[2] 과세관청이 거주자와 국외 특수관계자 사이의 거래에 대하여 구 국제조세조정에 관한 법률 제4조 제1항 에서 정한 정상가격을 기준으로 과세처분을 하기 위해 정상가격을 산출하는 방법 / 정상가격이 위 과정을 거쳐 적법하게 산출되었다는 점에 대한 증명책임의 소재(=과세관청)

1. 원고의 상고이유에 대한 판단

원심은 채택 증거를 종합하여, ① 원고가 2003. 12. 29. 이사회를 개최하여 기존 임원 보수·복지·여비 규정(이하 ‘기존 임원보수규정’이라 한다)을 개정한 다음, 외자유치에 의한 지배구조 개편으로 2003년 11월경 중도 퇴임한 소외 1 등의 임원들에게 2003년 외자유치 등을 통한 재무비율 개선에 대한 성과급을 지급하기로 하고, 개정된 임원보수규정을 적용하여 은행장이던 소외 1에게 기본급의 270%를 지급하기로 하는 등 퇴직한 임원들에게 기본급의 120% 내지 270%의 성과급을 지급하기로 결의한 후 그에 따른 성과급을 지급한 사실, ② 2003. 12. 29. 당시 소외 1은 이미 사직서를 제출한 상태였고, 나머지 임원들도 2003. 11. 무렵 사임한 사실, ③ 기존 임원보수규정 제2조는 임원의 보수 중 상무를 포함하여 사외이사 아닌 임원(이하 ‘상임임원’이라 한다)에 대하여는 별표 1에서 정한 기본급과 성과급을 지급하고, 사외이사에 대하여는 별표 2의 기본급을 지급한다고 규정하고, 제3조는 상임임원에 대한 성과급은 이사회에서 결정한 경영성과 평가에 따라 성과급 지급률 표(별표 1)에 의해 지급하되, 이 중 100분의 50은 원고 주식을 매입하여 재임 시까지 보유하여야 하고, 매년 경영성과평가에 따른 부(-)의 성과급은 상임임원 본인의 해당연도 퇴직금에서 차감한다고 규정하고 있던 사실, ④ 반면 개정된 임원보수규정 제2조는 기존 임원보수규정의 위 별표 1 중 임원의 보수에 관한 부분을 삭제하면서, 임원의 보수는 기본급과 성과급 등으로 하되 이사의 보수는 주주총회에서 정한 한도 내에서 이사회에서 정하고, 상무의 보수는 은행장과의 개별 계약에 따르도록 규정하며, 제3조는 이사회 또는 은행장과의 개별 계약으로 정하지 아니한 임원의 보수는 보수·퇴직금 규정을 준용하도록 규정한 사실, ⑤ 그런데 개정된 임원보수규정 부칙 제1조는 ‘이 규정은 2003. 12. 29.부터 시행한다’고 규정하고 있고, 제2조는 ‘기존 임원의 제2조 보수에 대하여는 새로운 보수 적용일 전까지 기존 규정을 따른다’고 규정하고 있는 사실 등을 인정하였다.

이러한 사실관계에 기초하여 원심은, 개정된 임원보수규정 부칙 제2조에 따라 기존 임원의 성과급은 기존 임원보수규정을 적용하여 산정하여야 함에도 원고가 소외 1 등 기존 임원들에 대하여 개정된 임원보수규정을 적용하여 성과급을 산정·지급하였으므로, 이러한 성과급은 구 법인세법 시행령(2010. 6. 8. 대통령령 제22184호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제43조 제2항 에서 정한 ‘정관·주주총회·사원총회 또는 이사회의 결의에 따라 결정된 급여지급기준에 의하여 지급된 금액’이라고 볼 수 없고, 또한 그 성과급의 액수가 기존 임원보수규정에 의해서도 지급될 수 있는 금액이라고 볼 수도 없다는 이유로, 위 성과급을 손금불산입한 것은 정당하다고 판단하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당한 것으로 수긍할 수 있고, 거기에 상고이유 주장과 같이 임원성과급의 손금산입에 관한 법리 등을 오해한 위법이 없다.

2. 피고의 상고이유에 대한 판단

가. 신탁 고객에 대한 우대금리 적용

원심은, 신탁업과 은행업을 겸영하는 원고가 이 사건 우대금리의 적용으로 인하여 신탁계정에서 발생한 고객의 손실을 은행계정 지출액으로 보전하여 신탁업 감독 규정을 위반하는 결과가 빚어졌더라도 이는 신탁 고객들의 이탈로 인한 자금 유출을 방지하고 수익기반을 유지하고자 하는 사업상 필요에 따른 것으로서 그로 인하여 지출된 비용을 손금에 산입하는 것이 사회질서에 반한다고 보기 어렵고, 이러한 비용은 접대, 향응, 오락, 답례 등의 방식으로 지출된 것이 아니고 친목을 두텁게 할 목적으로 지출된 것도 아니어서 접대비에 해당한다고 보기도 어렵다고 판단하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 손금 인정 요건이나 접대비에 관한 법리 등을 오해한 위법이 없다.

나. 전자의료카드 사업권에 대한 감가상각

원심은 채택 증거를 종합하여 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 이 사건 전자의료카드 사업권은 원고의 사업수익을 위하여 매입한 것으로서 구 법인세법 시행령 제24조 제1항 제2호 (가)목 의 무형고정자산인 영업권에 해당하고, 그에 대한 감가상각비를 접대비로 보기 어렵다고 판단하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 영업권이나 접대비에 관한 법리 등을 오해한 위법이 없다.

다. 우량 대출 고객에 대한 중도상환수수료 면제

원심은, 원고의 내부규정인 여신세칙에 따라 전결권자가 우량 대출 고객들에게 이 사건 중도상환수수료를 면제한 것은 우량 고객이 다른 은행으로 이탈하는 것을 방지하여 수익기반을 유지하기 위한 것으로서 경영상 합리성이 인정되므로, 그 면제액을 접대비로 볼 수 없다고 판단하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 접대비에 관한 법리를 오해한 위법이 없다.

라. 해외 현지법인 보유 채권의 매입에 대한 과세조정

구 국제조세조정에 관한 법률(2008. 12. 26. 법률 제9266호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국제조세조정법’이라 한다) 제5조 제1항 은 정상가격의 산출방법에 관하여 비교가능 제3자 가격방법( 제1호 ), 재판매가격방법( 제2호 ), 원가가산방법( 제3호 )으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한하여 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법( 제4호 )으로 정상가격을 산출하도록 규정하고 있고, 그 위임에 따른 같은 법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17832호로 개정되기 전의 것) 제4조 는 기타 합리적이라고 인정되는 방법으로 이익분할방법( 제1호 ), 거래순이익률방법( 제2호 ), 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법( 제3호 )을 규정하는 한편, 제5조 제4항 에서 “ 제4조 각 호 의 정상가격의 산출방법을 적용하는 경우에는 동조 제1호 의 방법부터 순차적으로 적용한다.”고 규정하고 있다.

이들 규정에 의하면, 위와 같은 정상가격 산출방법 중 구 국제조세조정법 시행령 제4조 제3호 에서 정한 ‘기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법’은 구 국제조세조정법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호 의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없고 같은 법 시행령 제4조 제1호 및 제2호 의 방법도 적용할 수 없는 경우에 보충적으로 적용가능한 방법이라고 할 것이다.

원심은, 한국자산관리공사가 2000년 및 2001년경 특수관계 없는 해외채권자들로부터 이른바 대우채권 등을 원금의 32.3%로 매입한 다수의 거래가 이루어진 사실 등을 인정한 다음, 피고가 제출한 증거만으로는 원고가 2001. 4. 24. 그의 오스트레일리아 현지법인(Korean Exchange Bank Australia Ltd.)으로부터 원금의 32.3%의 가격으로 매입한 대우채권의 정상가격을 구 국제조세조정법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호 의 방법 등으로 산출하는 것이 불가능하거나 원고의 매입가격이 정상가격을 초과한다는 사실을 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다는 등의 이유로, 피고가 구 국제조세조정법 제5조 제1항 제4호 에 따라 산출한 가격을 정상가격으로 보아 원고의 매입가격과의 차액을 손금불산입한 것은 위법하다는 취지로 판단하였다.

앞서 본 규정과 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당한 것으로 수긍할 수 있고, 거기에 상고이유 주장과 같이 구 국제조세조정법에서 정한 정상가격에 관한 법리 등을 오해한 위법이 없다.

마. 외향산업 주식회사에 대한 사무실 제공 등

원심은 채택 증거를 종합하여 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 원고가 제출한 증거만으로는 외향산업이 구 법인세법 시행령 제87조 제1항 에서 정한 특수관계자에 해당한다고 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다는 등의 이유로, 원고가 외향산업과 체결한 행사관리용역계약에 따라 외향산업에 사무실을 제공하고 그 관리비를 부담한 행위를 부당행위계산 부인의 대상으로 볼 수 없다는 취지로 판단하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 부당행위계산 부인에 관한 법리 등을 오해한 위법이 없다.

바. 퇴직 임원에 대한 경영고문료 등

원심은 채택 증거를 종합하여 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 원고는 전임 은행장인 소외 1과 고문계약을 체결하고 실제로 경영고문 용역을 제공받으면서 그 대가로 경영고문료를 지급하였다고 봄이 타당하고, 이는 퇴직 임원의 경험을 후임 임원에게 전해 주어 조직을 안정화하는 등 기업 경영에 도움이 될 수 있으며, 전임 부행장인 소외 2나 임원들인 소외 3 등은 자신들의 귀책사유 없이 원고 지배주주의 요구에 따라 그 임기 또는 고용계약 기간 만료 전에 사실상 일방적으로 해임·해고되었으므로, 원고가 이사회 결의를 거쳐 손해배상에 갈음하여 잔여 임기 또는 고용계약 기간의 보수 상당액 등을 지급한 것은 경영·관리 조직의 안정 및 원만한 사업운영을 위한 적절하고 유용한 조치로 볼 수 있다는 등의 이유로, 원고가 이들에게 지급한 경영고문료, 보수 상당액 등은 원고의 사업과 관련하여 일반적으로 인정되는 통상적인 비용에 해당한다고 판단하면서, 이와 달리 소외 1이 경영고문 용역을 제공한 적이 없고 나머지 임원들이 자발적으로 퇴직하였다는 피고의 주장을 배척하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 사실인정과 판단은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 논리와 경험의 법칙을 위반하여 자유심증주의의 한계를 벗어나거나 손금 인정 요건과 입증책임 등에 관한 법리를 오해한 위법이 없다.

사. 외국인 임원에 대한 사택관리비 및 사택임차료 등

원심은 채택 증거를 종합하여 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 원고가 최대주주인 코메르츠방크로부터 파견된 외국인 임원 2인과 양해각서를 체결하고 원고의 내부규정인 ‘외국인 임원 보수·복지·여비규정’에 따라 이들에게 사택을 제공한 다음 사택관리비를 부담하고 이들이 퇴직하고 출국한 후에도 약 2개월에 걸쳐 사택임차료를 부담하였으나, 이는 위 양해각서와 내부규정에 따른 것이거나 원고의 최대주주가 변경되어 이들이 갑자기 퇴임한 데에 따른 것으로서 사택 임대차계약서에 의하여 선지급한 임차료를 반환받을 수 없었거나 임대차계약의 해지에 소요되는 기간을 고려하면 불과 2개월 정도의 임차료 등을 추가로 부담한 것을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 없는 비정상적 거래이거나 업무무관비용으로 볼 수 없고, 원고의 상무인 소외 4는 미국 국적을 가지고 있어 원고의 내부규정인 임원보수규정에 따른 사택 제공 대상자에 해당한다는 이유로, 이들에게 제공한 사택의 임차료, 관리비 또는 임대보증금에 대한 지급이자를 손금불산입하고 임대보증금에 대한 인정이자를 익금산입한 것은 위법하다고 판단하였다.

관련 법리와 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당한 것으로 수긍할 수 있고, 거기에 상고이유 주장과 같이 손금산입 요건이나 업무무관비용에 관한 법리 등을 오해한 위법이 없다.

아. 해외현지법인에 대한 경영지원비

과세관청이 거주자와 국외 특수관계자 사이의 거래에 대하여 구 국제조세조정법 제4조 제1항 을 적용하여 정상가격을 기준으로 과세처분을 하기 위해서는 납세의무자에 대한 자료제출 요구 등을 통하여 수집한 자료를 토대로 비교가능성 등을 고려하여 가장 합리적인 정상가격 산출방법을 선택하여야 하고, 비교되는 상황 사이의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에는 그 차이를 합리적으로 조정하여 정상가격을 산출하여야 하며, 과세처분의 기준이 된 정상가격이 이와 같은 과정을 거쳐 적법하게 산출되었다는 점에 대한 증명책임은 과세관청에 있다 ( 대법원 2012. 12. 26. 선고 2011두6127 판결 등 참조).

원심은, 원고의 2001 내지 2005 사업연도의 해외현지법인에 대한 약 40억 원의 경영지원비 미청구액은 원고가 국내에서 해외현지법인과 관련하여 지출한 자신의 용역에 대한 통상비용에 불과할 뿐만 아니라, 피고가 계산한 위 경영지원비 미청구액이 구 국제조세조정법 제5조 에서 정한 정상가격이라고 볼 자료도 없다는 이유로, 이를 익금산입한 것은 위법하다고 판단하였다.

원심판결 이유를 기록에 비추어 살펴보면, 원고가 주주의 지위에서 수행하는 활동의 범위를 넘어 해외현지법인에 실제로 제공한 용역의 내용을 확인할 만한 자료가 제출되지 아니하는 등 위 경영지원비 미청구액 중 원고의 용역 제공에 대한 정당한 정상가격을 산정할 수 없는 이상, 이를 전액 익금산입할 수는 없다고 본 원심의 결론은 수긍할 수 있고, 거기에 상고이유 주장과 같이 구 국제조세조정법에서 정한 정상가격에 관한 법리 등을 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 없다.

3. 결론

그러므로 상고를 모두 기각하고 상고비용은 각자가 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.