소득세법 시행령 제164조 (토지건물의 기준시가 산정)

2. 피고가 2005.01.03. 원고 최AA에게 한 양도소득세 71,956,183원, 원고 최BB에게 한 양도소득세 81,011,110원의 부과처분을 모두 취소한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다.

가. 원고들은 2004.06.28. 부산 남구 ○○동 73-1, 40, 42, 48의 4필지 합계 957.2㎡(이하 '이 사건 토지'라 한다) 중 각 소유 지분을 주식회사 CC프라자(이하 'CC프라자'라고 한다)에게 양도한 후, 이 사건 토지의 2003.01.01. 기준 개별공시지가 186만 원 (/㎡)을 적용한 양도가액을 계산하여 양도소득세를 신고하였다.

나. 피고는 이 사건 토지가 용도변경으로 인하여 지목이 변경되었으므로, 이 사건 토지는 구 소득세법(2005.01.14. 법률 제7335호로 개정되기 전의 것, 이하 '법'이라 한다) 제99조 제1항 제1호 가목 단서 및 소득세법 시행령(2005.02.19. 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것, 이하 '시행령'이라 한다) 제164조 제1항 제3호에서 정한 '개별 공시지가가 없는 토지'에 해당한다는 이유로, 2개의 감정평가기관 감정가액을 참작하여 이 사건 토지의 평가금액으로 정한 333만 원(/㎡)을 적용하여 양도가액을 산정하였고, 이에 따라 2004년 귀속 양도소득세로 2005.01.03. 원고 최AA에게 71,956,183원, 원고 최BB에게 81,011,110원을 부과하는 이 사건 처분을 하였다.

[인정근거: 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1, 2, 3호증의 각 기재]

2. 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

법 제99조 제1항 제1호 가목, 시행령 제164조 제1항 제3호에서 말하는 '개별공사지가가 없는 토지'라 함은 지목변경 전 토지에 관한 개별공시지가가 고시되어 있다고 하더라도 지적법상의 지목변경으로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 '특별한 사정'이 있는 경우에 있어서의 당해 토지를 의미한다. 그런데 이 사건 토지의 경우에는 위와 같은 특별한 사정이 있다고 볼 수 없으므로, 이 사건 토지는 '개별공시지가가 없는 토지'에 해당한다고 볼 수 없다. 그러므로 이 사건 토지가 '개별공시지가가 없는 토지'에 해당함을 전제로 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계법령

별지기재와같다.

다. 판단

1) 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서, 시행령 제164조 제1항 제3호 소정의 '개별공시지가 없는 토지'의 의미

법 제99조 제1항 제1호 가목은 "토지의 기준시가는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가로 하되, 다만 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 한다"고 규정하고, 그에 관한 시행령 제164조 제1항은 "법 제99조 제1항 제l호 가목 단서에서 '대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액'이라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 개별공시지가가 없는 토지와 지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이유사한 인근 토지를 표준지로 보고 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 납세지 관할세무서장이 평가한 가액을 말한다"고 규정하면서, 개별공시지가가 없는 토지의 유형 중 하나로 제3호에서 '토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경된 토지'를 들고 있다.

위와 같은 규정의 문언과 취지, 특히 법 제99조 제1항 제1호 가목은 개별공시지가가 없는 토지의 가액평가방법을 시행령에 위임하고 있는 점, 어느 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있다면 그 후 단순히 지적법상의 지목이 변경되었다는 이유만으로 그 토지가 개별공시지가가 없는 토지에 해당한다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 보면, 법 제99조 제1항 제1호 가목, 시행령 제164조 제1항 제3호에서 말하는 '개별공시지가가 없는 토지'라 함은 지목변경 전 토지에 관한 개별공시지가가 고시되어 있다고 하더라도 지적법상의 지목변경으로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 '특별한 사정'이 있는 경우에 있어서의 당해 토지를 의미한다.

2) 이 사건 토지가 '토지의 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경된 토지'에 해당하는지 여부

가) 피고는 이 사건 토지가 용도변경으로 인하여 지목이 변경된 토지에 해당함을 전제로 하여 이 사건 처분을 하였는바, 먼저 이 사건 토지가 용도변경으로 인하여 지목이 변경된 토지인지 여부에 관하여 살펴본다.

나) 지적법 제2조 제7호는 "지목이라 함은 토지의 주된 용도에 따라 토지의 종류를 구분하여 지적공부에 등록한 것을 말한다"고 규정하고 있으므로, 지적법에서 말하는 지목과 관련된 토지의 주된 용도라 함은 지목 구분의 원인이 되는 토지의 실제이용상황을 의미하는 것인 점, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에서 정하고 있는 각종 용도 지역ㆍ 용도지구ㆍ 용도구역(이하 '용도지역 등'이라 한다)의 변경으로 인하여 당연히 지적법상의 지목변경이 수반되는 것은 아닌 점 등에 비추어 보면, 시행령 제164조 제1항 제3호 소정의 '토지의 용도변경'이라 함은 용도지역 등의 변경을 일컫는 것이 아니라 지적법상의 지목분류 기준인 토지의 실제이용상황의 변경을 말하는 것이라고 할 것이다.

다) 갑 제1 내지 6, 13 내지 17호증(가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하면, 이 사건 토지의 원래 지목이 '대'였는데, 원고들의 아버지인 최DD이 1994.08.23.경 이 사건 토지에서 '대동주유소'라는 상호로 주유소 영업을 시작하였고, 이에 따라 1997.03.14. 이 사건 토지의 지목이 잡종지로 변경되었으며, 최DD은 2002.03.02. 주유소영업을 폐지하였고, 그 후 2002.03.30. 토지사용승낙을 받은 CC프라자가 이 사건 토지상에 제1종 근린생활시설인 지하 2층, 지상 14층의 이 사건 건물에 관한 건축허가를 받아 이를 신축하였으며, 2004.06.10. 그 사용승인을 받았고, 그 후 2004. 6. 16. 최EE와 CC프라자의 지목변경신청에 따라 "2004.06.10. 주용도가 근린생활시설인 건축물의 사용승인"을 사유로 이 사건 토지의 지적공부상 지목이 잡종지에서 '대'로 변경된 사실이 인정되는바, 이에 의하면, 이 사건 토지는 지적공부상 지목이 잡종지였던 주유소 용지였다가 이 사건 건물이 신축되면서 그 주된 용도가 건물의 대지로 변경되었고 이에 따라 지적공부상 지목도 '대'로 변경된 것이므로, 이 사건 토지는 토지의 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경된 토지라고 할 것이다.

2) 토지의 지목변경으로 인하여 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 '특별한 사정'이 있는지 여부

앞서 본 것처럼, 지적법상의 지목이 변경되었다고 하더라도 이로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 지목변경 전의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 '특별한 사정'이 있는 경우에 있어서의 당해 토지를 '개별공시지가가 없는 토지'라고 할 것이므로, 이 사건 토지에 관하여 위와 같은 '특별한 사정'이 있는지 여부에 관하여 살피건대, 갑 제7 내지 11, 13 내지 26호증, 을 제2, 5 내지 9호증(가지번호 포함)의 각 기재, 당심 법원의 한국감정원 대표이사에 대한 사실조회결과, 당심 법원의 가람동국감정평가법인 주식회사 대표이사에 대한 시가감정촉탁결과에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 이 사건 토지에 위와 같은 '특별한 사정'이 있다고 보기 어렵고 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

① 지적공부상 이 사건 토지의 원래 지목은 '대'였는데, 주유소 용지로 이용됨에 따라 1997.03. 14. 지목이 잡종지로 변경되었고, 이 사건 건물이 건축됨에 따라 2004. 6. 16. 지적공부상의 지목도 '대'로 다시 변경되었는바, 이 사건 토지가 주유소 용지에서 이 사건 건물의 대지로 변경되는 과정에서 토지의 고지, 형상, 방위 등의 지형지세, 도로접면, 도로거리 등의 도로조건 등에 변화가 없었다.

② 이 사건 토지에 대한 1997.01.01., 1998.01.01., 2003.01.01., 2004.01.01., 2004.07.01. 기준 각 '개별공시지가 토지특성조사표 및 결정조서'에 의하면, 1997년부터 2004 년까지 이 사건 토지의 이용상황은 상업용지(국토해양부의 개별공시지가 조사산정치침에 의하면 상가, 주유소, 시장, 휴게소, 극장, 병원 등을 모두 상업용지로 분류하고 있다)로 변함이 없었고, 용도지역 역시 일반상업지역으로 변함이 없었다.

③ 1996년부터 2005년까지 이 사건 토지의 개별공시지가 추이는 아래 표와 같은 바, 이 사건 토지의 지목이 '대'에서 '잡종지'로 변경된 해인 1997년과 그 다음 해인 1998년 사이에 별다른 차이가 없었다.

④ 이 사건 토지에 대한 다음과 같은 2003.01.1., 2004.01.01., 2004.07. 1. 기준의 개별공시지가 결정내용에 의하면, 이 사건 토지의 지목 변경은 2004. 1. 1.기준 개별공사지가의 상승 원인이 아니었다.

㉮ 2003.01.01. 기준 개별공시지가 결정 당시 비교표준지는 지목이 '대'인 부산 남구 ○○동 54-1 165㎡였으며, 잡종지인 이 사건 토지와 지목이 '대'인 위 비교표준지는 지목 차이에 따른 가격차이가 없다고 판단되었다. 다만 지형지세 중 형상만 0.98 정도의 열세로 평가되어 총가격배율이 0.98로 정해졌으며, 비교표준지 개별공시지가 190만 원(1㎡)을 기준으로 이 사건 토지의 개별공시지가는 186만 원(/㎡, 190만 원ㆍ0.98 = 186만 2,000원)으로 결정 되었다.

㉯ 2004.01.01. 기준 개별공시지가 결정 당시에는 비교표준지가 지목이 '대'인 부산 남구 ○○동 73-11 582㎡로 선정되었으며, 2003.01.01. 개별공시지가 결정 당시와 마찬가지로 지목이 잡종지인 이 사건 토지와 지목이 '대'인 위 비교표준지 사이에 지목 차이에 따른 토지가치에 차이가 없다고 판단되었다. 다만 지형지세 중 형상은 0.99로, 도로조건 중 도로접면은 1.12로 평가되어 총가격배율이 1.108(0.99X1.12)로 정해졌고, 비교표준지 개별공시지가 300만 원(/㎡)을 기준으로 이 사건 토지의 개별공시지가는 332만 원(/㎡, 300만 원 x 1.12 = 332만 4,000원)으로 결정되었다.

㉰ 2004.07.01. 기준 개별공시지가 결정 당시에는 이 사건 토지의 지목이 '대'로 바뀌었지만 2004.01.01. 기준 개별공시지가 결정 당시와 동일한 토지가 비교표준지였으 며, 지목 차이에 따른 토지가치는 여전히 차이가 없다고 판단되었다. 나머지 토지특성 도 2004.01.01. 기준 개별공시지가 결정 당시와 동일하게 평가되어 총가격배율 역시 1.108로 정해졌고, 비교표준지의 지가도 300만 원으로 동일하였다. 다만 지가변동율을 반영하여 1만 원이 증액된 333만 원(/㎡)으로 이 사건 토지의 개별공시지가가 결정되었다.

⑤ 부산광역시 남구청장은 이 사건 토지의 2004.01.01. 기준 개별공시지가 상승 이유에 대한 원고 측의 민원질의에 대하여 개별공시지가 산정시 인근지가와의 균형유지를 위해 비교표준지 변경 적용 및 표준지 지가상승 으로 답변하였다.

⑥ 한국감정원은 피고의 토지단가산정의뢰에 따라 이 사건 토지의 단가를 산정하면서, 2004.01.01. 개별지가 산정시 공부상 지목이 잡종지였으나 이용상황이 상업용 건 부지였으므로, 지목이 '잡종지'에서 '대'로 지목변경된 것으로 인하여 가격차이가 발생하지 않는다는 취지의 의견을 부가하였다.

3) 따라서 이 사건 토지의 용도변경으로 인하여 지적법상의 지목이 변경되었지만, 이로 인하여 개별공시지가 산정의 기초자료가 되는 토지 특성이 달라져서 지목변경 전 의 개별공시지가를 지목변경 후의 그것으로 보는 것이 불합리하다고 볼 '특별한 사정' 이 있다고 할 수 없으므로, 이 사건 토지는 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서, 시행령 제164조 제1항 제3호 소정의 '개별공시지가 없는 토지'에 해당하지 않는다. 그러므로 이와 달리 보고 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면, 원고들의 청구는 이유 있어 이를 인용할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론 을 달리하여 부당하므로, 제1심 판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.