가. 청구인은 1984.12.11 대구광역시 서구 OOO동 OOOOOOOOO 대지 111.5㎡, 겸용주택 63.24㎡(이하 “구주택”이라 한다)를 취득하여 거주하다가 1991.1.27자로 구주택을 멸실하고 근린생활시설 및 주택2가구 256.96㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축하여 2층주택에는 청구인이 거주하고 1층 소매점 및 3층 주택은 임대하였다가 1994.4.1자로 쟁점건물을 양도하였다.

나. 처분청은 청구인이 거주한 쟁점건물 2층부분(63.36㎡)과 2층주택 해당분 대피실 부분(28.167㎡)을 합친 총면적 91.527㎡의 건물면적과 위 건물면적이 총건물연면적(256.96㎡)에서 차지하는 비율에 토지면적(111.5㎡)을 곱한 39.715㎡의 토지면적에만 1세대1주택 비과세 규정을 적용하고 나머지 건물면적과 토지면적에 대하여는 기준시가에 의거 양도차익을 산정한 후 1995.4.16 청구인에게 1994년도분 양도소득세 9,036,450원을 과세하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 1995.6.15 심사청구를 거쳐 1995.9.25 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

쟁점건물은 다가구주택이 아닌 상가겸용주택으로서 1984.12월 구주택을 취득하여 1992년 1월경 멸실하고 쟁점건물을 신축하여 거주하다가 1994.4.1 양도한 것으로서 주택부분이 상가부분보다 크므로 전체를 주택으로 보아 1세대1주택으로 비과세규정을 적용하는 것이 타당한데도, 처분청이 쟁점건물을 다가구주택으로 보아 1994.4.19 신설된 소득세법시행규칙 제6조의 2를 소급적용하여 청구인이 거주한 주택부분과 이에 부수되는 토지부분의 면적만 비과세하고 다른 부분의 건물 및 토지부분의 면적을 과세한 것은 부당하다.

나. 국세청장 의견

1994.4.19 신설된 소득세법시행규칙 제6조의 2 규정은 그 부칙에서 시행일인 1994.4.19이 속하는 과세기간부터 적용하도록 규정하고 있어 이 건의 경우에도 적용할 수 있다고 판단되므로 청구인이 거주한 주택부분과 그 부수토지에 대하여서만 1세대1주택 비과세규정을 적용한 것은 타당하다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

1984년부터 구주택에서 거주하다가 구주택을 멸실하고 새로운 상가겸용주택(쟁점건물)을 건축하여 2년2개월 거주 후 양도한 경우인 바, 처분청에서 청구인이 거주하던 주택부분과 안분계산된 토지부분만 1세대1주택으로 보아 비과세한 처분은 부당하다는 주장의 당부

나. 관련법령

소득세법 제5조(비과세소득) 제6호 (자)목에서 양도소득중 『대통령령이 정하는 1세대1주택(대통령령이 정하는 고급주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득』에 대하여는 소득세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고,

같은법 시행령 제15조(1세대1주택의 범위) 제1항에서 『법 제5조 제6호 (자)에서 “1세대1주택”이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주하는 것으로 한다. 이하 생략』고 규정하면서, 제3항에서 『주택의 일부에 점포등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 면적이 주택이외의 면적보다 작거나 같은 때에는 주택부분이외의 건물은 주택으로 보지 아니한다』고 규정하고, 제4항에서 『제3항 단서의 경우에 주택에 부수되는 토지는 전체 토지면적에 주택부분의 면적이 건물면적에서 차지하는 비율을 곱하여 계산한다』고 규정하고 있다.

다. 쟁점건물의 양도와 관련하여 청구인이 거주하던 주택부분과 안분계산된 토지부분만 1세대1주택으로 보아 비과세한 처분의 당부

(1) 사실관계를 살펴보면, 구주택 및 쟁점건물은 대지는 111.5㎡로서 면적이 동일하나 건물의 경우 구주택은 주택 50.18㎡, 점포 8.43㎡, 창고 4.63㎡로 이루어져 있고, 쟁점건물은 지하 대피실 79.08㎡, 1층 소매점 64.36㎡, 2층 주택 63.36㎡, 3층 주택 50.16㎡로 이루어져 있음이 건물등기부등본에서 확인되며, 청구인은 1984년 12월부터 구주택에서 거주하다가 1992.1.27 구주택을 멸실하고 쟁점건물을 신축하여 2층 주택은 청구인이 거주하고 1층 소매점 및 3층 주택은 타인에게 임대하였다가 1994.4.1 쟁점건물을 양도하였음이 관련자료에서 확인되며, 쟁점건물 양도시 청구인은 달리 주택이 없었음이 국세청에서 발급한 재산조회 자료에서 확인되고 있다.

(2) 청구인은 쟁점건물의 공부상 주택면적이 공부상 소매점 면적보다 크므로 전시한 소득세법시행령 제15조 제3항에 의거 쟁점건물 전부를 주택으로 보아 비과세규정을 적용하여야 한다고 주장하고 있으나, 타인에게 임대한 주택은 위 시행령 제15조 제3항에서 규정하고 있는 “다른 목적의 건물”에 해당된다(대법원 88누1004, 1989.2.28 같은 뜻임)고 할 것이므로 청구주장은 이유없다고 판단된다.

(3) 청구인의 경우는 구주택을 멸실하고 쟁점건물 신축하여 거주하다가 양도한 경우로서 구주택은 멸실 당시 이미 비과세대상인 “1세대1주택” 요건을 갖추었지만 양도대상인 쟁점건물은 비과세요건을 갖추지 못하였다고 판단된다.

따라서 이 건에 있어서의 1세대1주택 관련 비과세대상 면적산정은

① 건물부분은 양도당시의 쟁점건물중 청구인이 거주한 주택부분 91.527㎡를 한도로 하되 구주택 면적 63.24㎡를 초과하는 부분에서는 청구인이 3년이상 거주하지 아니하였으므로 구주택면적인 63.24㎡ 범위내에서 비과세하고,

② 주택부수토지는 구주택의 부수토지 111.5㎡를 한도로 하되 쟁점건물의 부속토지 111.5㎡에서 쟁점건물의 연면적 256.96㎡중 쟁점건물의 주택부분의 면적 91.527㎡가 차지하는 비율에 의하여 안분한 면적 39.715㎡[쟁점건물의 부속토지 111.5㎡×(쟁점건물의 주택부분 면적 91.527㎡/쟁점건물의 연면적 256.96㎡)]를 비과세대상으로 하는 것이 타당하다고 판단된다.(국심 95서 2492, 1996.7.15 같은 뜻임)

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.