국세기본법 제26조의2(국세부과의 제척기간)

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 9/10는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2014. 6. 16. 원고에게 한 소득자 BBB의 인정상여 소득금액 OOO원, 소득자 CCC의 인정상여 소득금액 OOO원으로 하는 소득금액변동통지를 취소한다.

가. 원고는 경비용역업, 시설관리용역업, 주택관리업 등을 영위하는 법인이다. 원고의 법인등기부상 BBB가 2004. 3. 12.부터 2009. 4. 1.까지, DDD가 2009. 4. 1.부터 2012. 4. 1.까지, CCC이 2014. 1. 15.부터 현재까지 각 대표이사인 것으로 등재되어 있는데, 사실 BBB가 대표이사로 등재되어 있던 기간 중 2007. 6.부터 2009. 3.까지는 실질적으로 CCC이 원고의 대표자로서 그 업무를 수행하였다.

나. 피고는 2010. 8. 원고에 대한 세무조사를 실시하여 원고가 OO시 OO동 소재 'EEE', OO시 OO동 소재 'FFF' 등 6개 건물에 관하여 위탁관리용역을 제공하면서 2004 사업연도부터 2009 사업연도까지 공급가액 합계 OOO원 상당의 관리비 상당 매출금액을 신고 누락하였다면서 2010. 11. 8. 위 매출누락에 대하여 부가가치세(2004년 제1기분부터 2009년 제2기분까지의 부가가치세 OOO원)를 과세하는 한편, 매출누락금을 법인의 수익으로 보아 익금에 가산한 다음 2004 사업연도부터 2009 사업연도까지의 법인세 OOO원을 경정・고지하였다. 또한 위 매출누락액이 사외 유출된 것이 분명하나 그 귀속이 불분명하다는 이유로 매출누락액을 포함한 관련금액 전액(OOO원)을 원고의 실질적인 대표자로 판단한 CCC에 대한 인정상여로 소득처분하는 내용의 소득금액변동통지를 하였다(별지 소득금액변동통지 내역 표 중 '1차 경정' 부분이다).

다. 이에 원고는 2011. 1. 18. 이의신청을 하였고, 피고는 2011. 2. 17. 이를 받아들여 관리비 중 단순 납부 대행한 것에 불과하다고 인정되는 금액 등 OOO원을 매출누락액에서 제외시키고, 일용근로자 인건비, 전기요금 및 수도요금 등 OOO원을 손금으로 추가 인정하여 2011. 5. 16. 원고에 대하여 법인세는 OOO원, 부가가치세는 OOO원으로 재경정・고지하는 한편, 전체 과세기간에 대하여 원고의 실질적인 대표자를 CCC으로 보기 어렵다는 판단 아래 매출누락액 합계 OOO원을 각 사업연도의 대표이사(2007. 6.부터 2009. 3.까지는 실질적인 대표자)에 대한 인정상여로 소득처분하는 내용의 소득금액변동통지를 하였다(별지 소득금액변동통지 내역 표 중 '2차 경정'부분이다).

라. 원고는 이에 불복하여 2011. 8. 11. 조세심판원에 심판청구를 하면서, '개별 관리도급계약의 내용에 따라 미징수한 공실 관리비, 관리계약이 해지되어 관리권원을 상실한 기간 동안의 관리비, 일반관리비 항목에 포함된 예수금(실질적으로 관리비라 할 수없는 돈), 미회수한 체납관리비 등은 모두 매출누락액에서 제외되어야 한다'는 주장을 하였고, 조세심판원은 2014. 4. 21. 원고의 주장을 일부 받아들여, 개별 관리도급계약의 내용에 따라 미징수한 공실 관리비, 관리계약이 해지되어 관리권원을 상실한 기간 동안의 관리비에 관하여 재조사하여 다시 과세표준과 세액을 결정할 것을 명하고, 나머지 심판청구는 기각하는 결정을 하였다.

마. 이에 피고는 위 조세심판결정의 취지대로 재조사 한 후 그 부분 상당의 매출누

락액을 제외하고, 그에 따라 2004 사업연도부터 2007 사업연도까지 원고의 대표이사(BBB) 또는 실질적 대표자(CCC)에 대한 인정상여로 소득처분한 금액을 감액경정하였다. 그 결과 2004년도 귀속분 OOO원, 2005년도 귀속분 OOO원, 2006년도 귀속분 OOO원, 2007년도 귀속분 OOO원 등 합계 OOO원을 BBB에 대한 인정상여로, 2007년도 귀속분 OOO원을 CCC에 대한 인정상여로 각 소득처분하는 결과가 되었고, 피고는 2014. 6. 16. 원고에게 위와 같은 내용의 소득금액변동통지를 하였다(별지 소득금액변동통지 내역 표 중 '재조사 경정 후 잔여소득금액'부분이다. 청구취지의 기재에 비추어 볼 때 원고는 소득금액변동통지만을 소송물로 삼고 있음이 분명한바, 소득금액변동통지의 당초처분 및 감액경정처분을 통칭하여 '이사건 처분'이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제5호증의 1, 2, 을 제1 내지 4호증, 을 제5호증의 1, 2, 을 제6호증의 1 내지 8, 을 제7호증의 1 내지 15의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 주장의 요지

가. 피고가 매출누락으로 판단한 금액에는 '일반관리비' 항목 중 도급비를 제외한 예수금(실질적으로 관리비라 할 수 없는 돈) 합계 OOO원이 포함되어 있는데, 위 예수금은 원고의 소득이라 볼 수 없으므로 매출에서 제외한 다음 과세표준을 다시 산정해야 한다.

나. 피고가 매출누락으로 판단한 금액에는 미회수한 매출채권(체납관리비) 합계 OOO원이 포함되어 있는데, 원고는 위 체납관리비를 수령한 바 없으므로 위 금액 상당을 매출에서 제외하거나 손금으로 인정한 다음 과세표준을 다시 산정해야 한다.

다. 원고는 단순히 매출신고를 누락한 것일 뿐 사기 기타 부정한 방법으로 조세를 포탈한 것이 아니므로, 이 사건 처분에 적용되는 국세부과제척기간은 10년이 아니라 5년이다. 그에 따라 이 사건 처분 중 이미 부과제척기간을 도과한 사업연도에 해당하는 부분은 취소되어야 한다.

3. 판단

가. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다(아래에서 언급되는 관계법령은 모두 별지 기재 관계법령이다).

나. 이 사건 처분의 적법 여부

1) 원고의 첫 번째 주장에 관한 판단

가) 원고는 건물관리라는 용역 제공을 하는 사업자이므로, 그러한 용역의 공급은 부가가치세의 과세대상이 되고, 그 용역 제공에 대하여 금전으로 대가를 받은 경우에는 이를 매출로 신고하여야 한다(구 부가가치세법 제13조 제1항 제1호, 같은 법 시행령 제48조 제1항).

나) 물론 원고가 건물관리업에 관련하여 수령한 금전이라 하더라도 자기 계산 하에 받지 아니하고 별도로 실 사용량에 따라 구분 징수하여 납입 대행하는 경우에는 원고의 용역과 수령한 금전 사이에 대가관계가 형성되지 아니하여 과세표준에 포함되지 않을 것이고, 이는 대가관계를 전제로 하는 용역공급의 성질상 당연한 것이다.

다) 그런데 원고는 자신이 건물관리업자로서 사용자들로부터 수령한 '일반관리비' 명목의 금액 중 '도급비'를 제외한 나머지 금액은 모두 자신의 용역공급과 대가관계가 없음을 전제로 이 부분 주장을 하고 있는바, 갑 제1호증의 1 내지 55, 갑 제5호증의 1, 2, 을 제5호증의 1, 2의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래 사정에 비추어 볼 때, 원고가 징수한 '일반관리비' 명목의 금액 중 '도급비'만이 원고의 수익 창출에 기여함으로써 원고의 용역공급과 대가관계에 있다고 볼 수는 없고, 원고는 건물사용자들과 사이에 원고가 건물에 대한 일체의 운영・관리업무를 자기의 계산으로 수행하고 그 대가로 도급비 및 용역제공에 따라 부수적으로 발생하는 비용 상당을 일괄하여 지급받았다고 봄이 상당하므로, 원고가 건물사용자들에게 공급한 운영・관리용역과 위 '일반관리비' 중 피고가 아래와 같이 이미 단순 납부 대행 금액으로 보아 매출에 포함시키지 않은 금액을 제외한 나머지 금액 전부 사이에는 서로 대가관계가 인정된다고 할 것이다.

(1) 원고가 세무조사 당시 제출한 관리비 납입통지서 및 이 법원에 제출한 관리비 부과내역서(갑 제1호증의 1 내지 55)의 각 기재에 의하면, 원고는 도급비, 청소용품비, 소모품비, 통신비, 감가상각비, 광열비, 화재보험, 수선유지비, 소독비, 오물수거비, 물탱크청소, 특별수선충당, 사무용품 및 잡비 등을 일괄적으로 일반관리비 명목으로 수령하였는데, 그 중 피고가 단순 납부 대행 금액으로 보아 매출에 포함시키지 아니한 용품비, 통신비, 도서인쇄비, 수선유지비, 소독비, 정화조청소비 등을 제외한 나머지 금액(원고가 '예수금'이라 표현하고 있는 금액, 이하 '원고 주장 제경비'라 한다)은 모두 실제 사용량을 기준으로 산정된 것이 아니라, 실제 필요한 비용과는 무관하게 원고 나름의 기준인 건물사용면적에 비례하여 산정된 것이다.

(2) 원고가 회계 장부상 도급비를 제외한 나머지 원고 주장 제경비를 자신의 수입금액이나 원가와는 별도로 기장하여 혼합되지 않도록 관리한 것으로 보이지 아니한다.

(3) 원고는 도급비 및 원고 주장 제경비 전체에 관하여 부가가치세를 포함하여 수납한 다음 그와 동일한 내용의 세금계산서를 발행하기도 한 것으로 보인다.

(4) 달리 원고가 원고 주장 제경비 상당 금액을 실 사용량에 따라 별도로 구분 징수하여 납입 대행하였다고 인정할 만한 증거가 전혀 없다.

라) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) 원고의 두 번째 주장에 관한 판단

가) 일반적으로 세금부과처분 취소소송에서 과세요건사실(과세표준 산정에 필요한 수입 및 필요경비를 포함한다)에 관한 증명책임은 과세관청에 있다. 그러나 구체적인 소송과정에서 경험의 법칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀진 경우에는 납세의무자가 문제로 된 해당 사실이 경험의 법칙을 적용하기에 적절하지 아니하다거나 해당 사건에서 그와 같은 경험의 법칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점 등을 증명하지 못하는 한 해당 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없고, 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것이고 그 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 그가 입증하는 것이 손쉽다는 점을 감안해 보면, 납세의무자가 입증활동을 하지 않고 있는 필요경비에 대해서는 부존재의 추정을 용인하여 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에도 부합된다(대법원 2014. 5. 29. 선고 2014두2027 판결, 대법원 2004. 9. 23. 선고 2002두1588 판결 등 참조).

나) 위 법리에 비추어 원고의 이 부분 주장에 관하여 본다.

다) 갑 제5호증의 1, 2, 을 제5호증의 1, 2의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 세무조사 당시 원고가 제출한 관리비 납입통지서로 확인되는 관리비 상당의 금액을 매출누락액으로 판단하였고, 원고의 재무제표상 매출채권으로 확인되는 금액은 매출누락액에 포함시키지 않은 사실, 당시 원고는 건물관리비 납부계좌로 원고명의 계좌를 사용하지 않고 원고의 주주나 직원, CCC의 아들 또는 처남 등의 개인계좌를 사용하여 관리비를 입금 받았고, 그 관리비 상당을 장부상에 기재하지도 아니한 사실을 인정할 수 있는바, 이에 의하면, 원고의 누락된 매출금액은 원고가 세무조사 당시 제출한 관리비 납입통지서, 회계장부 등 경험칙에 비추어 과세요건사실을 추정할 수 있는 자료에 의하여 밝혀진 것이므로, 위 누락된 매출금액 중 원고가 미회수된 체납관리비라고 주장하는 매출채권, 즉 재무제표에서 확인할 수 없었던 별도의 매출채권이 존재한다는 등의 특별한 사정은 납세의무자인 원고가 입증할 필요가 있다. 그런데 갑 제3호증, 갑 제4호증의 1 내지 56의 각 기재만으로는 그러한 추가적인 매출채권이 있다는 점을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

라) 또한, 손금에 산입할 수 있는 채권은 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없거나 소멸시효가 완성되는 등으로 회수할 수 없게 된 채권(구 법인세법 제19조의2 제1항, 같은 법 시행령 제19조의2 제1항 제1호, 제8호, 제3항)으로서, 법인이 대손금으로 회계처리한 그 사업연도에 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종, 행방불명으로 인하여 그 채권 전부의 회수불능 사실이 객관적으로 확정되어야 하는 것인바(대법원 2008. 7. 10. 선고 2006두1098 판결 등 참조), 이러한 사정을 인정할 만한 아무런 증거가 없으므로, 설령 원고가 주장하는 매출채권이 존재한다고 하더라도 이를 손금으로 산입할 수 없다.

마) 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3) 원고의 세 번째 주장에 관한 판단

가) 법인세법의 규정에 따라 법인의 대표자에 대한 인정상여로 소득처분되는 금액은 당해 법인이 소득금액변동통지서를 받은 날에 그 소득금액을 지급한 것으로 보게 되나 이는 그 소득금액을 현실적으로 대표자에게 지급하는 것을 의미하는 것이 아니라 법으로 의제하는 것에 불과하므로, 위와 같은 소득금액변동통지서를 받은 법인의 원천징수의무가 성립하려면 그 성립시기인 위 소득금액변동통지서를 받은 때에 소득금액을 지급받은 것으로 보아야 할 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 성립되어 있어야 하며, 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 그 소득세에 대한 부과제척기간의 도과 등으로 이미 소멸하였다면 법인의 원천징수의무도 성립할 수 없으므로, 그 후에 이루어진 소득금액변동통지는 위법하다(대법원 2010. 4. 29. 선고 2007두11382 판결 참조).

나) 한편, 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호의 '사기 기타 부정한 행위'는 조세범처벌법 제9조의 '사기 기타 부정한 행위'와 동일한 의미로 해석할 수 있는바, 조세범처벌법 제9조에서 말하는 '사기 기타 부정한 행위'라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하는 것이고, 조세포탈죄에 있어서 범의가 있다고 함은 납세의무를 지는 사람이 자기의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하는 것을 인식하고 그 행위로 인하여 조세포탈의 결과가 발생한다는 사실을 인식하면서 부정행위를 감행하거나 하려고 하는 것이다(대법원 2006. 6. 29. 선고 2004도817 판결 참조). 그런데 법인의 대표자가 허위의 세금계산서를 수취하여 장부상 매입액을 과다 계상하는 등으로 소득을 은닉하였더라도, 그 대표자가 장차 은닉된 소득이 사외 유출되어 그 귀속자가 밝혀지지 아니함에 따라 자신이 그 법인의 대표자로서 인정상여처분을 받을 것까지 모두 예상하여 그로 인해 부과될 소득세를 포탈하기 위하여 행한 것으로 보기는 어려우므로, 그 인정상여처분으로 인한 소득세에 관한 한 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호에서 정한 '납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우'에 해당한다고 볼 수는 없고, 해당연도 귀속분 소득세에 대한 부과제척기간은 원칙으로 돌아가 같은 항 제3호에 의하여 5년이 된다(대법원 2010. 4. 29. 선고 2007두11382 판결 참조).

다) 구 국세기본법은 제26조의2 제1항 제1호에서 국세의 부과제척기간에 관하여 '납세자가 사기, 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간'이라고만 규정하고 있다가 2011. 12. 31. 법률 제11124호 개정 법률에 의하여 '이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다'는 내용을 추가하였다. 이는 부정행위로 포탈한 법인세와 관련하여 상여, 배당 등으로 처분한 금액에 대한 국세의 부과제척기간도 포탈한 법인세와 마찬가지로 10년으로 함으로써, 종전 규정에 따르면 소득처분에 따른 소득세의 경우 일반적으로 소득세 포탈의 고의를 인정하기 어려운 점을 보완하기 위한 추가 입법인 것으로 판단된다.

라) 위와 같은 법리 및 관계법령의 개정 취지 및 경위 등에 비추어 이 사건에 관하여 본다.

마) 이 사건 처분, 즉 소득금액변동통지가 위법한지 여부는 앞서 본 인정상여 소득

처분으로 인한 BBB, CCC의 소득세 납세의무가 부과제척기간의 도과 등으로 소멸하였는지 여부에 달렸다고 할 것인바, 위 개정 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012. 1. 1. 이후 최초로 법인세법 제67조에 따라 소득처분하는 금액부터 적용된다(개정 국세기본법 부칙 제2조 제1항). 그런데 이 사건 처분 중 CCC에관한 최초 소득처분이 이루어진 2010. 11. 8., BBB에 관한 최초 소득처분이 이루어진 2011. 5. 16.은 모두 2012. 1. 1. 이전임이 명백하므로, 이 사건에서는 개정 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호가 아니라 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호가 적용된다.

바) 그런데, 앞서 인정한 사실에 의하면, 원고가 CCC의 아들, 처남, 원고의 주주 및 직원 등 계좌를 이용하여 관리비를 지급받음으로써 수입금액을 누락하고, 위 계좌를 이용하여 비용을 지급하는 등으로 현장별 원가가 파악되지 아니하게 한 점은 충분히 인정되나, 위 인정사실만으로는 위 매출금액이 누락된 과세연도의 대표자들에게 법인세 및 부가가치세를 포탈하려는 고의가 있었음은 별론으로 하더라도, 여기에서 더 나아가 향후 위 매출누락 사실이 발각되고 그 매출누락분이 사외 유출되어 자신이 그 법인의 대표자로서 인정상여처분을 받을 것까지 모두 예상하여 그로 인해 부과될 소득세를 포탈하기 위하여 행한 것으로 보기는 어렵고, 달리 사기 기타 부정한 행위로써 위 소득세를 포탈하려는 범의가 있었다는 점을 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 위 인정상여 소득처분으로 인한 소득세에 관하여는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 소정의 '납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급・공제받는 경우'에 해당한다고 볼 수 없으므로, 같은 항 제3호에 따라 5년의 부과제척기간이 적용된다.

사) 한편, 구 국세기본법 시행령 제12조의3 제1항 제1호에 의하면 종합소득세와 같이 과세표준과 세액을 신고하는 국세의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한의 다음날이 국세를 부과할 수 있는 날이고, 구 소득세법 제70조 제1항에 의하면 종합소득세의 신고기한은 과세기간의 다음 연도 5. 31.까지이므로, 일반적인 국세부과제척기간(5년)이 적용되는 이 사건에 있어 2004년 귀속 종합소득세의 국세부과제척기간의 기산일은 과세표준 신고기한(2005. 5. 31.)의 다음날인 2005. 6. 1.이고, 국세부과제척기간의 만료일은 위 기산일로부터 5년이 되는 2010. 5. 31.이라 할 것이다. 그런데 이 사건 처분이 위 국세부과제척기간의 만료일을 도과한 2010. 11. 8.에서야 최초로 이루어진 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 결국 이 사건 처분 중 2004년도에 해당하는 소득금액변동통지는 BBB의 소득세 납세의무가 부과제척기간 도과로 이미 소멸한 후에 이루어진 소득금액변동통지가 되어 위법하다.

아) 원고의 이 부분 주장은 위 인정범위 내에서 이유 있다.

4) 소결론

이 사건 처분 중 2004년도 대표자인 BBB에 대한 OOO원 상당의 인정상여 소득처분에 관한 소득금액변동통지는 위법하고, 한편 감액경정처분이 있는 경우 취소의 대상은 감액된 당초처분이므로, 결국 피고가 2011. 5. 16. 원고에게 소득자를 BBB로 하여 한 별지 소득금액변동통지 표 '재조사 경정 후 잔여소득금액' 부분의 BBB 해당란 기재 OOO원의 소득금액변동통지 중 OOO원(BBB에 대한 전체 소득처분 금액인 OOO원 - 위 위법한 OOO원)을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

4. 결 론

원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고 나머지 청구는 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.