결정 내용은 붙임과 같습니다.

상속세 및 증여세법 제31조 제1항

2.소송비용은 피고가 부담한다.

가. 원고는 2004. 10. 7.부터 2005. 12. 8.까지 사이에 AA은행으로부터 14회에 걸쳐 합계 40억 7,200만 원(이하 '이 사건 각 대출금')을 대출받았다.

나. 원고의 아버지 조BB은 위 각 대출에 관하여 자신의 AA은행에 대한 정기예금 중 위 각 대출금과 같거나 유사한 액수의 금액을 AA은행에 담보로 제공하였고, 담보 제공액 합계는 40억 8,400만 원이다(이하, 위와 같이 각 대출에 관하여 제공한 정기예금을 '이 사건 정기예금'이라 한다).

다. 중부지방국세청장은 원고가 조BB의 이 사건 정기예금 담보제공 행위로 인하여 사실상 그 이자 상당액의 이익을 증여받았다고 판단하고, 다음과 같은 계산방법에 따라 그 금액을 155,961,430원으로 산정하여 이를 피고에게 통보하였다.

라. 피고는 위 155,961,430원을 조BB의 원고에 대한 증여재산가액으로 보아, 2009. 3. 3. 원고에 대하여 별지 처분 목록 기재와 같이 2004년 및 2005년 귀속 총 13건의 증여세를 부과하는 내용의 이 사건 각 처분을 하였다.

마. 원고는 이 사건 각 처분에 불복하여 2009. 6. 2. 조세심판원장에 대하여 심판청구를 하였으나 2009. 11. 23. 기각결정을 받았다.

인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 갑 제3호증의 1 내지 13, 을 제1 내지 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

다음 각 사정을 종합하면 이 사건 각 처분은 위법하다.

1) 이 사건 정기예금을 담보로 제공한 행위(이하 '이 사건 담보 제공 행위')에 대한

평가에 관하여

가) 조BB은 이 사건 담보 제공 행위로 아무런 경제적 불이익을 입지 않고 수익권을 보유하며 원본을 유지하였고, 원고는 이 사건 각 대출금에 대한 정당한 대가를 지급하였고 이 사건 담보대출로 인하여 얻은 경제적 이익이 없으므로, 조BB이 이 사건 담보 제공 행위로 원고로 하여금 대출을 받을 수 있게 한 것은 구 상속세 및 증여세법(2007.12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 '상속세및증여세법') 제42조 제1항

제2호에 규정된 "용역의 무상제공으로 인한 이익"을 분여함으로써 상속세및증여세법 제2조 제3 항에 규정된 '증여'를 한 것으로 평가할 수 없다.

나) 가사 그렇지 않다고 하더라도 조BB의 이 사건 담보 제공 행위와 원고의 이 사건 각 대출은 별개의 행위이고, 이와 같은 담보 제공을 조BB이 원고에게 현저하게 낮은 이자율로 자금을 대여함으로써 이익을 분여한 것으로 평가할 수 없다.

2) 증여 이익에 대한 평가에 관하여

원고가 증여받은 이익은 자금을 무상으로 대여한 것이 아니라 이 사건 정기예금을 담보로 제공받은 신용으로서, 이는 시장에서 불특정 다수인을 상대로 신용제공을 업으로 하는 자(신용보증회사)로부터 이 사건 정기예금에 갈음할 수 있는 담보를 제공 받을 때 지급하여야 하는 비용(수수료) 상당액 이다.

3) 이 사건 담보제공 행위로 인한 수증자에 관하여

원고는 주식회사 DD의 주주인데, 신설법인으로서 은행으로부터 대출을 받기 어려운 주식회사 DD의 운전자금을 대여하기 위하여 이 사건 각 대출금을 대출받고 이 를 주식회사 DD에 대여하였으며, 이후 주식회사 DD으로부터 변제받아 원금과 이자를 모두 은행에 변제하였는바, 이 사건 담보제공 행위로 이익을 얻은 자는 원고가 아니라 실제로 이 사건 각 대출금을 차용하여 사용한 주식회사 DD이므로 수증자가 원고임을 전제로 하는 이 사건 처분은 실질과세 원칙에 위배된다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 세 번째 주장에 대한 판단

갑 제1호증, 을 제2호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건 각 대출금을 원고가 대출받은 사실이 인정되는바, 비록 원고가 이 사건 각 대출금을 다시 주식회사 DD에 대여하여 주기 위하여 대출받고, 실제로도 이를 주식회사 DD에 대 출하여 주었다고 하더라도 이 사건 각 대출에 관한 의무와 이익은 일단 원고에게 귀속 되고, 원고가 이를 다시 주식회사 DD에 대여하여 준 것은 원고와 주식회사 DD사 이의 별도의 계약에 기한 것이라 할 것이므로, 그와 같은 대출의 목적 또는 대출금의 사용 내역을 들어 주식회사 DD이 실질적으로 이 사건 각 대출금을 대출받았다고 볼 수는 없고, 이와 다른 전제에 서는 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) 첫 번째 주장에 대한 판단

가) 앞서 처분의 경위에서 본 바와 같이 조BB은 자신의 정기예금을 담보로 제공하여 원고로 하여금 이 사건 각 대출을 받도록 하였는바, 이와 같은 일련의 행위를 통하여 조BB의 기존 재산이 직접 원고에게 이전된 것은 아니지만, ① 증여세의 과세 대상이 되는 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭・형식・목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형・무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 의미하고 (상속세및증여세법 제2조 제3항), ② 증여재산"에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함하며(상속세및증여세법 제31조 제1항), ③타인에게 무상으로 용역(불특정 다수인 간에 통상적인 지급대가가 1천만 원 이상인 것에 한함)을 제공받음으로써 이익을 얻은 경우 이는 '이익의 증여'로서 증여세 과세대상이 되고(상속세및증여세법 제42조 제 1항 제2호), ④여기서 말하는 용역은 재산 가치가 있는 역무를 제공하거나 재화 ・ 시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로서 금융 및 보험업 등을 포함하는바(부가가치 세법 제1조 제3항, 제7조 제1항, 부가가치세법 시행령 제2조 제1항 제5호), 위와 같이 조BB이 자신의 정기예금을 담보로 원고가 대출을 받을 수 있도록 한 것은 조BB이 자신의 정기예금의 담보가치를 일정 기간 원고에게 사용하도록 하여 금전대출에 관한 신용을 공여한 것으로서 일종의 용역 제공으로 인한 이익의 증여에 해당하여 증여세의 부과대상이 된다고 할 것이다. 따라서 이 사건 담보 제공이 상속세및증여세법 제2조 제3항에 규정된 '증여'에 해당하지 않는다는 원고의 주장은 이유 없다.

나) 다만 다음과 같은 사정을 고려하면, 이 사건 담보 제공 행위는 조BB이 원고에게 금전대출에 관한 신용을 공여하는 역무로서 조BB이 위 대출금 상당 금액을 인출하거나 자신의 명의로 대출받아 원고에게 대여하여 주는 행위와는 구별된다고 할 것 이고(대법원 2009. 4. 23. 선고 2006두19037 판결 등 참조), 이 사건 담보 제공 행위가 상속세및증여세법 제2조 제4항에 규정된 "제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것"에 해당한다고 볼 수도 없으므로, 이를 조BB이 원고에게 현저하게 낮은 이자율로 자금을 대여함으로써 이익을 분여한 것처럼 보아 증여세를 부과할 수는 없다고 할 것이고, 그와 같은 방식에 의하여 이 사건 담보 제공 행위에 관한 증여재산가액을 계산하여 이루어 진 이 사건 처분은 위법하다고 할 것이다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

① 이 사건 담보제공행위의 경우 대출금에 대한 채권자가 은행이고, 채무자가 원고이므로, 조BB이 원고에게 직접 금전을 대여하여 주는 행위와는 이해관계자의 범위와 권리 의무의 귀속이 같지 않다.

② 금전을 정기예금으로 예치하여 보유하면서 담보로 제공하는 것과 당해 정기예금 상당액 자체를 대여하는 것은 당해 금전에 관한 지급청구권, 이자수취권 등 채권 ・ 채무의 내용 및 귀속 등 법적 형식이 상이할 뿐만 아니라, 후자의 경우 당해 금전 자체를 제공하는 것이 아니라 그에 상응하는 담보가치만을 다른 사람에게 사용하도록 하는 것으로서 경제적 실질 또한 같지 않다.

③ 위와 같이 금전대출에 관한 신용을 공여하는 경우 상대방이 받게 되는 이익의 가치는 일률적으로 정하여 지는 것이 아니고, 그와 같은 신용 공여가 없는 경우 상대방에게 적용되는 대출이자와 대출금 상한 등 신용도에 관한 사항, 상대방이 금융기관과 사이에 실제로 정한 대출 자금의 규모, 상환 기간 및 방법 등 제반 대출 조건에 따라 다양하게 형성되는 것이므로 이를 금전을 직접 대여하여 주는 경우 상대방이 받게 되는 이익의 가치와 같다고 평가하기는 어렵고, 더구나 금전의 직접 대여에 관하여는 상속세및증여세법 제41조의4, 동법 시행령 제31조의7에 따라 상대방의 신용도 등과 관계없이 일률적으로 의제되는 적정 이자율에 의하여 증여재산가액이 산정되는데, 신용 공여에 관한 증여재산가액 산정에 관하여는 그와 같은 의제 규정이 없으므로 그로 인한 상대방의 이익을 산정함에 있어서 위와 같은 적정 이자율을 함부로 적용할 수는 없고, 위와 같은 적정 이자율을 적용하여 증여재산을 산정하는 경우 상대방이 받는 이익의 실제 가치가 적절히 반영된다고 보기도 어렵다.

④ 조BB이 증여세를 부당하게 감소시키기 위해 실질적으로는 원고에게 이 사건 대출금 상당액을 대여하면서도 이 사건 담보 제공 행위와 같은 거래 형식을 취하였다고 볼 만한 특별한 사정이 있다면 증여세법 제2조 제4항을 적용하여 거래를 재구성 할 수도 있을 것인바, 그와 같은 특별한 사정이 있는지 여부는 담보제공자가 당해 정기예금을 하게 된 경위와 시기, 당해 정기예금의 재원, 정기예금 이외의 자금 활용 대안 유무와 그 수익률 및 위험, 담보 제공 기간 이후 정기예금의 처리 내역, 대출금 상당액을 직접 대여하는 경우에 증가될 수 있는 증여세의 금액, 담보제공자와 대출채무 자 사이의 인적 관계와 금전 거래 전력, 대출채무자의 재산이나 수입, 직장 등 신용도에 관한 사정, 대출금 변제 내역 등 거래의 전 과정을 종합하여 판단하여야 할 것인데, 다음에서 보는 바와 같이 이 사건에 관하여 제출된 자료만으로는 그와 같은 특별한 사정이 있다고 인정하기에 부족하므로, 이 사건 담보 제공 행위를 원고에 대한 이 사건 대출금 상당액의 대여 행위로 재구성하여 보기는 어렵다.

㉮ 정기예금은 상대적으로 쉽게 현금화할 수 있는 자산이고, 정기예금 금리보다 이를 담보로 하는 대출 금리가 더 높을 것이라는 점에서, 정기예금을 인출하여 직접 대여하여 주지 아니하고 담보로만 제공하여 주는 행위의 경제적 합리성이 문제될 수도 있으나, ㉠ 당해 정기예금의 예치 기간이나 중도 해약 수수료, 자금 운용 계획 등에 따라서는 정기예금을 해약하여 직접 대여하여 주는 것이 보다 합리적인 경우도 상정할 수 있는 점, ㉡ 비록 합리적인 생각은 아니라고 하더라도, 담보제공자의 입장에서 는 정기예금을 인출하여 대여하여 주는 것보다는 정기예금을 자신이 보유한 상태에서 담보로만 제공하는 것이 보다 안전하다고 생각하여 선호할 수도 있는 점, ㉢ 가족이나 친지를 위하여 자신의 정기예금을 담보로 제공하여 주는 행위는, 비록 '직접 대여'라는 대안의 선택 가능성에 관하여는 차이가 있으나 연대보증이나 물상담보와 같은 다른 형태의 보증과 그 실질이 크게 다르지 않고, 실무적으로도 드물지 않게 이루어지는 행위 인 점 등에 비추어 보면, 정기예금의 담보 제공 행위가 그 자체로 거래의 진정성이나 실질을 의심할 만한 사정이 있다고 보기는 어렵다.

㉯ 조BB은 이 사건 담보 제공 행위 당시뿐만 아니라 그 전후의 시기에도 거액의 자금을 GG은행, HH은행, AA은행, JJJJ은행, KK은행, MM은행 등에 정기예금의 형태로 보유하고 있었고, AA은행이 다른 은행에 비하여 정기예금 이율 등이 낮다는 등 정기예금 조건의 면에서 불리하다고 볼 만한 사정이 보이지도 아니하므로 조BB이 원고의 대출만을 목적으로 AA은행에 정기예금을 하였다고 보기는 어렵다.

3) 두 번째 주장에 대한 판단 및 이 사건 처분의 취소 범위

과세처분취소소송에 있어 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에 따라 판단되는 것인바, 이 사건 담보 제공 행위에 관하여 원고에게 적법하게 부과될 세액을 산출할 수 있는지 여부에 관하여 본다.

앞서 본 바와 같이 조BB이 이 사건 담보 제공 행위를 통하여 원고에게 제공한 이익은 이 사건 각 대출에 관하여 원고에게 담보(신용)를 제공하여 준 것으로서 일종의 용역이고, 이 사건 담보 제공 행위는 조BB이 위 대출금 상당 금액을 원고에게 대여하는 행위와 같다고 볼 수 없으므로, 원고가 제공받은 이익에 관한 증여재산가액을 정함에 있어서는 피고의 주장처럼 금전 무상대출 등에 관한 이익의 증여에 관한 상속세및증여세법 제41조의4 제1항 제2호를 적용하여 조BB의 원고에 대한 금전의 무상대부에 따른 이익에서 원고가 실제로 부담한 이자 상당액을 차감하는 방식으로 정할 수는 없고, 그 밖에 이 사건 담보 제공 행위가 상속세및증여세법 제33조 내지 41조, 제41조의3 내지 제41조의 5, 제44조 및 제45조에 규정된 증여에 해당한다고 볼 수도 없으므로 이 사건 담보 제 공 행위의 증여재산가액은 상속세및증여세법 제42조 제1항 제2호, 제2항, 상속세및증여세법 시행령 제 31조의9 제2항 제1호에 따라 당해 거래와 유사한 상황에서 불특정 다수인 사이에 통 상적으로 지급되는 대가인 사가에 의하여 인정하여야 할 것이고, 그와 같은 시가가 불분명한 경우에는 상속세및증여세법 시행령 제31조의9 제8항, 법인세법 시행령 제89조 제4항 제 2호에 따라 계산한 금액에 의하여 인정하여야 할 것이다. 여기서 이 사건 담보 제공 행위의 시가를 판단함에 있어서는 이 사건 각 대출과 비교할 때, 대출 상대방의 신용도 및 대출금 회수 불가 위험 등을 판단함에 있어서 고려해야 할 제반 사정(대출금액, 대출 시기, 대출 기간, 대출 이율, 대출 상대방의 재산과 채무, 연령, 직업, 근무년수, 연간소득금액 및 소득의 안정성, 기존의 금융 거래 내역 등)이유사한 경우에 통상적으로 지급되는 대가를 기준으로 하여야 할 것이다

원고는, 직원의 소속 회사에 대한 신용보증을 위해서나 직원이 회사나 금융기관으로 부터 자금을 대출받기 위해서 서울보증보험 주식회사로부터 신용보증서를 발급받는 경 우 적용되는 신용보증보험수수료 기본요율인 연 0.124% 또는 0.75%을 기준으로 증여 이익을 평가할 수 있다고 주장하는바, 서울보증보험의 보증보험은 대출에 관한 신용을 제공한다는 점에서는 이 사건 담보 제공 행위와 유사한 면이 있으나 직원의 신용보증 이나 직원의 회사 또는 금융기관으로부터의 소액 대출의 경우에는 관련되는 대출금 등 의 규모와 상한, 운용방식, 그와 같은 신용보증의 공익적 성격 등에 비추어 볼 때 이 사건 담보제공 행위와는 현격한 차이가 인정된다. 따라서 이 사건 각 대출금에 서울보 증보험의 보험요율을 곱한 금액을 이 사건 담보 제공 행위의 시가로 인정할 수는 없다 고 할 것이다.

그 밖에 이 사건에 관하여 제출된 모든 자료에 의하여도 이 사건 담보 제공 행위와 제반 사정이유사하다고 볼 만한 담보 제공 사례에 관한 시가나 유사한 담보 제공 거래의 수익률 등 이 사건 담보 제공 행위에 관한 증여재산가액을 산정할 자료를 찾아보기 어려우므로 이 사건 담보 제공 행위에 대하여 적법하게 부과될 정당한 세액을 산출할 수 없고, 이와 같은 경우 법원이 직권에 의하여 적극적으로 이 사건 담보 제공 행위와 유사한 용역의 시가나 유사한 용역의 수익률 등 증여재산가액의 산정방법을 찾아내어 정당한 세액을 계산할 의무까지 지는 것은 아니라고 할 것이므로(대법원 1995. 4. 28. 선고 94누13257 판결 참조), 이 사건 처분을 전부 취소할 수밖에 없다.

3. 결 론

원고의 청구는 이유 있어 인용한다.