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사건
2009헌바399 지방세법 제186조 단서 위헌소원
청구인
사회복지법인 ○○복지원
대리인 법무법인 덕수
담당변호사 김형태, 김진영, 신동미, 윤천우
당해사건
대법원 2009두12983 재산세등부과처분취소
주문
구 지방세법(2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정되고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 제186조 단서 중 “당해 재산이 유료로 사용되는 경우” 부분은 헌법에 위반되지 아니한다.
이유
1. 사건개요 및 심판대상
가. 사건개요
(1) 청구인은 노인요양시설의 설치․운영을 목적으로 설립된 사회복지법인으로, 그 소유의 안성시 양성면 ○○리 175의 1 대 28,661㎡에 지하 1층, 지상 9층의 노
인주거복지시설(이하 위 대지 및 건물을 합하여 ‘이 사건 양로시설’이라 한다)을 건립하여 2001. 9. 26. 유료양로시설로 설치신고를 마친 이래 이를 운영해 왔다.
안성시장은 2007년도 재산세 과세기준일인 2007. 6. 1. 현재 이 사건 양로시설이 유료로 사용되고 있다는 이유로 2007. 7. 16. 위 건물에 대하여 재산세 3,840,710원, 공동시설세 7,889,370원, 지방교육세 768,140원, 2007. 9. 14. 위 토지에 대하여 재산세 1,510,200원, 지방교육세 302,040원을 부과하였다(이하 위 두 처분을 합하여 ‘이 사건 부과처분’이라 한다).
(2) 이에 청구인은 안성시장을 상대로 이 사건 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였으나 2008. 11. 12. 기각되고(수원지방법원 2008구합3556), 2009. 7. 2. 이에 대한 항소 또한 기각되었으며(서울고등법원 2008누38669), 이후 상고심 계속 중 구 지방세법 제186조 단서에 대하여 위헌법률심판 제청신청을 하였으나 2009. 11. 12. 상고 및 위헌법률심판 제청신청 모두 기각되자(대법원 2009두12983, 2009아83), 2009. 12. 18. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
나. 심판대상
청구인은 구 지방세법(2005. 1. 5. 법률 제7332호로 개정되고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라 한다) 제186조 단서 전체를 심판대상으로 삼고 있으나, 이 사건 부과처분의 근거법률로서 당해 사건에 실제 적용되는 부분은 구 지방세법 제186조 단서 중 “당해 재산이 유료로 사용되는 경우” 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이므로, 이 사건 심판대상은 그 부분이 헌법에 위반되는지 여부로 한정함이 상당하다.
이 사건 법률조항의 내용은 다음과 같고, 관련 조항의 내용은 별지 기재와 같
다.
[심판대상 조항]
제186조 (용도구분에 의한 비과세) 다음 각 호에 규정하는 재산(제112조 제2항의 규정에 의한 과세대상을 제외한다)에 대하여는 재산세를 부과하지 아니한다. 다만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우와당해 재산이 유료로 사용되는 경우의 그 재산 및 당해 재산의 일부가 그 목적에 직접 사용되지 아니하는 경우의 그 일부 재산에 대하여는 그러하지 아니하다.
1. 제사․종교․자선․학술․기예 그 밖의 공익사업을 목적으로 하는 대통령령이 정하는 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 부동산. 이 경우 그 사업에 직접 사용할 건축물을 건축 중인 경우와 건축허가 후 행정기관의 건축규제조치로 인하여 건축에 착공하지 못한 경우의 그 건축예정 건축물의 부속 토지는 이를 그 사업에 직접 사용하고 있는 것으로 본다.
2. 내지 8. (생략)
2. 청구인의 주장 요지
구 지방세법 제186조 본문 및 제1호는 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 부동산을 재산세 과세대상에서 제외하면서 단서에서 그 예외로 ‘대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우’와 ‘당해 재산이 유료로 사용되는 경우’ 등을 정하고 있고, 여기서 ‘대통령령이 정하는 수익사업’이란 구 법인세법 시행령 제2조에서 정하는 수익사업을 가리키는데도, 같은 조 제1항 제4호는 사회복지사업법에 의한
사회복지사업을 위 수익사업에서 제외하고 있다.
한편, 수익사업이란 유료를 당연한 전제로 하는 것이므로, 사회복지사업을 수익사업에서 제외하여 그 사업에 사용된 부동산을 재산세 비과세대상으로 하면서 다시 ‘유료로 사용되는 경우’를 재산세 과세대상으로 하는 것은 단일한 과세대상에 대하여 상반되는 결과를 초래하는 중대한 입법적 오류이다.
따라서 구 지방세법 제186조 단서는 과세요건이 불명확하여 헌법 제38조, 제59조의 조세법률주의 원칙에 위배되고, 과잉제한금지의 원칙에 반하여 헌법 제23조 제1항의 재산권보장 원칙, 제37조 제2항의 법률유보주의 원칙 등에 위배된다.
3. 판단
가. 이 사건 법률조항의 내용 및 입법취지
구 지방세법 제186조는 사용 용도에 따라 재산세를 부과하지 않는 재산을 열거하고, 그 중 제1호는 “제사․종교․자선․학술․기예 그 밖의 공익사업을 목적으로 하는 대통령령이 정하는 비영리사업자가 그 사업에 직접 사용하는 부동산”에 대하여 재산세를 부과하지 않도록 규정하고 있다.
일반적으로 비영리사업자의 공익사업은 사실상 국가 또는 공공단체가 자신이 행할 행정업무의 일부를 비영리사업자로 하여금 이를 대행케 하고 그 업무집행을 감독하는 경우로 볼 수 있고, 이 경우 사업자는 국가를 대신한 행정보완적인 기능을 수행하므로 그에 대한 보상적 차원에서 비과세를 인정할 필요가 있으며(대법원 1988. 9. 27. 선고 86누827 판결 참조), 사업의 공익적 성격을 고려할 때 공익사업에 대해서는 사회정책 및 경제정책상 재산세를 부과하지 않는 것이 타당하므로(헌재 2001. 1. 18. 98헌바75 등, 판례집 13-1, 1, 19 참조), 위 조항을 비롯하여
세법은 공익사업을 행하는 비영리사업자에 대하여 여러 가지 세제상의 혜택을 부여하고 있는 것이다.
비영리사업자에 대한 재산세 비과세 제도는 1961. 12. 8. 개정된 구 지방세법 제184조에서 그 연원을 찾을 수 있는데, 그 후 1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 구 지방세법 제184조 단서는 “다만, …재산을 유료로 사용하는 경우와 …재산의 일부를 그 목적에 사용하지 아니하는 경우의 그 일부의 재산에 대하여는 그러하지 아니하다”라고 하여 비과세 제외요건을 규정하였다가, 1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정된 구 지방세법 제184조 단서에서 “다만, 대통령령이 정하는 수익사업에 사용하는 경우” 부분이 추가되어 비과세 제외대상이 확대되었고, 2005. 1. 5. 지방세법 개정시 구 지방세법 제184조가 구 지방세법 제186조로 그 위치가 이동되었다(참고로 2010. 3. 31. 지방세법의 전부 개정시 구 지방세법 제186조는 폐지되고, 비영리사업자에 대한 재산세 비과세에 관하여는 2010. 3. 31. 제정되어 2011. 1. 1.부터 시행된 ‘지방세특례제한법’에서 비영리사업자의 양태에 따라 개별적인 비과세 규정을 두고 있다).
요컨대, 구 지방세법 제186조에 의해 비영리사업자가 공익사업에 제공하는 부동산에 대하여 재산세가 부과되지 않으려면 ① 비영리사업자가 당해 부동산의 전부를 공익사업에 직접 사용할 것, ② 그 부동산이 대통령령이 정하는 수익사업에 사용되는 경우가 아닐 것, ③ 그 부동산이 유료로 사용되지 않을 것 등의 3가지 요건이 모두 충족되어야 한다.
나. 쟁점의 정리
이 사건의 경우 청구인은 사회복지사업법의 규정에 의하여 설립된 사회복지법
인으로서 구 지방세법 제186조 제1호의 적용을 받는 공익사업을 목적으로 하는 ‘비영리사업자’에 해당하고(구 지방세법 시행령 제136조 제2항, 제79조 제1항 제3호 참조), 노인복지법에 의한 복지사업은 사회복지사업법에 의한 사회복지사업에 해당하여 구 지방세법 제186조 단서에서 말하는 ‘대통령령이 정하는 수익사업’에서 제외되며(구 사회복지사업법 제2조 제1호 다목, 구 지방세법 시행령 제136조 제1항, 제78조의2 제1항, 구 법인세법 제3조 제2항 제1호, 구 법인세법 시행령 제2조 제1항 단서 제4호 참조), 이 사건 양로시설은 노인복지법에 의한 노인주거복지시설(유료양로시설)로서 위 사회복지사업에 직접 사용되고 있으므로, 앞서 본 비영리사업자에 대한 재산세 비과세의 요건 중 앞의 2가지를 충족하고 있음에는 별다른 의문이 없다.
다. 과세요건 명확주의 위반 여부
(1) 일반론
청구인은, 1994. 12. 31. 구 법인세법 시행령의 개정으로 노인 요양복지시설이 수익사업의 범위에서 제외되었으므로 당연히 비과세되어야 함에도 이 사건 법률조항이 다시 당해 시설이 유료로 사용되고 있음을 들어 비과세 제외대상으로 규정하고 있는 것은 서로 모순되는 결과를 초래하는 중대한 입법상의 오류로서 과
세요건이 ‘불명확’한 경우에 해당하여 과세요건 명확주의에 반한다고 주장한다.
과세요건 명확주의라 함은 과세요건이 지나치게 추상적이고불명확하면 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정 내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 것이다(헌재 1992. 12. 24. 90헌바21 , 판례집 4-890, 898).
(2) 판단
당해 부동산이 ‘대통령령이 정하는 수익사업에 사용되지 않을 것’과 ‘유료로 사용되지 않을 것’은 아래에서 살펴보는 바와 같이 그 입법연혁 내지 입법취지, 판단기준 등에서 분명히 구별된다.
(가) 입법연혁 및 입법취지
앞서 본 바와 같이, 1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 구 지방세법 제184조 단서에서는 비영리사업자의 재산세 비과세 요건으로 ‘당해 부동산이 유료로 사용되지 않을 것’만을 규정하다가, 개정된 조항에서는 ‘대통령령이 정하는 수익사업에 사용되지 않을 것’을 추가하여 비과세 요건으로 규정하였다.
이와 같이 지방세법이 당해 부동산이 수익사업에 사용되지 않을 것을 추가하여 재산세의 비과세 요건으로 규정한 것은, 종전규정에 의하면 비영리사업자가 보유한 부동산을 이용하여 수익사업을 수행한 경우 그 부동산에 재산세를 과세할 수
있는지 해석상 논란의 여지가 있어 이를 입법적으로 해결하기 위한 것으로 보인다.
한편, 이 사건 법률조항이 부동산이 유료로 사용되는 경우 재산세 비과세 대상에서 제외하고 있는 것은, 앞서 본 바와 같이 비영리사업자의 공익사업에 제공되는 부동산에 재산세를 비과세하는 근거는 어디까지나 그 사업의 행정보완적 기능 내지 공익적 기능에 있는 것인데, 부동산의 이용에 대해 사용대가를 요구한다면 그 이용의 범위가 일반 대중이 아니라 그것을 이용할 수 있는 경제력을 가진 자에 국한되므로 이는 더 이상 엄밀한 의미의 공익적 기능을 가진 것이라 할 수 없고, 따라서 국가로서는 그에 대한 보상도 할 필요가 없어져 결국 비과세의 근거가 소멸하기 때문이다.
이와 같이, 비과세의 요건으로서 ‘부동산이 유료로 사용되지 않을 것’은 비과세의 입법취지 그 자체에서 유래되는 당연한 요건이고, ‘수익사업에 사용되지 않을 것’은 비영리사업자가 부동산을 이용하여 사실상의 영리활동을 하는 것에 재산세가 비과세되는 것을 막고자 하는 요건이므로 그 입법취지가 서로 다르다.
(나) 판단기준
한편 ‘당해 부동산이 수익사업에 사용되지 않을 것’과 ‘유료로 사용되지 않을 것’은 판단기준에 있어서도 그 내용을 달리한다.
즉, 당해 부동산이 수익사업에 사용되고 있는지 여부를 판단함에 있어서는 그 이용대상의 범위, 당해 사업의 목적, 이용대가의 사용처 등이 중요한 판단기준이 되는 반면, 유료로 사용되는지 여부의 판단기준은 지급받는 금원의 성격이 당해 부동산의 사용대가인지 아니면 별도로 제공되는 재화나 용역의 사용대가인지 여
부에 따라 결정되는 것이므로 양자는 서로 엄밀히 구별되고, 따라서 당해 부동산이 수익사업에 사용된다고는 볼 수 없더라도 그 대가가 부동산의 이용에 대한 것이라면 얼마든지 부동산이 유료로 사용되는 경우에 해당될 수 있다(대법원 2006. 12. 8. 선고 2005두10590 판결 참조).
(다) 소결
이상에서 살펴본 바와 같이, 당해 부동산의 재산세가 비과세되기 위한 요건으로서의 ‘대통령령이 정하는 수익사업에 사용되지 않을 것’과 ‘유료로 사용되지 않을 것’은 그 입법연혁 내지 입법취지, 판단기준 등에서 분명히 구별되므로, 설령 청구인이 수행하는 사회복지사업이 수익사업의 범위에서 제외되었다고 할지라도 그 사회복지사업에 사용되는 부동산이 유료로 사용되지 않아야 재산세가 비과세될 것임은 해석상 명백하다.
따라서, 이 사건 법률조항은 세법의 규정이나 원리에 의해 그 내용을 구체화할 수 있는 경우에 해당하므로, 이를 과세요건 명확주의에 반한다고 할 수 없다.
라. 재산권 침해 여부
(1) 심사기준
조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지에 관하여는 입법자가 국가재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적․기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로, 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적․기술적인 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있다(헌재 2008. 7. 31. 2007헌바13 , 판례집 20-2상, 166, 181).
특히 이 사건에서 문제되고 있는 부동산에 대한 재산세 비과세 제도는 납세의
무자에 대하여 일종의 조세혜택을 부여하는 것으로서, 비과세가 허용되는 부동산의 범위나 비과세 요건 등 그 구체적인 내용의 형성에 관하여는 입법자에게 보다 광범위한 입법재량이 인정된다 할 것이므로, 그 내용이 명백히 불합리하거나 불공정하지 않는 한 입법부의 정책적인 판단은 존중되어야 할 것이다.
따라서, 이 사건 법률조항이 청구인의 재산권을 침해하는지 여부에 대해서는 그 내용이 현저하게 합리성을 결여한 것인지 여부에 따라 이를 판단함이 상당하다.
(2) 판단
(가) 부동산에 대한 재산세 비과세의 정책적 근거
1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정된 구 법인세법 시행령 제2조 제1항 제4호는 과거 법인세법상 수익사업으로 해석되던 사회복지사업을 수익사업의 범위에서 제외한다는 명문의 규정을 두었고, 이에 따라 지방세법상으로도 사회복지사업은 수익사업이 아닌 것으로 취급되었다(구 지방세법 시행령 제78조의2 제1항 참조).
이와 관련하여 청구인은 앞서 본 바와 같이 지방세법이 사회복지사업을 수익사업의 범위에서 이미 제외하여 놓고도, ‘유료로 사용되지 않을 것’을 비과세 요건으로 재차 요구하는 것은 중대한 입법상 오류로서 부당하다고 주장한다.
히 비과세하겠다는 취지로는 볼 수 없다.
즉, 일반적으로 비영리성 및 공익성을 표방하는 비영리법인의 수익사업에서 생기는 소득은 그 고유목적의 사업을 위해 지출될 것이 예상되므로 본래 과세대상에서 제외됨이 바람직하다.
그러나, 비영리법인이 통상의 영리법인과 동일한 영리사업을 영위하는 경우에도 비과세 입장을 견지한다면 비영리법인은 영리법인에 비해 경쟁상의 유리한 지위를 선점할 뿐 아니라 과세의 형평성에도 문제가 야기되므로, 법인세법은 그 사업의 성격에 비추어 통상의 영리법인이 수행하는 것과 같은 영리성 내지 담세력이 존재한다고 인정되는 수익사업을 제한적으로 열거하고 그에 대해서는 영리법인과 마찬가지로 과세하고 있는 것이다.
이와 같이 사회복지사업의 경우 그 속성상 영리성이 비교적 크지 않아 그 소득에 대해 법인세를 비과세하여도 다른 영리법인과의 조세형평을 해칠 우려가 적고, 또한 비영리사업자로 하여금 사회복지사업에 참여하도록 적극 장려할 필요가 있다는 측면에서 법인세법 시행령에서 이를 수익사업의 범위에서 제외한 것으로, 지방세법은 당해 사업의 수익사업 해당 여부를 판별함에 있어서만 법인세법의 규정을 그대로 받아들인 것에 불과하지, 이것이 지방세법이 기존부터 별도로 요구하고 있던 ‘부동산이 유료로 사용되지 않을 것’이라는 비과세 요건마저도 그 적용을 배제하려는 의도가 아님은 명백하다.
또한 만일 부동산이 유료로 사용되는지 여부와 상관없이, 단지 비영리사업자의 사업에 사용된다는 이유만으로 무조건 비과세되어야 한다면 이는 비영리사업자의 행정보완적 기능수행에 대한 보상이라는 당초의 비과세 입법취지에 반할 뿐만 아
니라, 경우에 따라서는 일부 경제력 있는 국민들을 대상으로 사실상의 수익사업을 수행하는 비영리사업자에 대해서까지 재산세 비과세 혜택을 허용하게 되는 부작용이 발생하게 된다.
따라서 비영리사업자의 부동산이 유료로 사용되는 경우에까지 재산세를 비과세하여야 할 경제정책 및 조세정책적 근거는 비교적 미약하다 할 것이므로, 부동산이 유료로 사용되는 경우에는 그것이 설사 수익사업에 사용되지 않는 경우라 하더라도 재산세 비과세 대상에서 제외할 별도의 필요성이 인정된다.
요컨대, 어떤 사업을 수익사업의 범위에서 제외하였다고 해서 그 사업에 유료로 사용되는 재산에 대해서까지 무조건 비과세하여야 한다는 결론이 당연히 도출되는 것은 아니고, 이 사건 법률조항은 비영리사업자가 제3자로부터 일정한 대가를 받는 모든 경우를 재산세 비과세 제외대상으로 하는 것이 아니라, 그 대가 속에 부동산 자체의 사용대가가 포함된 경우만을 비과세 제외대상으로 하고 있으므로 그 내용이 현저하게 합리성을 결한 것이라 볼 수 없다.
(나) 이미 법인세 비과세를 받고 있는 사실을 고려할 필요성
앞서 본 바와 같이, 비영리법인의 경우에는 ‘수익사업으로 법에서 열거한 소득’에 한정하여 법인세 과세소득으로 분류하는데, 사회복지법인이 행하는 사회복지사업은 법인세법상 수익사업에서 제외되고 있으므로, 이 사건 양로시설에서 발생하는 수익에 대해서는 법인세가 과세되지 아니한다.
따라서 청구인이 이미 법인세를 부과받지 않은 사정에 비추어 보아도 이 사건 양로시설에 대해 재산세를 과세한다고 하여 그것이 현저히 불합리하다고 보기도 어려우므로, 이 사건 법률조항은 청구인의 재산권을 침해하지 아니한다.
4. 결론
그렇다면 이 사건 심판대상 조항은 헌법에 위반되지 않으므로, 관여재판관들의 일치된 의견으로 주문과 같이결정한다.
2011. 3. 31.
재판관
재판장 재판관 이강국
재판관 조대현
재판관 김종대
재판관 민형기
재판관 이동흡
재판관 목영준
재판관 송두환
재판관 박한철
별지
관 련 조항
제186조(용도구분에의한비과세)다음각호에규정하는재산(제112조제2항의규정에의한과세대상을제외한다)에대하여는재산세를부과하지아니한다.다만,대통령령이정하는수익사업에사용하는경우와당해재산이유료로사용되는경우의그재산및당해재산의일부가그목적에직접사용되지아니하는경우의그일부재산에대하여는그러하지아니하다.
1. (생략)
2.대통령령이정하는마을회등주민공동체소유부동산
3.별정우체국이공용또는공공용으로사용하는부동산
4.대통령령이정하는도로․하천․제방․구거․유지․사적지및묘지
5.보안림그밖에공익상재산세를부과하지아니할상당한이유가있는것으로서대통령령이정하는토지
6.임시로사용하기위하여건축된건축물로서재산세과세기준일현재1년미만의것
7.비상재해구조용․무료도선용․선교구성용과본선에속하는전마용등으로사용하는선박
8.행정기관 으로부터철거명령을받은건축물등재산세를부과함이부적절한건축물로서대통령령이정하는것
제78조의2(수익사업의범위)
①법제107조본문단서에서“대통령령이정하는수익사업”이라함은「법인세법」제3조제2항의규정에의한수익사업을말한다.
제79조(비영리사업자의범위)
①법제107조제1호에서“대통령령으로정하는비영리사업자”라함은다음각호의자를말한다.
3.사회복지사업법의규정에의하여설립된사회복지법인
제136조(수익사업의범위등)
①법제186조각호외의부분단서에서“대통령령이정하는수익사업”이라함은제78조의2의규정에의한사업을말한다.
②법제186조제1호에서“대통령령이정하는비영리사업자”라함은제79조의규정에의한비영리사업자를말한다.
제3조(과세소득의 범위)
②비영리내국법인의각사업연도의소득은다음각호의사업또는수입(이하“수익사업”이라한다)에서생기는소득으로한다.
1.제조업,건설업,도․소매및소비자용품수리업,부동산․임대및사업서비스업등수익이발생하는사업으로서대통령령이정하는것
○구법인세법시행령(2008.2.22.대통령령제20619호로일부개정되기전의
것)
제2조(수익사업의 범위)
①법인세법(이하“법”이라한다)제3조제2항제1호에서“대통령령이정하는것”이라함은통계청장이고시하는한국표준산업분류(이하“한국표준산업분류”라한다)에의한각사업중수익이발생하는것을말한다.다만,다음각호의사업을제외한다.
4.보건및사회복지사업중사회복지사업법에의한사회복지사업
제2조(정의)
이법에서사용하는용어의정의는다음과같다.
1.“사회복지사업”이라함은다음각목의법률에의한보호․선도또는복지에관 한사업과사회복지상담․부랑인및노숙인보호․직업보도․무료숙박․지역사회복지․의료복지․재가복지․사회복지관운영․정신질환자및한센병력자사회복귀에관한사업등각종복지사업과이와관련된자원봉사활동및복지시설의운영또는지원을목적으로하는사업을말한다.
다. 노인복지법
2.“사회복지법인”이라함은사회복지사업을행할목적으로설립된법인을말한다.
제32조(노인주거복지시설)
①노인주거복지시설은다음각호의시설로한다.
1.양로시설:노인을입소시켜무료또는저렴한요금으로급식기타일상생활에필요한편의를제공함을목적으로하는시설
2.실비양로시설:노인을입소시켜저렴한요금으로급식기타일상생활에필요한편의를제공함을목적으로하는시설
3.유료양로시설:노인을입소시켜급식기타일상생활에필요한편의를제공하고이에소요되는일체의비용을입소한자로부터수납하여운영하는시설
제33조(노인주거복지시설의설치)
②국가또는지방자치단체외의자가노인주거복지시설을설치하고자하는경우에는시장․군수․구청장에게신고하여야한다.