각 과세처분은 이를 각각 취소한다.

서울시 서초구 OO동 OOOOO 소재 주식회사 OO관광개발이 골프장을 건설·운영할 목적으로 [별지 기재 2]의 토지를 취득한 후 이를 청구인들 명의로 각각 소유권이전등기를 한 사실이 있는 바,

처분청은 이 건 토지의 실질소유자인 위 법인이 등기상 명의자인 청구인들에게 이 건 토지를 증여한 것으로 보아 상속세법 제32조의2(제3자 명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제)규정에 의하여 90.9.16 청구인들에게 [별지 기재 1]의 이 건 증여세를 각각 과세하였다.

2. 청구인 주장

이 건 토지를 청구외 OOO 등으로 부터 골프장 건설용지의 일부로 주식회사 OO관광개발이 매입하였으나, 토지의 원소유자가 법인에게 양도할 경우 양도소득세가 실지거래가액으로 과세되어 중과되는 것을 우려하여 법인에의 양도를 기피하기 때문에 즉, 주식회사 OO관광개발에게는 등기이전을 할 수 없다고 하여 부득이 우선 청구인 명의로 등기하기로 합의하여 명의O탁에 의한 등기를 하였는바, 조세회피의 목적이 없이 이루어진 이 건의 경우에는 상속세법 제32조의2의 규정에 의한 증여의제로 보아 증여세등을 과세함은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

이 건 토지가 청구인들 명의로 등기된 사실과 관련하여 조세회피목적이 없는 것으로 볼 수 있는지를 검토하건대, 명의O탁등기를 함으로써 조세를 회피하는 주체는 실질소유자가 되는 것이고, 이때 회피대상이 되는 조세는 국세, 지방세등 모든 조세를 포함하는 것이라 할 것인 바,

우선, 법인이 부동산을 취득하여 명의자인 개인명의로 등기할 때와 실질소유자인 법인명의로 등기할 때 부담하여야 할 취득세를 비교하여 보면, 개인명의로 등기하는 경우의 취득세의 세율은 1,000분의 20인데 반해, 법인이 이 건 토지와 같은 비업무용 토지를 취득한 후 1년 이내에 목적사업에 공하지 아니한 경우에는 취득세율 1,000분의 20에 7.5배를 곱한 높은 취득세율이 적용되므로 결국 이 건 토지를 보유한 주식회사 OO관광개발은 청구인들 명의로 부담한 취득세액과 동액에 7.5배를 한 금액과의 차액상당액의 취득세를 탈루 할 것이고 또 이 건 토지를 보유한 주식회사 OO관광개발은 누진세율이 적용되는 종합토지세를 회피하게 되며, 또한 법인세법상 비업무용부동산의 보유와 관련하여 각 사업년도의 차입금에 대한 지급이자중 손금불산입되는 금액에 해당하는 법인세등이 탈루되는 것이어서 이 건 명의O탁등기가 조세회피목적이 없이 이루어졌다는 주장은 청구인들의 일방적인 견해에 불과하다 할 것인 바,

이 건 토지가 청구인들 명의로 등기된 데 대하여 처분청이 상속세법 제32조의2 제1항의 규정을 적용하여 청구인들에게 증여세등을 과세한 당초처분은 타당하다는 의견이다.

4. 쟁점

주식회사 OO관광개발이 이 건 토지를 취득함에 있어서 조세부담을 회피하기 위하여 청구인들 명의로 등기하였는지 여부를 가리는 데 그 쟁점이 있다.

5. 심리 및 판단

먼저, 이 건 사실관계를 살펴보면,

주식회사 OO관광개발이 정관상에 사업목적으로 관광객시설이용업(골프장 운영업)을 두고 있고, 법인등기부상으로도 사업목적으로 관광객시설이용업을 두고 있으며, 골프장을 건설할 목적으로 91.5 현재 토지 141필지 1,187,348평방미터(359,171평)를 11,222,511,240원에 취득한 것으로 대차대조표상 토지계정에 계상하고 있고, 아직 잔금이 청산되지 아니한 토지에 대한 계약금·중도금을 지급한 상태에 있어 대차대조표상 기타 선급금 계정에 2,524,523,000원을 계상하고 있으며, 90.9.21 골프장 클럽하우스 및 부대시설 설계용역계약을 설계보수액 170,000,000원에 건축사인 주식회사 OOOOOOO과 체결하고 같은날 51,000,000원을 지급하였고, 91.3.19 환경영향평가 용역계약을 계약금액 46,200,000원(부가가치세 포함)에 대행수행자인 OOOOOO주식회사와 체결하고 같은날 12,600,000원을 지급하였으며, 91.4.26 골프장 부지 항측도 제작용역계약을 계약금액 26,500,000원에 주식회사 OO항공과 체결하였으며, 종전에는 산림보전지역의 경우에는 골프장 설치가 가능했으나, 90.8.8 국토이용관리법시행령 제15조 제19호가 개정됨으로써 면적 10,000평방미터 이상의 체육시설은 국토이용계획자체를 변경하여야 하는 것으로 종전보다 강화되었는 바, 주식회사 OO관광개발의 경우 국토이용계획변경절차이전에 이 건 토지가 OO상수보호구역이어서 그 해제가 선결되어야 하며, 이 건 심리일 현재 그 해제를 추진하면서 추진위원회에 대체시설비(지하수 개발)조로 300,000,000원을 찬조금으로 지출하였으며, 환경정책기본법의 O설에 따라 골프장을 설치하기 위해서는 골프장 사업승인절차 이전에 환경영향평가협의를 거치도록 환경정책기본법 시행령(대통령령 제13,303호, 91.2.2. 공포)제7조 제1항 제6호에 규정함으로써 종전에 비하여 골프장 사업인가 조건 및 절차가 강화되고 복잡해진 사실등을 인정할 수 있고 이에 대하여는 다툼이 없다.

그런데, 앞의 1. 사실에서 본 바와같이 위 법인이 이러한 골프장 운영업을 하기 위하여 취득한 이 건 토지를 청구인들 명의로 소유권이전등기를 한 데 대하여 처분청은 이를 상속세법 제32조의2 규정에 의한 증여의제로 보아 90.9.16 청구인들에게 이 건 증여세를 과세한 사실을 인정할 수 있다.

한편, 관련 법 규정을 보면, 상속세법 제32조의2(제3자 명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제)제1항에서 권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정하고 있어, 부동산의 실질소유자와 그 명의자가 다른 경우 당해 부동산의 실질증여 여부에 관계없이 그 명의자에게 증여세를 과세할 수 있는 것이나, 이 경우 당해 부동산의 실질소유자와 명의자간에 명의O탁에 관한 의사소통 내지 합의가 없거나, 조세회피목적이 없이 부동산의 실질소유자와 다르게 등기한 경우에는 증여세를 과세할 수 없다고 해석함이 타당할 것인 바,

이 건의 경우 실질소유자인 위법인과 등기상 명의자인 청구인들 사이에 명의O탁에 관한 의사소통 내지 합의가 있지만 실질소유자인 위 법인이 조세회피목적에서 이 건 토지의 등기상 명의를 다르게한 경우에 해당되는지에 대하여 살펴보면,

첫째, 위 법인이 이 건 토지를 취득한 것은 투기목적으로 취득하면서 업무용으로 위장하는 등의 것이 아니고, 앞서 본 바와같이 위 법인의 정관 및 법인등기부상의 사업목적이나 설계비등의 지출로 미루어 볼 때 골프장 운영업을 하려고 하고 있는 것으로 보이는 점,

둘째, 위 법인이 투기목적으로 토지를 취득하였다면 개발예정지역인 여러지역의 토지를 따로 따로 취득하는 것이 일반적인 예로서, 이 건의 경우와 같이 인접된 지역의 토지 수십만평을 취득하는 것은 통상적으로 골프장 건설을 위한 것으로 보이는 점,

셋째, 위 법인이 이 건 토지를 실제 취득하면서 자기명의로 취득하게 되면 양도자인 개인거래 상대방의 실지거래가액인 양도가액이 노출됨으로써 실지거래가액에 의하여 양도소득세가 과세되게 되어, 개인에게 양도하는 것보다 양도소득세 부담이 증가하게 됨으로써 양도자가 법인과의 거래를 회피하는 것이 부동산거래에 있어 일반적인 관행으로서, 이러한 관행이 법인과의 거래에 대하여 실지거래가액으로 과세하도록한 소득세법 시행령 제170조 제4항 제1호 규정이 삭제되어 개정된 이후에도 즉시 소멸되었다고는 단정하기 어려우며, 특히 농지의 경우에는 관계법령의 규정에 의하여 법인명의의 취득이 금지되고 있는 점,

넷째, 위 법인이 이 건 토지등 다수의 토지를 취득하면서 그 지출금액을 장부상 토지계정에 계상하고 잔금이 미청산된 토지의 경우에는 선급금계정에 계상하고 있는 점,

다섯째, 환경영향평가법등이 새로 제정되거나 개정됨으로써 종전에 비하여 골프장 사업인가가 훨씬 어렵게 되었으며, 이 사건 심리일 현재 비록, 위 법인이 사업인가를 받지는 못하였으나, 앞서 본 바와같이 그 선행절차로서 토지 매입이외에도 골프장 설계, 환경영향평가 및 항공사진 촬영등 일련의 사업추진절차를 진행하고 있는 점,

여섯째, 국세청장은 위 법인이 법인세법 제18조의3의 규정의 비업무용부동산 보유에 따른 지급이자의 손금부인에 의한 법인세 부담을 회피하고 있다는 의견을 제시하고 있으나, 위 법인이 이 건 토지를 취득한 89.1～12사업년도는 물론 90.1～12사업년도에도 차입금이 없으며 따라서 그 지급이자가 없으므로 위 규정이 적용될 여지가 없는 점 등,

위에서 살펴 본 여러가지 사실을 종합하여 볼 때, 위 법인이 골프장사업용 토지를 취득함에 있어 양도자가 법인에게 양도하는 경우의 양도소득세의 과중한 부담을 우려하여 이를 기피하는 것이 그 당시의 일반적인 부동산 거래관행이 되어 이로 인하여 토지를 용이하게 매입확보하기 어렵게 되고 또한 도시계획지역외의 농지인 경우에는 법인명의로 직접 소유권이전등기를 할 수도 없는 등 부득이한 사정이 있어 실질소유자인 위 법인과 명의자인 청구인들간에 명의O탁에 관한 합의에 따라 우선 청구인들 명의로 이 건 토지를 등기한 것인 바, 위 법인이 조세부담 때문에 우회적인 방법으로 청구인들 명의로 등기한 것으로는 보이지 아니하고 위에서 본 여러사정 때문에 그와같이 한 것으로 보인다 할 것이며, 따라서 조세회피 목적이 있었던 것으로 인정하기 어렵다 할 것이다.

그렇다면, 조세회피목적이 없이 다른 사정으로 인하여 부득이 실질소유자인 위 법인명의로 등기하지 아니하고 명의자인 청구인들 앞으로 소유권이전등기를 한 것으로 인정되는 이 건의 경우를 전시 법조의 규정에 의한 증여의제로 보는 것은 위법하다고 할 것이다(헌법재판소 결정 89헌마 38, 89.7.1 : 대법원 85누 5464, 89.12.12 : 국세심판소 결정 89중 746, 89.9.26 : 국세청 지시공문 재산 22633-1172, 88.4.25 참조).

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인들의 주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

[별지 기재 1]

청 구 인 별 과 세 처 분 내 역

(단위 : 원)

[별지 기재 2]

청 구 인 별 토 지 취 득 내 역

(단위 : 원)