피고인 1을 징역 1년 및 벌금 4억 원에, 피고인 2 주식회사를 벌금 5,000만 원에 각 처한다.

피고인 1이 위 벌금을 납입하지 아니하는 경우 100만 원을 1일로 환산한 기간 위 피고인을 노역장에 유치한다.

다만, 피고인 1에 대하여 이 판결확정일로부터 3년간 위 징역형의 집행을 유예한다.

피고인들에게 위 각 벌금에 상당한 금액의 가납을 각 명한다.

가. 법리오해 및 사실오인

1) 피고인들에게 적용된 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 소정의 ‘재화를 공급하지 아니하고 부가가치세법에 따른 세금계산서를 발급하는 행위를 한 자’는 실물거래 없이 가공의 세금계산서를 발급하는 이른바 자료상이 그 대상이고, 실제로 재화를 공급하였으나 다만 매입처의 등록번호·상호·성명·주소를 사실과 다르게 기재한 경우는 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 소정의 구성요건에 해당하지 않는다고 할 것인바, 피고인들은 자료상이 아니고 실제로 재화를 공급하였으나 매입처의 등록번호·상호·성명·주소를 사실과 다르게 기재하였을 뿐이어서 결국 위 구성요건에 해당하지 않는다.

2) 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 소정의 ‘재화를 공급하지 아니하고 부가가치세법에 따른 세금계산서를 발급하는 행위를 한 자’의 범위에 실제로 재화를 공급하였으나 매입처의 등록번호·상호·성명·주소를 사실과 다르게 기재한 경우까지 포함된다고 하더라도, 피고인들의 행위는 실제 공급한 금액을 부풀려 세금계산서를 발급한 것에 불과하므로 역시 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 의 구성요건을 충족하지 않는다.

나. 양형부당

원심이 피고인들에게 선고한 각 형(피고인 1에 대한 징역 1년 6월, 집행유예 4년 및 벌금 10억 원, 피고인 2 주식회사에 대한 벌금 5,000만 원)은 너무 무거워 부당하다.

2. 직권 판단

항소이유에 관한 판단에 앞서 직권으로 살피건대, 검사는 당심에 이르러 이 사건 각 공소사실을 아래 범죄사실 기재와 같이 축소하는 내용의 공소장변경허가신청을 하였고 이 법원이 이를 허가함으로써 그 심판대상이 변경되었으므로, 원심판결은 더 이상 유지될 수 없게 되었다.

다만 원심판결에 위와 같이 직권으로 파기할 사유가 있다 하더라도, 피고인들의 법리오해 및 사실오인 주장은 여전히 이 법원의 판단 대상이 된다고 할 것이므로 이를 살펴본다.

3. 항소이유에 관한 판단

가. 실물거래의 당사자가 아닌 매입처에 대하여 세금계산서를 발급한 경우 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 의 ‘재화를 공급하지 아니하고 부가가치세법에 따른 세금계산서를 발급하는 행위’에 해당하는지 여부

1) 구 조세범처벌법(2004. 12. 31. 법률 제7321호로 개정되기 전의 것) 제11조의2 제4항 (현행법 제10조 제3항 참조)은 재화나 용역을 공급하고 공급받음이 없이 세금계산서를 교부하거나 교부받는 행위를 처벌하고 있는바, 여기에는 재화나 용역을 아예 공급하거나 공급받음이 없이 세금계산서만을 교부하거나 교부받는 행위뿐만 아니라, 재화나 용역을 공급받은 자가 그 재화나 용역을 실제로 공급한 자가 아닌 다른 사람이 작성한 세금계산서를 교부받은 경우도 포함된다고 할 것이다( 대법원 2010. 1. 28. 선고 2007도10502 판결 ).

부가가치세법 제6조 제1항 (현행법 제9조 제1항 참조), 제7조 제1항 (현행법 제11조 제1항 참조) 및 제16조 제1항 (현행법 제32조 제1항 참조)에 있어서 ‘계약상 원인에 의하여 재화를 인도 또는 양도하거나 역무를 제공하는 자 등 재화 또는 용역을 공급하거나 또는 공급받는 자’에 해당하여 그 공급하는 사업자로부터 세금계산서를 교부받고, 공급받는 사업자에게 세금계산서를 교부하며, 나아가 부가가치세를 납부하여야 하는 자는 공급하는 사업자 또는 공급받는 사업자와 명목상의 법률관계를 형성하고 있는 자가 아니라, 공급하는 사업자로부터 실제로 재화 또는 용역을 공급받거나, 공급받는 자에게 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 거래행위를 한 자라고 보아야 한다( 대법원 2003. 1. 10. 선고 2002도4520 판결 , 대법원 2002. 6. 28. 선고 2002두2277 판결 , 대법원 1997. 3. 28. 선고 96다48930, 48947 판결 등 참조).

2) 매출세액에서 매입세액을 공제하여 납부세액을 산출하는 전단계(전단계) 세액공제법을 채택하고 있는 현행 부가가치세법 체계에서 세금계산서 제도는 당사자 간의 거래를 노출시킴으로써 부가가치세뿐 아니라 소득세와 법인세의 세원포착을 용이하게 하는 납세자간 상호검증의 기능을 가지고 있으므로( 대법원 2004. 11. 18. 선고 2002두5771 전원합의체 판결 참조), 실제로 재화를 공급하는 실물거래를 하면서도 공급받는 자를 사실과 다르게 기재한 세금계산서를 발급하는 행위는 비록 세금계산서를 발급하는 측에서는 세금계산서를 작성한 물량과 실제 거래한 물량이 일치하더라도 세금계산서 작성을 통한 납세자간 상호검증 기능을 저해하며, 비정상적이고 불투명한 거래를 조장하는 풍조를 관행적으로 유지시켜 국가의 정당한 조세징수권 행사를 방해한다.

한편 현행 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 가 입법된 경위를 살펴보면, 실제로 어떤 사람에게 재화를 공급하지 아니하여 부가가치세법상 세금계산서를 작성하여 교부하여야 할 의무가 없는 사업자는 구 조세범처벌법(1994. 12. 22. 법률 제4812호로 개정되기 전의 것) 제11조의2 제1항 에 의하여 처벌할 수 없다는 취지의 대법원 판결( 대법원 1994. 6. 28. 선고 92도2417 판결 , 대법원 1999. 7. 13. 선고 99도2168 판결 등 참조)에 따라 실물거래 없이 세금계산서를 수수하는 행위에 대한 처벌근거를 마련하기 위해서 조세범처벌법이 1994. 12. 22. 법률 제4812호로 개정되어 제11조의2 제4항 이 신설되었다. 즉, 실물거래를 하였음에도 세금계산서를 발급하지 아니하거나 허위로 기재하여 발급하는 경우와 실물거래가 없었음에도 거래를 한 것처럼 세금계산서를 발급해주는 경우를 구분하여 별개로 각 행위를 처벌하고자 하였던 것이므로, 무자료(세금계산서 미발급) 거래를 하거나 가공으로 세금계산서만을 발급하는 경우 각각 별개의 범죄행위가 성립한다.

그렇다면, 피고인들이 재화나 용역의 공급 없이 세금계산서의 수수만을 업으로 하는 전형적인 이른바 자료상이 아니라 할지라도 실제로 재화를 공급하는 실물거래를 하면서도 공급받는 자를 실제 거래 상대방이 아닌 거래관계가 없는 제3자로 기재하여 세금계산서를 발급하여 그 제3자에게 교부한 경우에는, 피고인들과 그 제3자 사이는 아무런 실물거래가 없었으므로 이는 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서를 발급한 경우에 해당하여 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 가 적용됨이 타당하다 할 것이다.

따라서 원심판결에는 피고인들이 주장하는 바와 같은 법리오해의 위법이 없다.

나. 피고인들의 행위 중 실제 공급한 금액을 부풀려 세금계산서를 발급한 부분을 가공 세금계산서 발급으로 파악하여 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 를 적용한 위법이 있는지의 여부

1) 실물거래 없이 가공의 세금계산서를 발행하여 교부한 것이 아니라 단순히 실물거래에 따른 공급가액을 부풀려 허위로 기재한 세금계산서를 교부한 경우 조세범처벌법 제11조의2 제1항 제1호 (현행법 제10조 제1항 제1호 )에 해당함은 별론으로 하더라도 이를 조세범처벌법 제11조의2 제4항 제1호 (현행법 제10조 제3항 제1호 )를 적용하여 처단할 수 없다( 대법원 2009. 10. 29. 선고 2009도8069 판결 ).

2) 피고인들은 원심판결 별지 범죄일람표(이하 ‘범죄일람표’라 한다) ⑴ 순번 1, 순번 5 내지 순번 10, 순번 15 내지 순번 20은 단순히 실물거래에 따른 공급가액을 부풀려 허위로 기재한 전자세금계산서를 발급한 것에 불과하므로 이 부분에 대하여는 조세범처벌법 제10조 제3항 제1호 가 적용되어서는 안 된다고 주장하지만, 위 대법원 판결은 하나의 단일한 계약에서 실제로 공급하는 자와 공급받는 자가 사실대로 기재되어 실물거래 자체는 그대로 포착하고 있는 세금계산서의 공급가액만을 부풀린 사안으로 이 사건 공소사실과는 사실관계가 달라 이를 그대로 원용할 수 없을 뿐만 아니라, 피고인들에 대한 중부지방국세청의 조사종결보고서에는 피고인 2 주식회사가 2010년 2기, 2011년 1기 및 2기에 각 사업자와 정상 거래한 내역이 총액으로 기재되어 있을 뿐이어서(수사기록 14쪽), 월별로 작성·발급되는 세금계산서 중 얼마가 정상 거래한 부분인지 알 수 있는 구체적인 자료가 없고, 또한 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서를 수수한 시점에 가공 세금계산서 발급범죄가 성립한다 할 것이므로 단순히 총액을 기준으로 가공 세금계산서 발급 부분이 정상 거래분보다 크면 일률적으로 공급가액을 부풀린 것이라고 볼 수도 없다.

따라서 이 부분 원심의 판단은 정당하고, 거기에 피고인들이 주장하는 사실오인 또는 법리오해의 위법은 없다.

4. 결론

그렇다면 원심판결에는 위에서 본 바와 같은 직권파기 사유가 있으므로, 피고인들의 양형부당 주장에 관한 판단을 생략한 채 형사소송법 제364조 제2항 에 의하여 원심판결을 파기하고, 변론을 거쳐 다시 다음과 같이 판결한다.

□ 변경하는 부분

① 원심판결 범죄사실 제1의 가항 및 제2의 가항: “총 21회에 걸쳐 공급가액 합계 4,048,783,048원 상당의 허위 세금계산서 21매를”을 “총 20회에 걸쳐 공급가액 합계 3,816,656,048원 상당의 허위 세금계산서 20매를”로

② 원심판결 범죄사실 제1의 나항 및 제2의 나항: “총 154회에 걸쳐 공급가액 합계 3,891,138,000원 상당의 세금계산서를”을 “총 142회에 걸쳐 공급가액 합계 3,479,522,000원 상당의 세금계산서를”로

③ 범죄일람표⑴ 중 변경 부분

○ 순번 8 ‘공급가액(원)’란 중 “496,036,372”를 “345,181,372”로

○ 순번 9 ‘공급가액(원)’란 중 “156,412,730”을 “124,867,730”으로

○ 순번 10 ‘공급가액(원)’란 중 “41,898,182”를 “13,989,182”로

○ 순번 14는 삭제

○ 하단의 “총 21회에 걸쳐 공급가액 합계 4,048,783,048 상당의”를 “총 20회에 걸쳐 공급가액 합계 3,816,656,048 상당의”로

④ 범죄일람표⑵ 중 변경 부분

○ 순번 2, 4, 5는 각 삭제

○ 하단의 “총 15회(154회의 명백한 오기임)에 걸쳐 공급가액 합계 3,891,138,000 상당의”를 “총 142회에 걸쳐 공급가액 합계 3,479,522,000원 상당의”로

가. 피고인 1: 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률 제8조의2 제1항 제2호 , 제2항 , 조세범 처벌법 제10조 제3항 제1호 (허위세금계산서 교부의 점, 포괄하여, 벌금형 병과), 각 조세범 처벌법 제10조 제1항 제1호 (각 세금계산서 미발급의 점, 각 거래처별로 포괄하여, 각 징역형 선택)

나. 피고인 2 주식회사: 각 조세범처벌법 제18조 , 제10조 제3항 제1호 (각 허위세금계산서 교부의 점), 각 조세범처벌법 제18조 , 제10조 제1항 제1호 (각 세금계산서 미발급의 점, 각 거래처별로 포괄하여)

1. 경합범가중

가. 피고인 1: 형법 제37조 전단, 제38조 제1항 제2호 , 제50조 [형이 가장 무거운 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(허위세금계산서교부등)죄에 정한 징역형에 위 각 죄의 장기형을 합산한 범위 내에서 경합범가중]

나. 피고인 2 주식회사: 형법 제37조 전단, 조세범처벌법 제20조 ( 조세범처벌법 제20조 에 따라 각 벌금형을 합산한 형기 범위 내)

1. 작량감경 (피고인 1)

형법 제53조 , 제55조 제1항 제3호 , 제6호

1. 노역장유치 (피고인 1)

형법 제70조 , 제69조 제2항

1. 집행유예 (피고인 1)

형법 제62조 제1항

1. 가납명령 (피고인들)

각 형사소송법 제334조 제1항

살피건대, 일반적으로 범죄능력이 없는 법인에 대하여 그 대표자의 위반행위를 벌하는 것 외에 법인을 처벌하려면 양벌규정이 존재하여야 할 것인데, 이 부분 공소사실의 적용법조인 특정범죄 가중처벌 등에 관한 법률에는 양벌규정이 존재하지 아니하므로, 이 부분 공소사실은 범죄로 되지 아니하는 경우에 해당하여 형사소송법 제325조 전단에 따라 무죄를 선고하여야 할 것이나, 이 부분 공소사실에 포함된 판시 허위세금계산서 교부로 인한 조세범처벌법위반죄를 유죄로 인정한 이상 따로 주문에서 무죄를 선고하지 아니한다.