국세기본법 시행령 제43조의 3(국세환급가산금)

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고는 원고에게 xxx원 및 그 중 xxx원에 대하여는 2017. 3. 31.부터, xx원에 대하여는 2017. 5. 3.부터, xxx원에 대하여는 2017. 7. 28.부터, xx원에 대하여는 2017. 8. 12.부터 각 이 사건 소장 부본 송달일까지는 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 15%의 각 비율에 의한 금원을 지급하라.

가. 원고 및 bb의 지위

1) 원고는 1998. 9. 21. 설립되어 의류 제조 판매업, 수출입업(의류), 의류 부자재 판매업을 목적으로 하는 법인이다.

2) 주식회사 bb(이하 'bb'이라 한다)는 2005. 2. 1. 설립되어 원고의 본점소재지와 동일한 곳에 본점을 두고 여성의류 제조판매업을 영위하였는데, 원고와 bb는 2015. 11. 2. 원고를 존속회사로 하여 합병하였고, 같은 날 bb는 해산하였다.

나. 원고의 법인세 납부 및 환급

1) 원고는 2016. 11. 28. 피고에 대하여 연구인력개발비 세액공제 및 손익귀속시기 오류 정정을 이유로 2011 사업연도부터 2014 사업연도까지의 법인세 납부세액 중 xxx원을 감액경정해 줄 것을 청구하였다.

2) 피고는 원고의 청구금액 중 일부에 대하여 경정결정을 하였고, 이에 따라 원고에게 다음과 같은 내역의 법인세 환급세액 xxx원 및 환급가산금 xxx원을 지급하였다.

다. 원고의 부가가치세 납부 및 환급

1) 원고는 2017. 6. 13. 피고에 대하여 고객들이 상품 및 서비스를 구입하거나 이벤트에 참여하여 적립한 포인트(마일리지)를 결제 수단으로 사용한 것을 부가가치세공급가액에 포함하여 신고함에 따라 2012년 2기부터 2016년 2기까지의 부가가치세 매출세액 xxx원을 과다하게 신고・납부하였다는 사유로 이를 감액경정하여 줄 것을 청구하였다.

2) 피고는 2017. 7. 27. 일부에 대한 경정결정을 하였고, 이에 따라 원고에게 다음과 같은 내역의 부가가치세 환급세액 xxx원 및 환급가산금 xxx원을 지급하였다.

라. 원고의 bb 신고・납부 법인세 및 부가가치세 환급

1) 법인세 납부 및 환급

원고는 2017. 3. 6. 피고에 대하여 합병 전 bb의 손익귀속시기 오류 정정을 사유로 2012 사업연도부터 2014 사업연도까지의 법인세 납부세액 중 xxx원을 감액경정하여 줄 것을 청구하였고, 2017. 5. 2. 이 중 일부에 대한 경정결정이 이루어짐에 따라 다음과 같은 내역의 법인세 환급세액 xxx원과 이에 대한 환급가산금 xxx원을 돌려받았다.

2) 부가가치세 납부 및 환급

원고는 2017. 6. 13. 피고에 대하여 합병 전 bb가 고객들이 상품 및 서비스를 구입하거나 이벤트에 참여하여 적립한 포인트(마일리지)를 결제 수단으로 사용한 것을 부가가치세 공급가액에 포함하여 신고함에 따라 2012년 2기부터 2015년 2기까지 다음과 같은 내역의 부가가치세 매출세액 xxx원을 과다하게 신고・납부하였다는 사유로 감액경정하여 줄 것을 청구하였고, 2017. 8. 11. 이 중 일부에 대한 경정결정이 이루어짐에 따라 다음과 같은 내역의 부가가치세 환급세액 xxx원과 이에 대한 환급가산금 xxx원을 돌려받았다.

마. 환급가산금의 산정

피고는 나. 내지 라.항에 따라 원고에게 지급할 환급가산금을 산정함에 있어, 구 국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제52조 및 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제5호(이하 '이 사건 규정'이라 한다)에 따라 '경정청구일'을 기산일로 하여 환급가산금을 산정하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1 내지 8호증의 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고의 주장

가. 이 사건 규정은 납세자의 경정청구에 따라 납부한 세액 또는 환급한 세액을 경정함으로 인하여 이미 납부한 세액을 환급하는 경우 '경정청구일'부터 환급가산금을 기산하는 것으로 규정하고 있는데, 이는 다음과 같은 이유로 위헌・위법하여 무효이다.

① 국세납부일과 원고의 경정청구일 사이에 이 사건 규정이 개정되어 시행되었다는 이유로 국세 납부일부터 경정청구일 사이에 발생한 이자 상당의 환급가산금을 지급하지 않는 것은 소급입법에 의하여 납세자의 재산권을 침해하는 것이어서 헌법에 위반된다.

② 이 사건 규정은 환급가산금을 경정청구일로부터 기산하도록 규정하고 있는바, 이는 국세환급가산금을 민사상의 제도로 변경하여 납세자가 정당한 국세환급가산금을 받을 권리를 제한하는 것이어서 모법의 위임범위를 벗어나 납세자의 권리를 과도하게 제한하는 것이다.

③ 이 사건 규정에 따르면 국가는 납세자가 잘못 납부한 세금이 있더라도 환급가산금을 덜 지급하기 위하여 직권으로 경정을 하지 않고 납세자가 경정청구를 할 때까지 환급을 지연시킬 가능성이 있는데, 이는 국가가 우월적 지위에서 보유하게 된 이자를 납세자에게 그대로 돌려주어야 한다는 모법의 취지에 반한다.

④ 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항 제1호는 과다 납부한 세금에 대하여 과세관청이 직권으로 경정함에 따라 발생한 국세환급금은 '국세 납부일'을 기준으로 기산하도록 하고 있는데, 이 사건 규정은 납세자가 경정청구를 함에 따라 발생한 국세환급금은 '경정청구일'을 기준으로 환급가산금을 가산하도록 하고 있다. 두 경우 모두 납세자가 정당한 세액보다 많이 납부한 세금을 돌려받는 것임에도 불구하고 그 기산일을 달리하는 것은 본질적으로 동일한 것을 다르게 취급하는 것이어서 평등의 원칙에 반한다.

나. 따라서 국세 환급가산금을 산정하는 경우 기산일은 국세기본법 시행령 제43조의 3 제1항 제1호에 따라 국세 납부일로 보는 것이 타당하다.

다. 그럼에도 피고는 이 사건 규정에 근거하여 경정청구일을 기산일로 환급가산금을 산정하여 원고가 과다납부한 법인세 xxx원과 부가가치세 xxx원의 합계 xxx원에 대한 환급가산금 xxx원 중 xxx원만 지급함으로써 법률상 원인 없이 그 차액인 xxx원을 보유하는 이익을 얻고 원고는 동액 상당의 손해를 입게 되었다. 또한 피고는 bb가 과다납부한 법인세 xxx원과 부가가치세 xxx원의 합계 xxx원에 대한 환급가산금 xxx원중 xxx원만 지급함으로써 법률상 원인 없이 그 차액인 xxx원을 보유하는 이익을 얻고 bb는 동액 상당의 손해를 입게 되었다.

라. 따라서 피고는 bb의 지위를 승계한 원고에게 위 각 미지급 환급가산금 및 이에 대하여 각 환급금 지급일의 다음날부터의 지연손해금을 지급할 의무가 있다.

3. 관련 법령

구 국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정되기 전의 것)

제52조(국세환급가산금)

세무서장은 국세환급금을 제51조에 따라 충당하거나 지급할 때에는 대통령령으로 정하는 국세환급가산금 기산일부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 국세환급가산금 이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다.

국세기본법 시행령

제43조의3(국세환급가산금)

① 법 제52조에서 대통령령으로 정하는 국세환급금가산금 기산일 이란 다음 각 호의 구분에 따른 날의 다음 날로 한다.

1. 착오납부, 이중납부 또는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정(제5호에 해당하는 경우는 제외한다)하거나 취소함에 따라 발생한 국세환급금: 국세 납부일. 다만, 그 국세가 2회 이상 분할납부된 것인 경우에는 그 마지막 납부일로 하되, 국세환급금이 마지막에 납부된 금액을 초과하는 경우에는 그 금액이 될 때까지 납부일의 순서로 소급하여 계산한 국세의 각 납부일로 하며, 세법에 따른 중간예납액 또는 원천징수에 의한 납부액은 해당 세목의 법정신고기한 만료일에 납부된 것으로 본다.

2. 적법하게 납부된 국세의 감면으로 발생한 국세환급금: 감면 결정일

3. 적법하게 납부된 후 법률이 개정되어 발생한 국세환급금: 개정된 법률의 시행일

4. 「소득세법」ㆍ「법인세법」ㆍ「부가가치세법」ㆍ「개별소비세법」ㆍ「주세법」 또는「교통ㆍ에너지ㆍ환경세법」에 따른 환급세액의 신고, 경정(제5호에 해당하는 경우는 제외한다) 또는 결정으로 인하여 환급하는 경우: 신고를 한 날(신고한 날이 법정신고기일전인 경우에는 해당 법정신고기일)부터 30일이 지난 날. 다만, 환급세액을 신고하지 아니함에 따른 결정으로 인하여 발생한 환급세액을 환급할 때에는 해당 결정일부터 30일이 지난 날로 한다

4. 판단

다음과 같은 국세환급가산금의 법적 성질 및 구 국세기본법 제52조가 대통령령에 국세환급가산금의 기산일을 위임한 취지 등을 종합하여 보면, 국세환급금의 기산일을 납세자가 경정청구를 한 날로부터 기산하도록 정한 이 사건 규정은 상위법령인 구 국세기본법 제52조의 위임범위를 벗어나 납세자의 권리를 과도하게 제한하는 것이라거나 위헌・위법하여 무효라고 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 더 나아가 살필 필요 없이 이유 없다.

가. 국세환급금이란 조세채무가 처음부터 존재하지 않거나 그 후 소멸되었음에도 불구하고 국가가 법률상 원인 없이 수령하거나 보유하고 있는 '부당이득'에 해당하는 것으로서(대법원 1989. 6. 15. 선고 88누6436 판결 참조), 환급금에 국세기본법 제52조에서 정한 기간 동안의 소정의 비율을 곱하여 산정되는 환급가산금은 부당이득에 대한 이자라고 할 것이므로, 환급가산금은 환급금과 별개의 독립한 것이 아니라 환급금 채권・채무에 대한 법정이자의 성격을 가지고 있다(대법원 2002. 1. 11. 선고 2001다60767 판결 등 참조). 이 때 국세환급가산금의 내용에 대한 세법의 규정은 부당이득의 반환범위에 관한 민법 제748조에 대한 특칙으로서의 성질을 가지므로, 국세환급가산금은 수익자인 국가의 선ㆍ악의를 불문하고 그 가산금에 관한 규정에서 정한 기산일과 비율에 의하여 확정된다(대법원 2009. 9. 10. 선고 2009다11808 판결 등 참조).

나. 구 국세기본법(2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것) 제52조는 국세환급가산금의 기산일을 '국세 납부일'의 다음날부터 계산하도록 법률에 직접 규정하였으나, 이후 국세기본법이 2011. 12. 31. 개정되면서 국세환급가산금 기산일을 대통령령으로 정하도록 위임하였다.

국세환급금은 그 발생 원인이 매우 다양하다. 또한 국세환급금의 반환에 관한 규정은 세목의 신설ㆍ변경ㆍ폐지, 과세방식 및 납부절차의 변경 등 조세환경의 변화에 적절히 대응할 필요가 있다. 국세환급가산금의 기산일은 위와 같은 다양한 구체적 사정들을 고려하여 국세환급금의 반환을 둘러싼 국가와 납세자 사이의 이해관계를 합리적으로 조정하기 위해 하위법령에서 탄력적으로 규율할 필요성이 인정되고, 위와 같은 취지에서 2011. 12. 31. 개정된 국세기본법 제52조는 국세환급가산금의 기산일을 대통령령으로 정하도록 위임하는 것으로 개정한 것이다.

다. 구 국세기본법 제52조는 대통령령이 정할 국세환급가산금의 기산일 확정의 기준이나 기산일의 범위를 직접 규정하고 있지 않지만, 국세환급가산금의 부당이득에 대한 법정이자로서의 성격, 지방세기본법 등의 환급가산금에 관한 규정 등을 종합하면, 공평의 원칙상 민법의 부당이득 반환범위의 예에 따라 국세환급사유가 객관적으로 발생한 날인 '국세 납부일'과 반환의무자인 국가가 주관적으로 '국세환급사유를 알게 된 때'를 기산일의 상ㆍ하한으로 하고(민법 제748조, 제749조 참조), 그 범위 내에서 해당 국세의 성격, 과세방식 및 납부절차, 국세환급금의 발생 원인, 국세환급을 둘러싼 법률관계의 조기확정 필요성 등을 고려하여 국세환급가산금의 구체적인 기산점이 정해질 것이라는 점을 충분히 예측할 수 있다(헌법재판소 2018. 3. 29. 선고 2016헌바391 결정 참조).

라. 이 사건에 관하여 보건대, 이 사건 규정은 환급가산금 기산일을 '경정청구일'로 정하였다. 이는 납세자의 경정청구에 의하여 납부세액을 환급하는 경우 과세관청은 납세자가 경정청구를 하기 전까지는 납부세액 환급금이 부당이득에 해당한다는 사실을 알 수 없으므로 반환의무자인 국가가 주관적으로 국세환급사유를 알게 된 때인 경정청구일을 국세환급가산금의 구체적인 기산점으로 정한 것이어서, 앞서 본 부당이득으로서의 국세환급금 및 국세환급가산금의 본질 및 구 국세기본법 제52조의 위임 취지에 부합한다.

마. 비록 국세납부일과 원고의 경정청구일 사이에 이 사건 규정이 개정되어 시행되기는 하였으나, 조세나 부담금에 관한 법령의 불소급의 원칙은 그 법령의 효력발생 전에 완성된 요건사실에 대하여는 특별한 사정이 없는 한 당해 법령을 적용할 수 없다는 의미일 뿐 계속된 사실이나 그 이후에 발생한 요건사실에 대한 법령적용까지를 제한하는 것은 아니다(대법원 2007. 7. 26. 선고 2005두2612 판결 등 참조). 앞서 본 바와 같이 국세환급가산금은 그 가산금에 관한 규정에서 정한 기산일과 비율에 의하여 확정되는 것이므로, 원고의 경정청구에 의하여 발생한 국세환급가산금은 이 사건 규정에서 정한 기산일인 경정청구 시에 비로소 확정되었다. 따라서 원고의 경정청구가 이 사건 규정의 효력발생 후 이루어졌다는 이유로 이 사건 규정을 적용한 것이 소급입법의 금지나 법령의 불소급의 원칙에 위배하여 위법한 것이라고 볼 수도 없다.

바. 국세기본법 시행령 제43조의3 제1항은 과다 납부한 세금에 대하여 과세관청이 직권으로 경정함에 따라 발생한 국세환급금은 '국세 납부일'을 기준으로 기산하도록 하고 있는 반면 납세자가 경정청구를 함에 따라 발생한 국세환급금은 '경정청구일'을 기준으로 환급가산금을 가산하도록 규정하고 있다. 그런데 납세자의 경정청구로 인한 국세환급금의 경우 국가가 납세자의 경정청구로 인하여 비로소 국세환급사유를 알게 되어 경정청구 시로부터 '악의의 수익자'에 해당한다는 점을 고려하여 경정청구 시로부터 가산금을 기산하는 것이므로 잘못된 국세의 납부를 국가가 스스로 직권 경정하는 경우와는 그 발생 원인과 수익자인 국가의 선・악의 여부를 완전히 달리한다. 따라서 이 사건 규정이 직권 경정으로 인한 국세환급금과 경정청구로 인한 국세환급금의 가산금 기산일을 달리 정하였다고 하여 평등의 원칙에 위배된다고 보기도 어렵다.

5. 결론

원고의 청구는 이유 없으므로 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

심급 사건

참조조문

참조판례