권의 실행으로 인하여 취득한 자산. 다만, 자기의 사업에 사용하게 된 자산은 제외한다.

③ 재화 또는 용역의 공급대가로 양수한 자산. 다만, 자기의 사업에 용하게 된 자산은 제외한다.

④ 재평가일 현재미수복지구에 있는 자산과 징발법에 의하여 징발된 자산

⑤ 소득세법 시행령 제101조(업무에 관련없는 지출)의 규정을 적용받는 비업무용자산 및 기타 이와 유사한 자산”을 “비업무용자산”으로 열거하고 있는 바, 국세청장은 전시 법령에 관련 86.1.29 재산 01254-279 로 “외자도입법에 의한 외국인 투자기업을 설립하기 위하여 자산 재평가법시행령 제1조 제2항에 규정하는 비업무용 자산이외의 토지와 건물을 현물로 출자함으로 인하여 발생하는 소득은 소득세법 제5조 제6호 (아)의 규정에 의하여 양도소득세가 비과세되는 것이나 현물출자하는 자산이 업무용 자산이 아닌경우 양도소득세가 과세되는 것이다”라고 유권해석한 바 있고 또한 89.3.4 재산 01254-785 로 같은취지의 해석을 하였으며 재무부장관도 89.6.30 재산 22601-697 및 89.9.19 재산 22601-891 로 “구 소득세법 제5조 제6호 (아)및 동법시행령 제14조 제6항에서 비과세대상으로 규정한 외자도입법에 의한 외국인투자기업을 설립하기 위하여 현물로 출자하는 토지와 건물은 현물출자당시 출자자가 업무용으로 사용하던 토지와 건물을 말하는 것이다”라고 유권해석한 바 있다.

다음으로 청구인이 쟁점토지를 청구외법인에 현물출자를 하기전 84.11.20 지목이 임야로 되어 있던 쟁점토지를 서울특별시장으로 부터 토지형질변경허가를 받고, 84년 12월 부터 토지의 형질변경을 시작하였으며 85.4.30 서울특별시장으로 부터 청구인명의로 건축허가를 받고 청구외법인이 호텔건물을 신축하다가 현물출자를 하였음으로 사업에 공하던 토지를 현물출자하였다고 주장하고 있는 바 이에 대하여 살펴보면 청구인이 주장하는 전시 행위는 청구인과 외국인투자자가 82.11.23 합작기업을 설립하겠다고 재무부에 이미 외국인투자인가신청(청구인 지분은 50%로서 현물출자하며 업종은 호텔업으로 되어 있음)을 한데 기하여 일련의 후속행위로 행하여진 데 불과하였던 것으로 보이고 이 건 쟁점이된 현물출자와 구별되는 별도의 사업을 위하여 행하여진 것이라고 볼 수는 없다 하겠으므로 청구인은 쟁점토지를 현물출자할 당시 전시 관계법령에서 규정하고 있는 비과세대상이 되는 “업무용자산”을 출자한 경우에는 해당되지 않는다 할 것이다.

또한 청구인은 84.4.7 국세청장이 유권해석한 바 있는 재산 1264.5-1226(외자도입법에 의한 외국인투자기업을 설립하기 위하여 업무용으로 토지를 현물출자하는 경우에는 소득세법 제5조 제6호 “아”목의 규정에 의거 비과세되는 것임)를 존중하여 현물출자한 것인데도 불구하고 처분청은 국세청장이 89.3.4 재산 01254-785(외국인 투자기업을 설립하기 위하여 자산 재평가법시행령 제1조 제2항에 규정하는 비업무용자산 이외의 토지와 건물을 현물출자함으로 인하여 발생하는 소득이 소득세법상의 규정에 의하여 양도소득세가 비과세되므로, 현물출자하는 자산이 업무용자산이 아니면 양도소득세가 과세됨)로 새로이 유권해석을 한 바 있다 하여 이 건 양도소득세등을 과세한 것은 소급과세에 해당된다는 주장이나 앞에서 살펴본바와 같이 청구인이 쟁점토지를 현물출자 하기전인 86.1.29 국세청장은 이미 재산 01254-279로 “재산 01254-785(89.3.4)”와 같은취지의 유권해석을 한 바 있어 소급과세라는 청구주장도 이유가 될 수 없다고 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.