1. 제1점에 대하여

구 소득세법(1993. 12. 31. 법률 제4661호로 개정되기 전의 것) 제23조 제4항 제1호 , 제45조 제1항 제1호 (가)목 , 같은법시행령(1993. 12. 31. 대통령령 제14083호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제170조 제4항 각 호 의 규정취지는, 자산을 양도한 경우에 그 양도차익을 산정함에 있어서 종래의 실지거래가액과세원칙으로부터 기준시가과세원칙으로 전환하였음을 선언한 것으로서 실액과세의 원칙에 대한 예외를 인정한 취지로 해석되므로, 자산을 양도한 경우에 자산의 양도차익예정신고나 과세표준확정신고를 함에 있어서 실지거래가액을 확인할 수 있는 증빙서류를 제출한 때에는 실지의 양도 및 취득가액에 의하여 양도차익을 산정하고, 위와 같은 신고가 없거나 신고가 있더라도 증빙서류의 제출이 없을 때에는 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 한다는 것이 대법원의 확립된 견해이다( 대법원 1986. 3. 11. 선고 85누847 판결 , 1995. 11. 28. 선고 95누10983 판결 , 1996. 5. 10. 선고 95누13807 판결 각 참조).

따라서 납세의무자가 소득세법시행령 제170조 제4항 제3호 가 정하는 예정신고 또는 확정신고 기간 내에 제출한 증빙서류에 허위가 있다고 하는 경우이더라도 위 조항은 훈시규정에 불과하므로 변론종결시까지 실지거래가액이 밝혀진 경우에는 실지거래가액에 의하여 과세하여야 한다는 논지는 받아들이기 어렵다.

그러나 기준시가에 의하여 양도차익을 산정하여야 하는 경우에 있어서도 헌법상의 실질적 조세법률주의 또는 과잉금지의 원칙상 그에 기초하여 산출한 세액이 실지거래가액에 의한 양도차익의 범위를 넘을 수는 없다 할 것인바( 대법원 1996. 12. 10. 선고 96누4022 판결 ), 기록에 의하면 원고가 이 사건 토지를 1989. 9. 20. 금 44,730,000원에 취득하여 1991. 6. 26. 금 57,600,000원에 양도하였다는 주장이고, 피고가 기준시가에 의하여 결정고지한 세액은 금 20,086,000원임을 알 수 있어 기준시가에 의하여 산출한 세액이 실지거래가액에 의한 양도차익을 넘게되므로, 원심으로서는 이를 심리하여 정당세액의 범위를 가렸어야 할 것이다.

원고의 위 상고이유에는 이러한 취지의 주장도 포함되어 있다고 봄이 상당하므로 결국 이 점에 대한 상고는 이유 있다.

2. 제2점에 대하여

헌법재판소는 1995. 11. 30. 이 사건 원고가 헌법소원을 제기한 95헌바12 등 병합사건 결정 에서 피고가 기준시가에 의하여 이 사건 양도소득세부과처분을 하면서 적용한 구 소득세법 제60조(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 에 대하여 헌법불합치결정을 하였는바, 위 헌법불합치결정이 이 사건 부과처분의 적부에 어떠한 영향이 있는지가 문제된다고 할 것이다.

헌법재판소는 위 결정 이유에서 위 조항은 조세법률주의 및 위임입법의 한계를 규정한 헌법에 위반되므로 원칙으로 위헌결정을 하여야 할 것이나, 이에 대하여 단순위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 됨은 물론, 위 조항의 위임에 근거한 소득세법시행령 제115조 를 인용하고 있는 구 법인세법시행령 제124조의2 제8항(1978. 12. 30. 대통령령 제9230호로 개정된 후 1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 삭제되기 전의 것) 등도 이를 시행할 수 없게 되는 등 법적 공백 상태를 야기하게 되고 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 줌과 아울러 이미 이 조항에 따른 양도소득세를 납부한 납세의무자들과 사이에 형평에 어긋나는 결과를 초래하는 데다가 이 사건 위임조항의 위헌성은 국회에서 법률로 제정하지 아니한 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것으로서 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평 등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하고, 더욱이 이 사건의 경우에는 1994. 12. 22. 법률 제4803호로 헌법에 합치하는 내용의 개정입법이 이미 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있으므로, 당 재판소는 단순위헌결정을 하지 아니하고 이 사건 위임조항을 적용하여 행한 양도소득세부과처분 중 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 양도소득세부과처분 모두에 대하여 위 개정법률을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치결정을 하기로 한다고 하고 있다.

헌법재판소가 위와 같이 구 소득세법 제60조 가 위헌임에도 불구하고 굳이 헌법불합치결정을 한 것은 단순위헌결정을 하는 경우 그 결정의 효력이 당해 사건 등에 광범위하게 미치는 결과 구 법령에 근거한 양도소득세부과처분이 모두 취소되게 되어 그 지적하는 바와 같은 법적 공백의 발생, 조세수입 감소로 인한 국가재정의 차질, 기납세자와의 형평 위배 등의 불합리가 발생하므로 이러한 부작용을 회피하기 위하여 개정법령의 시행일 이전에 종전의 법령을 적용하여 한 부과처분을 그대로 유지함이 옳다는 판단에서 나온 것임이 분명하다 .

그런데 위 결정 이유 전단에서는 종래의 법령의 계속 적용이 가능하다고 하면서도 후단에서는 개정법률이 위헌성이 제거되었다는 이유로 이를 당해 사건 등에 소급하여 적용할 것을 설시하고 있으나, 이를 소급적용할 법리상 근거도 없을 뿐만 아니라 개별공시지가 시행 이전에 이미 양도가 이루어진 사건에 있어서는 위 개정법률은 양도 당시의 과세시가표준액 등에 의한 기준시가를 위 개정법률이 정하고 있는 개별공시지가로 환산하는 규정을 결하고 있으므로, 위와 같은 사례에 있어서는 그 처분이 전부 취소될 수밖에 없어 위 결정 이유 전단에서 헌법불합치결정을 채택하는 근거로 내세운 법적 공백의 회피, 국가의 재정차질 방지 및 납세자 사이의 형평 유지에 정면으로 모순되는 결과가 발생하게 된다 .

그렇다면 결국 이 사건 헌법불합치결정은 당해 조항의 위헌성이 제거된 개정법률이 시행되기 이전까지는 종전 구 소득세법 제60조 를 그대로 잠정 적용하는 것을 허용하는 취지의 결정이라고 이해할 수밖에 없고, 그것이 당해 사건이라고 하여 달리 취급하여야 할 이유가 없다 .

같은 취지의 원심판단은 정당하고 이와 다른 논지는 이유 없다.

3. 그러므로 상고이유 제1점을 받아들여 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단케 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.