2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지피고가 2017. 4. 1. 원고에 대하여 한 2011년 귀속 양도소득세 000,000,000원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

가. 원고는 서울 구 △△동 ×××-××× 대 1,034㎡(이하 '이 사건 토지'라고 한다) 중 1,213분의 18.99지분(이하 '이 사건 토지지분'이라고 한다)과 그 지상 아파트 214-가호(이하 '이 사건 종전아파트'라고 한다)와 상가 16호를 소유하고 있었다.

나. 주식회사 CC에셋(이하 'CC에셋'이라고 한다)은 이 사건 토지 위에 DDDD주 상복합아파트(이하 '이 사건 아파트'라고 한다) 신축사업(이하 '이 사건 신축사업'이라고 한다)을 시행하기 위하여 2006. 7. 22.경 원고와 아래와 같은 내용의 시행계약(이하 '이 사건 계약'이라고 하고, 제4조 제1항의 부담금을 '이 사건 부담금'이라고 한다)을 체결하였는데, 원고 외에 이 사건 토지의 다른 지분권자들도 CC에셋과 사이에 이 사건 계약과 같은 내용의 계약을 체결하였다.다. 원고는 이 사건 계약에 따라 2007. 4. 2.경 주식회사 EE부동산신탁(이하 'EE 부동산신탁'이라 한다)과 아래와 같은 내용의 관리형 토지신탁계약(이하 '이 사건 신탁계약'이라 한다)을 체결하고, 2007. 4. 6. EE부동산신탁 앞으로 신탁등기(이하 '이 사건 신탁등기'라 한다)를 마쳐주었다.

라. 이 사건 종전아파트는 2007. 8. 30. 철거되었다.

마. 원고는 2007. 12. 5. EE부동산신탁과 분양계약을 체결하였고, EE부동산신탁은 건축주로서 이 사건 토지와 같은 동 147-29 토지 위에 이 사건 아파트 신축을 완료한 후 2011. 2. 14. 이 사건 아파트에 관하여 소유권보존등기(이하 '이 사건 소유권보존등기'라고 한다)를 마쳤다.

바. 원고는 2011. 4. 29. EE부동산신탁으로부터 2007. 12. 5.자 매매를 원인으로 하여 이 사건 아파트 중 제22층 제102-2203호 아파트(전용면적 120.17㎡, 대지지분 3989분의 19.64, 이하 '이 사건 수분양아파트'라고 한다)에 관하여 소유권이전등기를 마쳤다.

사. 피고는, 원고가 이 사건 토지지분을 이 사건 계약에 따라 2011. 2. 14.경 양도하였다고 보아, 원고에게 2011년 귀속 양도소득세 000,000,000원을 경정ㆍ고지하였다(이하 '이 사건 처분'이라고 한다).

아. 원고가 이에 불복하여 2017. 6. 23. 심사청구를 하였으나, 2017. 9. 28. 기각되었다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 제1주장 원고는 2004. 7. 3. 이 사건 종전아파트를 취득하여 멸실될 때인 2007. 8. 30.까지 3년 이상 보유하였고, 2년 이상 이 사건 종전아파트에서 거주하였으므로, 이 사건 종전아파트와 이 사건 토지지분의 양도로 발생하는 소득은 소득세법 제89조 제1항의 1세대 1주택의 특례에 따라 비과세대상이다. 따라서 이 사건 처분은 위법하다.

2) 제2주장 이 사건 토지지분의 양도시기는 EE부동산신탁 명의로 이 사건 토지에 관한 소유권보존등기가 마쳐진 2011. 2. 14.이 아니라, 이 사건 신탁등기가 마쳐진 2007. 4. 6. 또는 분양계약체결일인 2007. 12. 5.이므로, 이 사건 토지지분의 양도에 따른 양도소득에 관하여 실제 귀속연도와 달리 그 귀속연도가 2011년임을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 제1주장에 관한 판단

1) 구 소득세법(2012. 1. 1. 법률 제11146호로 개정되기 전의 것, 이하 '소득세법'이라고 한다) 제89조 제1항 제3호에 의하면, 대통령령이 정하는 1세대 1주택과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 주택부수토지 라 한다)의 양도로 발생하는 소득에 대하여는 소득세를 과세하지 아니하는데, 소득세법상 양도는 자산을 '유상'으로 이전하는 것을 말한다.

'1세대 1주택 및 이에 부수되는 토지'에 해당되어 양도소득세의 비과세요건을 충족하고 있다는 사실에 관하여는 특별한 사정이 없는 한 납세의무자에게 입증책임이 있다고 보아야 할 것이고(대법원 2005. 12. 23. 선고 2005두8443 판결 등 참조), '1세대 1주택 및 이에 부수되는 토지'에 해당하는지 여부는 양도 당시를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 1995. 8. 22. 선고 95누7383 판결 등 참조). 원고가 EE부동산신탁에게 소득세법 제89조 제1항 제3호의 주택부수토지의 양도로서 이 사건 토지지분을 양도하였는지에 관하여 살펴보기로 한다. 위 인정사실에 의하면, 이 사건 계약의 내용은 원고가 EE부동산신탁에게 이 사건 토지지분을 이 사건 아파트 신축을 위하여 제공하고, 그 대가로 이 사건 수분양아파트를 분양받되, 이 사건 토지지분의 평가액과 수분양아파트의 분양가액의 차액을 정산하는 것일 뿐이고, 이 사건 종전아파트가 이 사건 신탁계약 체결 후 철거해야 될 대상이었던 점에 비추어 보면, 원고가 이 사건 종전아파트를 유상으로 이전하였다는 점에 관하여 갑 제1호증의 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 사건 토지지분의 양도를 소득세법 제89조 제1항 제3호의 주택부수토지의 양도로 볼 수 없다.

2) 한편 구 소득세법 시행령 (2011. 6. 3. 대통령령 제22950호로 개정되기 전의 것, 이하 '소득세법시행령'이라고 한다) 제154조 제1, 2항에 의하면, 소득세법 제89조 제1 항 제3호 가목에서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택 이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 1세대 라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말하고, 다만 배우자가 없어도 ① 당해 거주자의 연령이 30세 이상인 경우, ② 배우자가 사망하거나 이혼한 경우, ③ 소득세법 제4조의 규정에 따른 소득이 국민기초생활 보장법 제2조 제6호의 규정에 따른 최저생계비 수준 이상으로서 소유하고 있는 주택 또는 토지를 관리・유지하면서 독립된 생계를 유지할 수 있는 경우에는 1세대로 인정한다. 원고가 1세대에 해당하는지에 관하여 살피건대, 원고는 19.. .생의 미혼으로서 연령이 30세가 되는 2007. 5. 31.부터 이 사건 종전아파트가 철거된 2007. 8. 30.까지 이 사건 아파트를 보유한 기간이 약 3개월에 불과한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없고, 원고가 1세대를 구성하여 이 사건 종전아파트를 2년 이상 보유하였다는 점에 관하여 갑 제6, 7호증의 각 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하며 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 이 사건 종전아파트가 1세대 1주택으로서 그 양도로 인한 소득이 비과세대상이라는 주장도 이유 없다.

따라서 제1주장은 어느 모로 보나 이유 없다.

라. 제2주장에 관한 판단

1) 앞서 본 사실 및 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고는 이 사건 계약에 따라 이 사건 토지지분을 이 사건 수분양아파트의 분양가액에서 이 사건 부담금을 공제한 금액 상당의 대가를 받고 유상으로 양도하였다고 봄이 타당하다.

가) 이 사건 아파트 건축사업은 건축법에 따라 건축허가 및 사용승인 처분이 이루어진 일반적인 부동산 개발사업이다. 위 사업을 위하여 원고는 CC에셋과 자유로운 의사에 따라 개별적으로 이 사건 계약을 체결하였고 이에 따라 원고가 이 사건 토지지분을 제공하고 이 사건 수분양아파트를 분양받았을 뿐, 위 일련의 절차가 소득세법 제88조 제2항이 정한 도시개발법이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 인하여 이루어진 것이라고 볼 근거는 없다.

나) 이 사건 계약의 내용은 원고가 이 사건 토지지분을 이 사건 아파트 신축을 위하여 제공하고, 그 대가로 이 사건 수분양아파트를 분양받되, 이 사건 토지지분의 평가액과 수분양아파트의 분양가액의 차액을 정산하는 것이다. 이 때 원고가 제공한 이 사건 토지지분은 원고의 이 사건 토지에 대한 공유지분권이고, 원고가 분양받는 이 사건 수분양아파트의 각 대지권은 집합건물인 이 사건 아파트의 한 구성요소로서 대지에 관한 권리이다. 즉 이 사건 토지지분은 지상건물과는 독립된 별개의 권리인 반면, 대지권은 집합건물과 분리될 수 없는 일체의 권리이다. 같은 토지를 목적으로 하더라도, 위 각 권리는 법적 성격을 전혀 달리하므로, 원고가 이 사건 토지지분 중 일부를 유지하면서 그 지상에 수분양아파트를 신축하였다고 보기는 어렵다.

다) 원고가 이 사건 토지지분을 제공하고 이 사건 수분양아파트를 분양받으면서 정산하게 되는 이 사건 부담금은 이 사건 수분양아파트의 분양가액에서 이 사건 토지 지분에 평당 4.64를 곱한 대물변제면적 상당의 분양가액을 차감한 금액이다. 이같은 정산방식은 원고가 제공한 이 사건 토지지분의 가액과 원고가 분양받는 이 사건 수분양아파트의 가액을 각각의 산정방법에 따라 산출해낸 뒤 최종적으로 그 차액만을 지급하도록 함으로써 정산의 편의를 도모하기 위한 것일 뿐, 이 사건 토지지분의 가액과 이 사건 수분양아파트의 가액을 지급하는 것을 전제로 하는 것이지, 이 사건 토지지분 중 수분양아파트의 대지권 상당의 토지에 관하여는 거래가 이루어지지 않는 것을 전제로 하였다거나 위 부분에 관하여는 대가를 지급받지 않았다고 볼 수 없다.

2) 앞서 본 사실 및 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 토지지분의 양도시기는 2011. 2. 14.이라고 봄이 타당하다. 가) 원고가 이 사건 계약에 따라 이 사건 신축사업을 위하여 이 사건 토지지분을 건축주에게 양도하기로 약정하였는데, 이 사건 신축사업이 완료되기까지는, 이 사건 토지지분을 EE부동산신탁에 신탁하여 두기로 정하였다. 이 사건 신탁계약에 따라 유보의 의미로 이 사건 신탁등기를 경료함으로써 이 사건 토지지분에 관한 소유권의 처분을 완료하지 아니하였다. 이 때 수탁자와 이 사건 신축사업의 건축주는 원칙적으로 별개의 법적 지위를 가진 주체이고, 이 사건에서는 우연히 동일법인(EE부동산신탁)이 건축주이자 수탁자가 된 것이다.

나) 이 사건 계약에 따른 이 사건 신탁계약상 위탁자인 원고가 일방적으로 신탁계약을 해지하지 못하도록 되어 있다. 그러나 계약상의 일정한 사유에 의하여 신탁계약이 해지될 수 있고, 신탁계약이 해지되는 경우 또는 목적 사업이 달성되거나 달성할 수 없게 되는 경우에는 신탁계약이 종료되게 된다(신탁계약 제25조). 이 경우 신탁부동산에 관한 신탁등기는 말소되고 수분양자에게 소유권이전등기가 마쳐지며 신탁재산은 현존하는 상태대로 수익자에게 인도된다(신탁계약 제26조 제1호). 즉, 신탁계약은 종료를 예정하고 있는데, 종료시 수탁자는 신탁재산에 대한 권리를 취득하는 것이 아니라 수분양자, 수익자 등에게 환원해야 한다.

다) 이 사건 토지지분 양도에 대한 대가는 원고가 이 사건 수분양아파트를 분양받는 것이다. 이 사건 신축사업이 완료되고 분양계약에 따라 이 사건 아파트등기가 경료되기 전까지는 원고가 반대급부를 지급받지 못한 상태에 있었다. 그 과정에서 이루어진 것이 이 사건 신탁계약 및 신탁등기인데, 위 신탁계약상 신탁 자체로 인하여는 원고가 토지지분에 대한 대가를 지급받거나 지급을 약정받은 바 없다. 즉 이 사건 신탁등기시에는 이 사건 토지지분에 대한 대금 청산이 전혀 이루어지지 않았다.

라) 원고로서는 이 사건 신축사업의 목적이 달성되어 원고가 이 사건 아파트등기를 마치기 전까지는 그 반대급부의 지급을 보장받을 방법을 마련할 필요가 있었다. 반대로 건축주측의 입장에서도 이 사건 신축사업을 진행하는 동안 이 사건 토지지분에 관하여 완전히 소유권을 취득하지는 못하더라도 원고들이 이 사건 토지지분을 제3자에게 마음대로 처분하지 못하도록 제한할 필요가 있었다. 이러한 양자간의 필요로 인하여 서로 그 목적 범위 내에서 이 사건 토지지분에 관한 사용ㆍ수익ㆍ처분을 제한하기 위하여 이 사건 신탁등기가 경료된 것으로 보이고, 원고가 실제 이 사건 토지지분에 대한 대금을 지급받은 바는 없으므로 이미 지급된 양도대금의 반환을 담보하기 위한 목적으로 이 사건 신탁등기가 이루어진 것은 아니다.

마) 이 사건 계약상 '대물변제면적'이라는 표현이 있기는 하나, 이는 이 사건 토지 지분에 대응하여 원고가 지급받는 대가를 이 사건 수분양아파트의 면적으로 환산한 수치를 의미한다고 보일 뿐, 실제 대물변제가 이루어지는 것을 의미한다고 보이지 않는다. 이 사건 소유권보존등기를 원고의 대물변제로 볼 수는 없으나, 이 사건 소유권보존등기의 경료로써 원고의 이 사건 토지지분에 대한 소유권의 이전이 사실상 완료되었다는 사실은 변함이 없다.

3) 소결론

따라서 원고의 제2주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결을 선고한다.

심급 사건

참조조문

참조판례