2. 소송비용은 원고가 부담한다.

⑴ 원고는 부동산(이하 위 각 토지를 합하여 '이 사건 토지'라 한다)를 2000.경 취득한 후 2012.경 CCC에 양도한 다음 2013. 5. 31.경 아래와 같이 2012년 귀속 양도소득세를 신고・납부하였다.

⑵ 피고는 2016. 6. 13. 원고에 대하여 아래와 같이 필요경비 및 자경감면을 부인하여 2012년 귀속 양도소득세를 증액 경정하는 '이 사건 처분'을 하고, 그 차액 1,546,833,060원의 추가 납부를 명하였다.

⑶ 원고가 이 사건 처분에 불복하여 이의신청을 제기함에 따라, 피고는 그 이의신청 결정에 기하여 2016. 10. 24. 원고에 대하여 아래와 같이 취득가액과 필요경비를 추가로 인정하여 2012년 귀속 양도소득세를 감액 경정하였다.

⑷ 다시 원고는 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2017. 4. 4. 위 심판청구를 기각하였다.

⑸ 피고는 이 사건 소송계속 중이던 2017. 11.경 원고에 대하여 아래와 같이 필요경비35,349,780원2)을 추가로 인정하여 2012년 귀속 양도소득세를 감액 경정하였다.

인정근거 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 을 제9, 10호증, 이천시장에 대한

사실조회결과, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

⑴ 소득세법 제97조 제1항에서는 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비의 하나로 '자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것(제2호), 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것(제3호)'을 규정하고 있는데, ① '자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것'에 관하여 소득세법 시행령 제163조 제3항에서는, 소득세법 시행령 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액3), 양도자산의 용도변경・개량또는 이용편의를 위하여 지출한 비용, 개발이익환수에 관한 법률에 따른 개발부담금, 재건축초과이익 환수에 관한 법률에 따른 재건축부담금, 이에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것4)을 규정하고 있고, ③ '양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것'에 관하여 소득세법 시행령 제163조 제5항에서는, 당해 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서 증권거래세・양도소득세과세표준 신고서 작성비용 및 계약서 작성비용・공증비용・인지대 및 소개비, 토지를 취득함에 있어서 매입한 국민주택채권과 토지개발채권을 만기 전에 양도함으로써 발생하는 매각차손을 규정하고 있다.

한편 조세특례제한법 제69조 제1항 본문, 같은 법 시행령 제66조 제13항에 의하면, 양도소득세 감면대상인 8년 자경농지에 해당하려면 '거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작에 상시 종사하거나 농작업의 1/2 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작'하여야만 한다.

⑵ 원고는, ① 이 사건 토지를 취득한 이후 개량비로 지출된 농지전용부담금 82,996,130원, 복토(밭 조성) 노무비 21,577,410원은 자본적지출액 등에 해당하고, 이

사건 토지를 양도하면서 발생한 분묘 7기(연고분 4기, 무연고분 3기)에 관한 이장비 1억 원은 양도비 등에 해당하므로, 위 각 비용 합계액을 필요경비로 인정하여야 하고,

② 이 사건 토지 중 임야를 제외한 토지(전)에 대하여는 8년 이상 재촌 자경 요건을 구비하였으니 양도소득세 감면규정이 적용되어야 한다고 주장한다.

⑶ 먼저 농지전용부담금에 관하여 본다.

이 법원의 이천시장에 대한 사실조회결과에 의하면, 피고가 기 인정하여 감액경정에 반영한 농지전용부담금과 농지조성비 합계액 35,349,780원 이외에 추가로 원고가 이 사건 토지와 관련하여 납부한 농지전용부담금이나 농지조성비가 있음이 확인되지 않는다. 이 부분 원고의 주장은 이유 없다.

⑷ 복토(반 조성) 노무비에 관하여 본다.

원고가 증거자료로 제출한 일용노무비지급명세서・크레인사용확인서・자급지출요청서・지급품의서(갑 제8호증의 2 첨부자료)에 의하더라도, 위 각 서류의 형식 특히, 지출명목(신대리연수원조경공사・가로수식재사업 등으로 기재되어 있음)・작성자란(임DD이 작성한 것으로 기재되어 있음)・결재란(전무 성명 불상자의 서명이 있음)・크레인 사용처(사용회사명란에 'EEE'이라고 기재되어 있음)의 기재내용 등을 볼 때, 이는 어떤 사업체의 경비로 처리하는 과정에서 작성된 문서로 보일 뿐(뒤에서 보는 바와 같이, 원고는 2002. 3. 14.부터 2010. 12. 31.까지 주식회사 EEE이라는 상호의 헤어드라이기 제조회사를 경영하였고, 2003. 1. 13.부터 2005. 3. 31.까지 이 사건 토지 중 하나인 토지를 사업장소지재로 하여 FFF라는 상호로 부동산임대업을 영위하는 등 다수의 사업체를 운영하였는데, 피고는 위 조경공사비 등은 위 부동산임대업의 필요경비로 처리될 수 있을 지는 몰라도 이 사건 토지의 자본적지출액 등으로 취급될 것이 아니라는 취지로 반박하기도 한다), 이로써 원고가 이 사건 토지의 복토(밭 조성) 노무비로 지출하였다거나 그것이 앞서 본 관계법령에서 언급하는 바와 같은 '자본적지출액 등'에 부합하는 비용에 해당한다고 인정하기에는 부족하고, 달리 이를 인정할만한 뚜렷한 증거자료가 없다. 이 부분 원고의 주장도 이유 없다.

⑸ 분묘이장비에 관하여 본다.

○ 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제한 필요경비의 하나인 양도비 등에 해당하려면 사회통념상 자산을 양도하기 위하여 불가피하게 직접 지출한 비용이어야 하고(대법원 1996. 11. 22. 선고 92누12088 판결 참조), 현행 세법상 양도비의 지급한도가 특별히 규정되어 있지 아니한 이상, 그 실제 지출비용이 사회통념에 비추어 상당한 대가관계를 월등히 초과하였다는 등의 특별한 사정이 없는 한, 그 실제 지출비용을 필요경비로 인정하여야 할 것이다(대법원 1991. 1. 25. 선고 90누6439 판결, 대법원 1991. 7. 12. 91누2250 판결, 대법원 1990. 11. 27. 선고 90누4808 판결 등 참조)5).

○ 증거에 의하여 인정되는 사실관계는 아래와 같다.

원고(매도인)와 사단법인 CCC(매수인) 사이에 작성된 2011. 12. 21.자 매매계약서(갑 제6호증의 2)에는 묘지 4기(무연분묘 포함)에 대하여 잔금지급과 동시 이장하여야 하고, 매매대금 중 2억 5,000만 원은 묘지연고자에게 묘지이장비용(묘지기수 4개)으로 지급한다고 기재되어 있고, 위 매매계약서에는 보증인란에 이GG의 인장이 날인되어 있는데, 그 계약내용에는 보증인이 매도인과 매수인의 계약이행에 연대보증인이 된다고 기재되어 있다.

HH은행 이천지점장은 2012. 2. 20. 액면 1,000만 원짜리 자기앞수표 5장 (바가10074061, 바가10074062, 바가10074073, 바가10074074, 바가10074075)을 발생하였는데(갑 제7호증의 2), JJ은행자기앞수표 기지급내역서(을 제7호증)에 의하면 위 자기앞수표 5장 중 앞 2장(지급일자 2012. 4. 6.)은 이GG이 배서하였고 뒤 2장(지급일자 2012. 3. 6.)은 OOO 주식회사가 배서하였으며 나머지 1장(지급일자 2012. 4. 6.)에는 누구도 배서하지 않았다.

원고 명의의 KK은행 예금계좌(갑 제7호증의 3)에 2012. 7. 20. 5,000만 원이 입금된 후 같은 날 5,000만 원이 대체출금되었다.

이GG이 원고에게 작성��교부한 2012. 7. 20.자 영수증(갑 제7호증의 1)에는 '1억 원을 묘지(7기) 이장비용(묘지연고자 보상비 및 이장비용)으로 영수하며 위 금액 외 증감에 대하여는 차후 일체 재청구하지 않을 것을 확약'한다는 내용이 기재되어 있다.

김LL 작성의 2017. 7. 21.자 사실확인서(갑 제12호증)에는 '사단법인 CCC 자금관리담당자인 김LL은 매도자인 원고로부터 이장비용을 받아 이장책임자인 이GG에게 지급하였다, 김LL은 이장책임자 이GG에게 선수금으로 지급할 금액 자기앞수표 5,000만 원을 2012. 2. 20. 직접 원고로부터 건네받아 원고 입회 하에 이GG에게 지급하였고 분묘이장 완료 후 원고로 하여금 직접 이GG에게 5천만 원 지급하도록 하였다'는 내용이 기재되어 있다.

김LL 작성의 2017. 7. 21.자 사실확인서(갑 제12호증)에 첨부된 2012. 5. 2.자 확인서에는 위 매매대금 중 잔금 6억 원이 2012. 5. 2. 최종적으로 지급된 것으로 기재되어 있다.

이 법원의 사실조회에 따라 사단법인 CCC가 제출한 사실조회회신서에는 '묘지이장 건은 계약서 상 보증인 이GG이 책임지고 진행하였으며 계약서 상 묘지 이장비는 2억 5,000만 원이었으나 이GG이 1억 원 정도면 묘지이장이 가능하다고 하여 CCC 담당직원 김LL이 묘지이장비용으로 2012. 12. 20. 매도자 이MM으로부터 자기앞수표 5,000만 원을 건네받아 이MM 입회 하에 이GG에게 전달하였고, 나머지 5,000만 원도 이MM이 이GG에게 직접 지급하도록 하였으므로, 묘지이장 지급에 관한 아무런 증빙서류가 없다'라고 기재되어 있다.

증인 이GG은 이 법정에서 '묘지이장비조로 원고로부터 5,000만 원을 통장으로 받았고 김LL으로부터 2,000만 원을 더 받아서 합계 7,000만 원을 받았다. 그리고 3,000만 원은 묘지이장비로 토지매매를 하고나서부터 묘지이장을 하기까지 거의 한 2년에 걸쳐서 수원 묘지 임자가 수원역전 앞에 가게를 하고 있어서 묘지 이장을 해달라고 30번도 더 찾아가 해결하였는데, 7기 중 가게에 있는 사람에게 묘지이장비로 2기 4,700만 원 주었고, 나머지 5기 치우는 데 1,750만 원인가 주었으며, 나머지는 제가 수원 다니면서 경비로 사용한 것 같다 / 수표로 받은 것은 다른 장의사에게 묘지이장비용으로 지급하였고, 수원역에 있는 분묘 2기뿐 아니라 이 땅에는 묘지가 전체 7기가 있었다'는 취지로 증언하였다.

그런데 증인 이GG은 이 법정에서 피고측의 반대신문 초기에 '김LL으로부터 2,000만 원과 3,000만 원을 나누어 합계 5,000만 원을 받았는지, 김LL으로부터 받은 돈이 원고가 김LL으로부터 받은 자기앞수표를 그대로 건네받은 것인지'에 대해서 명확하게 증언하지 못하였다.

또한 증인 이GG은 이 법정에서 '현금으로 받은 5,000만 원은 통장에 있었고, 수표로 받은 2,000만 원은 돈 받고서 얼마 안 돼서 이미 이장비로 다 나갔다 / 현금으로 받은 5,000만 원은 통장에 그대로 있었고, 수표로 받은 2,000만 원은 제가 경비로 쓰고 다닌 것이며, 김LL이 가지고 있던 3,000만 원은 다른 묘지 이장비로 지급하였다 / 묘지 7기 중 주인이 있는 것은 4기이고 나머지 3기는 무연고 묘지인데, 연고묘 4기에 대해서는 장례업체에다가 해달라고 약 1,700만 원에 맡겼지만 그 중 속 썩이고 안 옮기는 2기는 장례업체에서 해결을 못해 제가 묘지 연고자를 찾아다니게 된 것이고, 무연고묘 3기에 대하여는 이천시로부터 개장공고허가를 받아서 해결하였다 / 수원 묘지 연고자에게 4,700만 원을 주었고, 나머지 연고묘 2기와 무연고묘 3기 합하여 1,750만 원 정도 주었는데, 그 영수증이 있을 것이다 / 제가 30번을 쫓아다녔는데도 해결이 안되었고, NNN가 규제개혁위원회에서 규제하고 해서 사업소가 폐지되어 거기에 건물을 지을 입장이 못 되어 매각하니까, 그 사람들이 우리는 묘지 있는 것을 매각하면서 이 묘지를 당신네들이 책임을 지라고 대신에 비용은 우리가 주겠다고 해서 산 사람들이 또 쫓아다녀 한 5~6개월 만에 4,700만 원인가 주고 해결해서 그 돈을 우리가 주었다 / 증인이 실제 묘지이장을 한 것은 아니다 / 묘지 1기에 대해서는 NNN측에 묘지이장동의서를 가져다주었고, 다른 묘지 1기에 대해서는 아마 잘 아는 분이 증인이 이장동의서를 해줘도 된다고 해서 그냥 대신해 준 것으로 알고 있다 / NNN측에 등기가 넘어갈 때 이장하지 않은 묘지는 4,700만 원 준 묘지 2기가 있었고, 나머지 5기는 이장되었다 / 김LL으로부터 받은 2,000만 원은 증인의 경비로 사용하였고, 통장에 입금했던 5,000만 원 중 4,700만 원은 다시 NNN로 들어가 묘지 2기 이장을 위한 4,700만 원 지출에 사용되었고 나머지 300만 원은 증인의 경비로 사용하였다 / 증인이 경비로 사용한 합계 2,300만 원에 대해서는 영수증이 없다'는 취지로 증언하였다.

○ 다음과 같은 점에서 분묘이장비에 관한 원고의 주장은 이유 없다.

- 매매계약서에는 분묘 4기(무연분묘 포함)라고 기재되어 있음에도 이GG이 작성한 2012. 7. 20.자 영수증이나 이GG의 증언 등에서는 분묘 7기(연고묘 4기 + 무연고묘 3기)가 언급되고 있어 일치하지 않는다. 이 사건 토지에 몇 기의 분묘가 각각 어느 위치에 있었고 그 각 분묘가 언제 어디로 어떻게 이장되었는지가 불명확하다.

- 매매계약서에는 잔금지급과 동시에 이장하여야 한다고 되어 있고, 김LL 작성의 2017. 7. 21.자 사실확인서에도 '이GG에게 2012. 2. 20. 자기앞수표 5,000만 원을 교부한 다음 분묘이장 완료 후 원고로 하여금 이GG에게 5,000만 원을 지급하도록 하였다'고 기재되어 있다. 그러나 잔금이 최종적으로 2012. 5. 2. 지급되고 그 무렵 사단법인 CCC 명의의 소유권이전등기가 마쳐질 때까지도 가장 처리하기 힘들었다는 묘지 2기가 이장되지 아니한 채 그대로 남아 있었다는 증인 이GG의 증언내용은 이에 배치된다.

- 이GG은 원고로부터 지급받아 통장에 보관하고 있던 5,000만 원 중 4,700만 원이 전양수인이 묘지 2기의 이장 문제를 해결함에 따라 사단법인 CCC를 통해 전양수인측에 지급되었다고 증언하나, 사단법인 CCC측에서는 묘지이장 지급에 관한 아무런 증빙서류가 없다고 언급하는바, 그 진위를 확인할 수 있는 객관적인 증거자료가 없다.

- 이GG은 김LL으로부터 건네받은 자기앞수표 2,000만 원과 원고로부터 지급 받은 5,000만 원 중 300만 원의 합계 2,300만 원을 자신의 경비조로 사용하였다고 하면서도 그에 관한 영수증이 없다고 증언하고 있으므로, 위 합계 2,300만 원이 묘지이장을 위한 경비조로 사용되었는지 여부조차 확인할 수 없다.

- 김LL은 '자신이 2012. 2. 20. 이GG에게 자기앞수표 5,000만 원을 교부하였다'고 언급하는 반면, 이GG은 '자신이 김LL으로부터 자기앞수표 2,000만 원을 받아 경비조로 사용하였고, 김LL이 가지고 있던 3,000만 원은 다른 묘지 이장비로 지급하였다'는 식으로 증언하고 있어, 두 사람의 진술이 일치하지 않는다. 더욱이 증인 이GG은 '연고묘 2기의 이전비용조로 4,700만 원을 전양수인측에 지급하였고 나머지 연고묘 2기와 무연고묘 3기의 이전비용조로 장례업체에 1,750만 원을 지급하였다'고 증언 하고 있으나, 위 액면금 1,000만 원짜리 자기앞수표 5장 중 4장에는 이GG과 OOO 주식회사의 배서가 되어 있을 뿐이고, 달리 위 자기앞수표 5장이 묘지이장비로 정상적으로 지출・사용되었음을 인정할 객관적인 증거자료가 없다.

- 앞서 본 바와 같이, 이 사건 토지에 몇 기의 분묘가 있었는지조차 불확실한데 다가, 과연 그 분묘들이 매매과정에서 정상적으로 이장되었는지를 확인할 수 있는 객관적인 증거자료도 없을뿐더러 그 이장을 위해 실제 지출된 비용이 얼마인지, 그 비용이 이 사건 토지를 양도하기 위하여 불가피하게 직접 지출할 수밖에 없는 사회통념상 상당한 범위의 금액에 해당하는지 여부 등을 확인할 수 있는 증거자료가 너무나도 부족한 이상, 원고가 주장하는 위 1억 원은 양도차익을 계산할 때 필요경비의 하나로 언급되는 양도비에 해당하는 분묘이장비로 인정되기 어렵다.

○ 자경 여부

- 원고의 사업내역(을 제2호증), 종합소득세 신고내역(을 제3호증의 1 내지 12)에서 보는 바와 같이, 원고는 1999. 11. 2.부터 2011. 4. 19.까지 EEE전자(미용기구 제조), 2002. 3. 14.부터 2010. 12. 31.까지 주식회사 EEE(헤어드라이기 제조), 2003. 1.13.부터 2005. 3. 31.까지 FFF(부동산임대), 2005. 5. 26.부터 2010. 12. 31.까지 EEE전자 주식회사(미용기구 제조), 2005. 8. 1.부터 2008. 8. 1.까지 주식회사 EEE무역창전(무역), 2005. 11. 7.부터 2010. 10. 11.까지 주식회사 EEE무역(화장품도매), 2012. 10. 12.부터 현재까지 주식회사 EEE(헤어드라이기 제조)을 각 운영하면서 2000년도에 수입금액 약 13억 7,000만 원, 2001년도에 수입금액 약 20억 7,000만 원, 2002년도에 수입금액 약 10억 1,900만 원, 2003년도에 수입금액 약 4억 원, 2004년도에 수입금액 약 1억 원, 2005년도에 수입금액 약 2억 6,000만 원, 2006년도에 수입금액 약 1억 6,000만 원, 2007년도에 수입금액 약 1억 4,000만 원, 2008년도에 수입금액 약 4억 1,000만 원, 2009년도에 수입금액 약 6억 4,000만 원, 2010년도에 수입금액 약 4억 2,000만 원, 2011년도에 수입금액 약 2,000만 원의 실적을 냈다.

- 출입국에 관한 사실증명(을 제4호증)에서 보듯이, 원고는 2000년도에 25회 출국(기간 100일), 2001년도에 13회 출국(기간 49일), 2002년도에 13회 출국(기간 64일), 2003년도에 9회 출국(기간 69일), 2004년도에 20회 출국(기간 113일), 2005년도에 19회 출국(기간 107일), 2006년도에 9회 출국(기간 43일), 2007년도에 5회 출국(기간 27일), 2008년도에 10회 출국(기간 34일), 2009년도에 9회 출국(기간 35일), 2010년도에 16회 출국(기간 95일), 2011년도에 7회 출국(기간 40일), 2012년도에 6회 출국(기간 39일) 기록이 나타난다.

- 위와 같이 원고는 이 사건 토지를 보유하고 있던 기간 동안 상당한 수입금액을 얻는 다른 직업을 가지고 있었고 상당한 출국기록이 나타나는데다가, 원고 스스로 자신이 전업 농업인이 아님을 인정하고 있는 이 사건에서, 원고가 8년 자경농지의 감면 요건을 구비하기 위하여는 농작업의 1/2 이상을 자기 노동력에 의하여 경작하였음이 입증되어야만 한다. 그런데 농지원부(갑 제10호증의 1), 조합원증명서(갑 제10호증의 2), 농자재구입증빙영수증(갑 제11호증의 2), 최TT의 2017. 11. 27.자 사실확인서(갑 제13호증)를 비롯하여 원고가 제출한 증거자료들만으로는 이를 인정하기에 부족하다.

3. 결론

따라서 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각한다.

심급 사건

참조조문

참조판례