나. 구 토지초과이득세법시행령 제23조 제3호 본문의 ‘건축물 신축목적’의 의미

다. 과세처분 중 일부만이 위법하나 과세관청이 정당세액 산출에 필요한 사항을 주장·입증하지 아니하는 경우, 과세처분 전부를 취소할 수 있는지 여부

나. 같은법시행령 제23조 제3호 본문에서 “건축물을 신축할 목적”이라 함은 유휴토지를 억제하고자 하는 토지초과이득세법의 입법취지에 비추어 볼 때 반드시 토지의 취득일로부터 1년 내에 건축허가를 신청하거나 건축물을 신축하여야 그러한 목적이 인정된다고 제한하여 해석할 것은 아니나, 앞으로 건축할 형편이 되면 건축하겠다는 막연한 의도가 아니라 구체적으로 건축물을 신축할 계획과 자금을 준비하여 상당한 시일 내에 건축물을 신축하겠다는 의사를 말하는 것이라고 보아야 한다.

다. 과세관청이 과세표준 산정의 기초가 된 개별공시지가가 경정되었음에도 그 경정 전의 공시지가를 기준으로 세액을 산출하여 행한 부과처분 중 정당한 세액을 초과하는 부분이 위법하다면 그 부분만 취소되어야 할 것이지만, 과세관청이 과세기간의 정상지가상승분 등 그 정당한 세액을 산출함에 있어 필요한 사항에 관하여 아무런 주장·입증을 하지 아니하고 있다면 그 과세처분 전부가 취소될 수밖에 없다.

구 토지초과이득세법시행규칙(1991.3.14. 재무부령 제1852호로 개정되어 1993.3.2. 재무부령 제1915호로 개정되기 전의 것, 이하 구 시행규칙이라 한다) 제20조 제2항은 그 부칙(1991.3.14. 재무부령 제1852호) 제3항에 의하여 예정결정기간 종료일이 1990.12.31.인 이 사건 부과처분에 소급하여 적용되고, 한편 위 구 시행규칙 제20조 제2항은 모법인 토지초과이득세법시행령(이하 시행령이라고 한다) 제25조 제2항의 위임한계를 넘어 구 시행령(1990.12.31. 대통령령 제13198호로 개정되어 1992.5.30. 대통령령 제13655호로 개정되기 전의 것, 이하 구 시행령이라고 한다) 제23조 제3호에 규정된 토지초과이득세 비과세대상의 범위를 축소시키고 토지초과이득세가 부과되는 납세의무의 범위를 확장한 것으로서 조세법률주의 원칙에 위반되어 무효라고 함이 당원의 견해이다 (당원 1994.3.22. 선고 93누11920 전원합의체판결 참조). 따라서 원심이 1991.3.14. 재무부령 제1852호로 개정되기 전의 시행규칙 제20조 제1항 단서를 무효라고 판단한 것은 잘못이나 무효인 구 시행규칙 제20조 제2항을 적용하지 아니한 점에서 결과에는 영향이 없으므로, 거기에 소론과 같은 법리오해의 위법이 있다고 할 수 없다. 논지는 이유 없다.

2. 상고이유 제2점에 관하여,

원심판결 이유에 의하면 원심은, 원심공동원고이었던 망 소외 1의 소송수계인인 원고 4.가., 원고 4.나., 원고 4.다.을 제외한 나머지 원고들 및 위 망 소외 1(이하 원고등이라 한다)이 1978.2.7. 공동으로 그 지목이 모두 전(전)인 환지전 안양시 (주소 1 생략), (주소 2 생략), (주소 3 생략), (주소 4 생략), (주소 5 생략), (주소 6 생략)등 6필지를 각자 분할하여 그 지상에 주택 등을 건축할 목적으로 매수, 취득하였으나, 위 토지들을 취득한 후 일대 토지의 도시계획이 늦어져 택지개발이 이루어지지 아니하던 중 1989.10.23.(11.10.은 오기임이 명백하다) 환지확정되어 위 (주소 2 생략) 및 (주소 5 생략) 토지는 이 사건 토지로, 나머지 4필지는 (주소 7 생략) 및 (주소 8 생략)로 환지가 되었는바, 토지소유자가 다수인 탓으로 인하여 소유자들 사이에 구분소유나 공동건축에 대한 의견이 쉽게 조정되지 아니하여 건축허가 등 건축절차에 착수하지 못하고 지연되어 오다가 1990년에 이르러서는 건설부의 근린생활시설 및 업무시설 등에 대한 건축제한조치로 인하여 건축허가가 제한되어 건축에 착수하지 못한 사실을 인정한 다음, 위 인정사실에 의하면, 이 사건 토지는 원고 등이 1989.12.30. 이전에 건축물을 신축할 목적으로 취득한 것으로서 토지초과이득세법 제8조 제3항, 시행령 제23조 제3호, 부칙 제4항이 규정하는 바에 따라 그 취득일로부터 1년이 경과된 것으로 간주되는 1990.12.30.까지는 토지초과이득세 과세대상이 되는 유휴토지에 해당하지 아니한다고 판단하였다.

구 시행령 제23조 제3호 본문에서 “건축물을 신축할 목적”이라 함은 유휴토지를 억제하고자 하는 토지초과이득세법의 입법취지에 비추어 볼 때 반드시 토지의 취득일로부터 1년 내에 건축허가를 신청하거나 건축물을 신축하여야 그러한 목적이 인정된다고 제한하여 해석할 것은 아니나, 앞으로 건축할 형편이 되면 건축하겠다는 막연한 의도가 아니라 구체적으로 건축물을 신축할 계획과 자금을 준비하여 상당한 시일 내에 건축물을 신축하겠다는 의사를 말하는 것이라고 보아야 할 것이다 (당원 1994.5.10. 선고 93누7303 판결 참조).

그런데 기록에 의하면, 이 사건 예정결정기간인 1990.1.1.부터 같은 해 12.31.까지 사이에는 원고 등이 건축하려고 하였다는 주택에 대하여는 건축제한이 이루어진 적이 없고, 1991.5.17.에 이르러서야 비로소 대형 공동주택에 대하여만 그 제한이 시작되었을 뿐이며, 원고등은 이 사건 토지의 취득시부터 원심변론종결일에 이르기까지 무려 16년간 그 지상에 건축물을 건축하려 한 아무런 흔적이 엿보이지 아니할 뿐만 아니라, 이를 그대로 방치하거나 타인에게 임대하여 왔음을 알 수 있는바, 사정이 위와 같다면 / 가사 원고들의 주장대로 이 사건 토지 취득 이후 1989.10.23. 환지확정일까지 사이에 택지개발사업으로 인한 건축허가의 제한이 계속되었다 하더라도(이 점에 관하여는 원심에서 심리가 이루어지지도 아니하였다), 그러한 사정만으로는 원고 등이 구 시행령 제23조 제3호 소정의 건축물을 신축할 목적으로 이 사건 토지를 취득하였다고 보기 어려움에도, 원심이 위 망 소외 1의 친구로서 매매계약 체결시 동행하였을 뿐이라는 증인 소외 2의 막연한 증언만으로 원고 등이 이 사건 토지를 건축물을 신축할 목적으로 취득하였다고 인정한 것은 구 시행령 제23조 제3호의 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니하였거나 채증법칙을 위배하여 사실을 오인한 위법을 범하였다고 아니할 수 없다.

그러나 원심판결 이유에 의하면 원심은 원고 등의 이 사건 청구에 대한 부가적 판단으로서, 거시증거에 의하여 소외 안양시장(원심판결의 ‘피고’는 오기임이 명백하다)이 원고 등의 재조사청구에 의하여 1993.9.20.경 이 사건 부과처분의 과세표준 산정의 기초가 된 이 사건 토지에 대한 1990.1.1.의 개별공시지가 결정에 있어 잘못이 있다 하여 이를 ㎡당 금 1,200,000원에서 금 1,400,000원으로 경정한 사실을 인정한 다음, 그렇다면 경정 전의 개별공시지가를 기준으로 그 세액을 산출한 이 사건 부과처분은 이 점에서도 위법하다고 판단하였는데, 원심의 이러한 판시는 다소 미흡하기는 하나, 결국 피고가 경정 전의 공시지가를 기준으로 그 세액을 산출한 이 사건 부과처분 중 정당한 세액을 초과하는 부분은 위법하여 그 부분만 취소되어야 할 것이지만, 피고가 그 정당한 세액을 산출함에 있어 필요한 과세기간의 정상지가상승분에 관하여 아무런 주장, 입증을 하지 아니하고 있는 이 사건에 있어서는 그 전부가 취소될 수밖에 없다 는 취지로 판단한 것으로 보여지는바, 기록에 의하여 살펴보면, 그 인정 및 판단은 수긍이 가고(당원 1992.7.24. 선고 92누4840 판결 참조), 따라서 이 사건 부과처분은 어차피 그 전부가 취소될 수밖에 없으므로, 원심의 위와 같은 심리미진 및 채증법칙 위배로 인한 사실오인은 판결결과에 영향이 없어 파기의 이유가 되는 위법이라고 할 수 없다. 논지는 이유 없는 것에 귀착된다.

3. 그러므로 상고를 기각하고 상고비용은 패소자의 부담으로 하기로 관여 법관들의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.