가. 청구인은 2013년 4월 중 OOO 외 1필지(904.5㎡)에 연면적 7,972.78㎡ 규모의 건물(지하 2층～지상 14층, 건물명 ‘OOO’으로 이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축하면서 지상 1층은 근린생활시설로, 지상 2층부터 지상 14층까지는 층별 2호～3호 업무시설(총 36호로 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)과 층별 3호 및 6호의 공동주택(총 69호)로 건축 허가 및 사용승인을 받아 분양․판매한 사업자로, 2013년 중 일부는 상가분양 관련 일반사업자(상호 OOO, 건물신축판매업)로 일부는 주택분양 관련 면세사업자(상호 OOO건설, 주택신축판매업)로 처분청에 사업자등록을 하였다.

나. 청구인은 2014년 제1기 부가가치세 신고시 쟁점건물 중 업무시설로 건축허가 및 사용승인을 받은 쟁점오피스텔 및 공동주택의 공급분(분양가액 OOO원)이 국민주택의 공급에 해당함을 이유로 부가가치세 과세표준에서 제외하였다(2015.2.13. 사업장현황신고시 기타매출로 신고함).

다. 처분청은 쟁점오피스텔의 공급가액 OOO원(건물분으로 이하 "쟁점금액”이라 한다)을 부가가치세 과세대상으로 보아 2017.6.15. 청구인에게 2014년 제1기 부가가치세 OOO원을 경정․고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2017.8.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

쟁점건물은 일반상업지역에 위치하여「건축법」상 건축허가요건을 충족하기 위해 일부를 오피스텔로 허가받았을 뿐 실제로는 공동주택으로 분양하기 위해서 건설한 것이고, 당초에 1층 근린생활시설부분을 제외한 나머지를 공동주택으로 신축분양 할 목적으로 쟁점건물 부속토지를 취득하였으며, 토지 취득 후 건축허가 당시부터 1층을 제외한 나머지 층을 공동주택으로 설계하였고, 사업자등록 또한 과세매출과 면세매출을 구분하기 위하여 각각 일반사업자와 면세사업자로 등록을 하였으며, 과세매출인 상가(지상1층) 분양 건은 적법하게 세금계산서를 교부한 후 과세사업자(OOO)의 부가가치세 과세표준으로 신고완료 하였고, 쟁점오피스텔은 국민주택규모 이하의 주택분양으로 판단하였기에 다른 공동주택의 분양수입과 함께 면세사업자(OOO건설)의 사업장현황신고서상 기타 매출로 신고를 완료하였다.

청구인은 쟁점건물이 일반상업지역에 위치하여「건축법」상 전체 연면적 대비 일정 부분은 업무시설 및 상업시설로 허가를 받아야 했기에 일부를 업무시설로 분류되는 오피스텔로 허가 받았으나, 공동주택과 쟁점오피스텔 부분은 주거용으로 건축설계가 되었고, 동일한 뼈대의 구조와 형태로 1개 동의 건축물로 시공되었으며, 내부구조도 전기‧소방‧급배수‧냉난방시설이 동일하게 갖춰져 있을 뿐만 아니라 각 호별 전기‧가스‧수도계량기가 구분 설치되어 있고, 쟁점오피스텔에도 마감재, 바닥 난방시설과 바닥 마루판 및 주방 싱크대와 개수대 시설,상‧하수도 등이 모두 주거시설과 동일하게 벽체 매립형으로 시공되어 있으며, 이러한 사실은 쟁점건물을 설계한 건축사의 확인서에 의해서도 확인할 수 있다.

청구인은 당초 쟁점오피스텔의 분양을 주택분양으로 계획하였기에 분양계약서 서식 또한 공동주택분과 같은 서식을 사용하였으나, 1층 상가부분 계약서는 그 형식과 내용을 달리하고 있는 것이 확인되고, 쟁점오피스텔 중 408호, 508호, 908호, 1008호의 거주자가 본 호실이 난방시설, 주방시설 및 인테리어 공사시설 등이 주택으로 되어 있어거주의 목적으로 취득하였으며, 현재도 주택으로 이용하고 있다고 확인한 사실이 있고, 쟁점오피스텔에 대한 난방비 부과고지서에도 그 용도가 주택난방으로 되어 있으며, 전기요금 청구 및 세대별 전력비 요금내역서에는 각 세대별 계약 종별이 쟁점건물 중 상가부분인 1층을 제외한 공동주택과 오피스텔 부분 전체가 가정용 전력으로 계약이 되어 있다.

판례 및 선결정례(대법원 2010.9.9. 선고 2010두9037 판결, 조심 2014중4517, 2015.6.29., 조심2015중4669, 2015.11.25. 등)에서 오피스텔로 건축허가 되어 공부상 오피스텔로 등재되어 있더라도 판매자의 판매목적 및 입주자의 분양 후 주거시설로 사용되는 경우 주택 여부에 대한 판단은 건축허가 및 건축물 대장상의 등재사실이 아닌 실질적인 용도에 따라 판단하도록 판시하고 있는바, 쟁점오피스텔은 매수인이 당초부터 주거시설로 사용할 목적으로 분양을 받아 실제 입주 시부터 주거시설로 사용해 오고 있으며, 청구인 또한 국민주택규모 이하의 주거용 주택을 분양할 목적으로 쟁점건물을 신축한 후 적법한 절차에 따라 부가가치세와 면세사업장현황신고 및 종합소득세 신고를 성실히 수행하였음에도 불구하고 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택에 해당하지 아니한 것으로 보아 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

「조세특례제한법 시행령」제106조에서 부가가치세 면제대상은 주택으로 규정하고 있고, 같은 법 집행기준 106-0-1 에서도 부가가치세가 면제되는 국민주택은「주택법」에 따른 주택으로 제한하고 있으며, 「주택법」제2조는 주택과 준주택 등을 구분하면서 주택 외에 주거시설로 이용가능한 시설을 준주택으로 정의하고 있고, 같은 법 시행령에서는 주거가 가능한 오피스텔을 준주택으로 분류하고 있는바, 청구인의 주장대로 오피스텔이 주거용으로 사용될 수는 있으나, 그렇다 하여 오피스텔이 주택임을 의미하는 것은 아니며, 조세특례는 일반적인 납세의무에 특혜를 주는 것으로 법해석과 적용을 엄격하고 제한적으로 해야하므로 비록 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용하고 있다 하더라도 오피스텔은 주택이 아니므로「조세특례제한법」상 부가가치세 면제 규정을 적용할 수 없다.

「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호에서 규정하는 부가가치세가 면제되는 국민주택은 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 건축된 건물만 해당되고, 설사 그 면적이 국민주택 규모에 해당한다고 하더라도 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 할 수 없으며(대법원 1996.10.11. 선고 96누8758 판결, 같은 뜻), 청구인이 주장의 근거로 제시하는 선결정례(조심2014중4517, 2015.6.29. 외)들은 대법원 판례(대법원 2010.9.9. 선고 2010두9037 판결)를 원용한 것으로 건축물의 용도가 부가가치세 면제대상인 「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호 소정의 국민주택에 해당하는지 여부는 건축허가에서 정한 용도나 공부상의 용도를 기준으로 할 것이 아니라 당해 건축물의 실제 용도를 기준으로 판단하여야 한다는 주장이나, 다른 대법원 판결(대법원 2013.2.28. 선고 2012두24634 판결)에 따르면 대법원 판결(대법원 2010.9.9. 선고 2010두9037 판결)은 실질적 용도가 펜션인 건물을 건축하고 분양한 사안에 대한 것으로 용도가 오피스텔이었다가 주거용 건물로 사용되고 있는 건물에 관한 이 건에 원용하기는 적합하지 아니하고, 부가가치세가 면제되는 국민주택은 주택의 용도로 적법하게 건축된 건물만 해당된다고 재차 판시한 바 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

공부상 업무시설로 등재된 오피스텔이 사실상 국민주택 규모 이하의 주택에 해당하므로 부가가치세를 면제하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.

(2) 조세특례제한법 제106조【부가가치세의 면제 등 】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5 및 제9호는 2018년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제5호, 제9호의2, 제9호의3, 제11호 및 제12호는 2017년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호 및 제8호의2는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용한다.

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)

(3) 조세특례제한법 시행령 제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역 이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택

(4) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. 주택이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

1의2. 준주택 이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

3. "국민주택"이란 「주택도시기금법」에 따른 주택도시기금(이하 "주택도시기금"이라 한다)으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(중간 생략. 이하 "국민주택규모"라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.

(5) 주택법 시행령 제4조【준주택의 종류와 범위】법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.

4.「건축법 시행령」별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔

(6) 건축법 시행령 제3조의4【용도별 건축물의 종류】법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다.별표 1】용도별 건축물의 종류(제3조의 4 관련)

14. 업무시설

나. 일반업무시설

1) 금융업소, 사무소, 출판사, 신문사 등

2) 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부의 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)

(7) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령 별표9 [일반상업지역 안에서 건축할 수 없는 건축물]

2. 지역 여건 등을 고려하여 도시․군계획 조례로 정하는 바에 따라 건축할 수 없는 건축물

나.「건축법 시행령」별표1 제2호의 공동주택[공동주택과 주거용 외의 용도가 복합된 건축물(다수의 건축물이 일체적으로 연결된 하나의 건축물을 포함한다)로서 공동주택 부분의 면적이 연면적의 합계의 90퍼센트(도시·군계획 조례로 90퍼센트 미만의 비율을 정한 경우에는 그 비율) 미만인 것은 제외한다]

(8) 인천광역시 도시계획 조례 제38조【일반상업지역안에서 건축할 수 없는 건축물】① 일반상업지역 안에서는 영 별표 9 제1호 각 목의 건축물을 건축할 수 없다. 다만, 같은 호 가목의 일반숙박시설 및 생활숙박시설과 나목의 위락시설 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우의 건축물은 그러하지 아니하며, 지구단위계획이 수립된 경우에는 그에 따른다.

1. 공원·녹지 또는 지형지물에 따라 주거지역과 차단되는 경우

2. 주거지역 경계로부터 이격거리가 100미터 이상인 경우(거리의 산정은 주거지역 경계선으로부터 대지의 경계선까지로 한다). 다만, 50미터 이상 100미터 미만은 건축물의 용도·규모 또는 형태가 주거환경 및 교육환경 등 주변 환경에 영향이 없다고 허가권자가 인정하는 경우에는 해당 도시계획위원회 심의를 거쳐 건축할 수 있다.

② 일반상업지역 안에서는 영 별표 9 제2호에 따라 다음 각 호의 건축물을 건축할 수 없다. [다만, 제1호의 공동주택 중 공동주택과 주거용 외의 용도가 복합된 건축물(공동주택 부분의 면적이 연면적 합계의 80퍼센트 미만인 것으로 하되,「도시 및 주거환경정비법」제4조에 따라 지정된 정비구역과「인천광역시 도시재생과 균형발전 지원에 관한 조례」제5조에 따라 지정된 사업지구는 90퍼센트 미만인 것. 이 경우 다수의 건축물이 일체적으로 연결된 하나의 건축물을 포함한다)은 건축할 수 있다.]

1.「건축법 시행령」 별표1 제2호의 공동주택

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점건물의 집합건축물대장에 의하면 부속토지 904.5㎡에 총 연면적은 7,972,78㎡인 것으로 나타나고, 지하 2층은 계단실․승강기․주차장, 지하 1층～지상 1층은 제1종 근린생활시설, 지상 2층～지상 14층은 공동주택 및 업무시설(오피스텔) 용도로 되어 있으며, 2013.4.26. 건축허가를 거쳐 2013.5.15. 착공하였고, 2014.2.24. 건축물 사용승인을 득한 것으로 나타난다.

(2) 청구인(OOO)이 2014.7.25. 처분청에 제출한 2014년 제1기 부가가치세 신고내역에 의하면 과세공급분으로 지상1층 상가분양분 공급가액 OOO원을 신고한 후 부가가치세 OOO원을 납부한 것으로 나타나고, 2015.2.13. 제출한 사업장현황신고서에 의하면 주거용건물 건설업 수입금액 OOO원(공동주택 및 오피스텔 분양액)을 기타 매출로 신고한 것으로 나타난다.

(3) 청구인이 제출한 쟁점건물 분양내역은 ＜표1＞과 같은바, 분양현황표 등에 의하면 지하1층 및 지상1층은 근린생활시설로 소매점 및 창고가 소재하고 있고, 지상2층부터 지상14층까지는 공동주택 69세대, 오피스텔 36세대 등 총 105세대의 주거 및 업무시설이 소재하는 것으로 나타난다.

＜표1＞

(4) 처분청 조사담당자가 2017년 4월 작성한 청구인에 대한 개인통합조사복명서에 의하면, 청구인이 부가가치세 면세대상에 해당하지 않는 오피스텔 36호실을 분양하고도 실질적인 주택으로 판단하여 부가가치세 과세표준에서 누락하였다고 하면서 쟁점금액(쟁점오피스텔의 건물분 공급가액 OOO원)을 적출한 것으로 나타난다.

(5) 청구인이 제출한 쟁점건물 건축설계사(OOO)의 사실확인서(2017.1.19. 작성)에 의하면, 자신이 쟁점건물의 건축설계 및 허가를 신청하였고, 설계 및 허가를 신청함에 있어 각 세대가 동일한 주거의 형태를 가지는 주거용으로 설계의뢰를 받아 건축허가를 신청하였으며, 내부구조는 주방, 방, 거실, 욕실이고 바닥난방을 갖추고 있는 등 설비 및 형태상 주거의 용도임을 확인한다고 하면서 그 입증자료로 허가당시 오피스텔 난방구획도와 준공당시 주방, 거실, 화장실의 사진, 허가당시 면적표 및 각층의 평면도를 제시하였다.

(6) 청구인이 제출한 쟁점건물의 상가 및 공동주택, 오피스텔 분양관련 일부계약서에 의하면, 상가만 분양계약서의 계약조항 및 특약사항 등 기재사항 서식이 다르고 공동주택과 오피스텔은 분양계약서 기재사항 서식이 동일한 것으로 나타난다.

(7) 청구인이 제출한 일부 오피스텔 수분양자(408호, 508호, 908호, 1008호)의 거주확인서(2017.7.21. 작성)에 의하면, 해당 오피스텔이 난방(바닥)시설, 주방시설, 거실 및 침실, 기타 인테리어 공사가 주택으로 되어 있어 거주의 목적으로 취득하였고, 현재도 주택으로 이용하고 있음을 확인한다고 하고 있고, 일부 오피스텔(607호, 709호, 809호, 1007호, 1008호, 1108호)의 도시가스요금청구서에 의하면, 용도가 주택난방으로 기재된 것으로 나타난다.

(8) 청구인이 제출한 쟁점건물 부속토지의 토지이용계획확인서에 의하면,「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 일반상업지역 및 방화지구로 표시되어 있고,「수도권정비계획법」에 따른 과밀억제권역으로 기재된 것으로 나타난다.

(9) 청구인이 제출한 2013년 제2기 확정 부가가치세 과세표준 신고서 및 매입처별체금계산서합계표 및 계산서합계표에 의하면, 면세사업장(OOO건설)분으로 공급가액 OOO원의 세금계산서 및 OOO원의 계산서를 수취하였고, 과세사업장(OOO)분으로 공급가액 OOO원을 수취한 것으로 나타나는바, 면세사업장분은 공동주택과 오피스텔의 직접적인 매입내역으로 매입세액 공제를 받은 사실이 나타나지 아니하고, 과세사업장분은 1층 상가의 직접적인 매입내역으로 관련 매입세액 OOO원을 공제 후 환급받은 것으로 나타난다.

(10) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「조세특례제한법」제106조의 제1항 제4호과 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호는「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 「주택법」제2조 및 같은 법 시행령 제4조 제4호에서는 주택에 대하여 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, 국민주택에 대하여는 주거전용면적 85제곱미터(읍 또는 면 지역은 100제곱미터) 이하인 주택으로 규정하면서「건축법 시행령」별표1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔은 준주택으로 정하고 있는바, 위「조세특례제한법」에서 규정한 국민주택 규모 이하의 주택은 원칙적으로「주택법」에 따른 주택으로서 그 주거전용면적이 85제곱미터(읍·면 지역은 100제곱미터) 이하인 것을 의미한다고 보이는 점, 쟁점건물의 집합건축물대장 및 인허가서, 사용승인서 등에 쟁점오피스텔이 공동주택이 아닌 업무시설로 되어 있는 점, 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 언제든지 공부상 용도인 업무시설로 전환하여 사용이 가능한 점 등에서 쟁점오피스텔을 부가가치세 과세대상으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.