조심 2019인1996 (2020.03.25)

근로소득

기각

장부가 없는 등의 사유로 상대계정이 확인되지 않으므로 청구법인의 통장사본만으로는 이를 확인할 수 없고, 쟁점금액 중 청구법인의 매입채무 변제에 사용하였다는 금액도 그로 인하여 장부상 계상된 가공의 매입채무를 변제하는 형식으로 사외유출되었을 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨

법인세법 제67조 / 법인세법 시행령 제106조

조심2015서0922

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2005.1.3. 개업하여 기계설비 및 소방설비공사 건설업 등을 영위하고 있고, 2013년에 거래처로부터 공사미수금 OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 수령한 후, 이를 2011사업연도부터 2014사업연도까지 청구법인의 주주지분 70%를 보유한 최대주주이자 청구법인의 임직원인 OOO에 대한 가수금(이하 “쟁점가수금“이라 한다)으로 계상하였고, OOO은 쟁점가수금 중 2013년에 OOO, 2014년에 OOO을 인출하였다.

나. 처분청은 2015.6.15.부터 2015.7.29.까지의 기간 동안 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 위 회수한 공사미수금을 가공자산으로 보아 2013사업연도의 손금에 산입하고 △유보로 소득처분하는 한편, 쟁점가수금 중 2013년에 인출한 291,799,201원은 거래처(OOO)에 대한 매입채무를 지급한 사실이 확인된다 하여 2013사업연도의 익금에 산입하고 유보로 소득처분하였으며, 2013년에 인출한 나머지 금액 OOO은 2013사업연도의 익금에 산입하고 상여로 소득처분하였고, 쟁점가수금 중 2014년에 인출한 OOO은 2014사업연도의 익금에 산입하고 상여로 소득처분하였다.

다. OOO은 2017.4.10.부터 2017.4.27.까지의 기간 동안 처분청에 대한 종합감사를 실시한 결과, 청구법인이 2013사업연도에 거래처로부터 수령한 쟁점금액 상당의 공사미수금 회수액을 OOO에 대한 쟁점가수금으로 계상한 이상, 이후 언제라도 이를 반제하여 인출할 수 있으므로 쟁점가수금을 계상한 2013사업연도에 그 전액이 OOO에게 귀속된 것으로 봄이 타당하고, 그 인출금 중 일부가 실제 청구법인의 매입채무를 변제하는데 사용되었다 하더라도 이로 인하여 청구법인의 장부에 계상된 동 가공의 매입채무를 상계하는 시점에 해당 금원이 사외유출되므로 상여로 소득처분하는 금액에서 제외할 이유가 없다는 내용으로 감사지적을 하였고, 이에 처분청은 청구법인이 쟁점가수금을 계상한 2013사업연도에 쟁점금액을 OOO에 대한 상여로 소득처분하여 2017.9.13. 청구법인에게 2013년 귀속 소득금액변동통지(상여) OOO을 한 후, 청구법인이 이에 대한 원천징수분 근로소득세를 납부하지 않자 2018.1.11. 청구법인에게 2013년 귀속 원천징수분 근로소득세 OOO을 부과한다는 과세예고통지를 하였다.

라. 청구법인은 이에 위 소득금액변동통지를 하기 전에 ‘감사결과 과세예고통지’를 하지 않은 절차상 하자 등을 이유로 2018.2.7. 과세전적부심사청구를 제기하였고, 처분청이 동 절차상 하자를 이유로 2018.3.15. 위 소득금액변동통지를 취소함에 따라 OOO은 2018.4.9. 심리대상이 부존재하여 과세전적부심사청구 심사 제외로 결정하였으며, 처분청은 2018.3.20. 청구법인에게 OOO에 대한 2013년 귀속 상여로 OOO을 소득처분하여 소득금액을 증액하고, 이에 따른 원천징수분 근로소득세 예상세액이 OOO이라는 내용의 ‘감사결과 과세예고통지’를 하였고, 청구법인은 이에 불복하여 2018.4.3. 과세전적부심사청구를 제기하였으나, OOO은 2018.11.2. 이를 불채택 결정하였으며, 이에 처분청은 2018.12.6. 청구법인에게 2013년 귀속 OOO의 소득금액변동통지(상여)를 하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2019.2.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 「국세기본법」제81조의15 및 같은 법 시행령 제63조의14에 따라 납세자가 과세전적부심사청구를 한 경우, 국세심사위원회의 결정이 있기 전까지 처분청은 결정·경정을 유보해야 함에도 처분청이 납세자의 이익을 위해서가 아니라 절차상 하자(과세예고통지 생략)를 치유할 목적으로 청구법인이 과세전적부심사청구를 제기한 이후에 당초 하였던 소득금액변동통지를 스스로 취소하였다가 감사결과 과세예고통지를 한 후, 다시 동일한 내용으로 청구법인에게 이 건 소득금액변동통지를 한 처분은 위법·부당하다 할 것이고, 납세자의 사전적 권리구제를 위한 적법절차를 준수하지 아니하여 그 하자가 중대하므로 취소되어야 한다.

(2) 청구법인이 공사미수금 회수액(쟁점금액)을 OOO에 대한 가수금으로 계상하였다 하더라도 그에 상당하는 매출을 누락하지 않은 이상, 동 가수금이 사내에 유보된 것으로 보아야 하므로 이를 반제하여 법인의 자금이 사외유출될 때 소득처분하여야 한다.

(가) 처분청은 2013년 귀속 OOO에 대한 상여로 쟁점금액을 소득처분한 근거로 OOO 판결을 제시하고 있으나, 동 판례는 법인이 누락한 매출액을 장부상 가수금으로 계상할 경우 법인의 순자산가액 변동이 발생하지 않으므로 해당 매출누락액을 실질적으로 이미 사외유출된 것으로 보아야 한다는 취지인데, 청구법인이 2013년에 회수한 공사미수금(쟁점금액) 상당의 매출액을 누락한 사실이 없어 순자산가액이 증가되어 있으므로 위 판례를 이 에 원용하는 것은 타당하지 않다.

(나) 처분청이 당초 청구법인의 2013사업연도 및 2014사업연도에 대한 세무조사 당시 청구법인이 매출을 누락한 사실이 없음을 확인하였고, 이에 대하여는 이 건 감사지적을 한 OOO도 이견이 없으며, 그 이전 과세기간에 청구법인이 매출누락을 한 것으로 가정하면 이에 대한 국세부과제척기간은 도과되었고, 이를 2013년에 회수하고서 쟁점금액을 OOO에 대한 가수금으로 계상한 것으로 보더라도 2013년 귀속 상여로 소득처분시 현금주의를 따르는 것이 되므로 「법인세법」상 손익인식시기에 관한 권리의무확정주의와 배치된다.

(3) 청구법인이 쟁점가수금을 계상할 당시 OOO에 대한 부외가수금 OOO이 존재하였으므로 이와 쟁점금액 중 당초 처분청이 세무조사 당시 매입처에 지급된 것으로 확인한 OOO을 쟁점금액에서 제외한 OOO만 OOO의 사외유출에 대한 상여로 소득처분이 되어야 하나, 이미 동 금액을 초과하는 금액이 당초 처분청의 세무조사 당시 소득처분되었으므로 이 건 소득금액변동통지는 취소되어야 한다.

(가) 청구법인은 건설업 면허를 유지하기 위한 적정 자본금 기준을 충족하기 위해 분식회계를 하여 OOO 개인의 자금을 청구법인의 통장에 입금한 후, 주로 이를 경비와 상계시키는 방식으로 분식회계를 하였고, 이후 공사미수금 회수시 가수금으로 회계처리한 뒤 인출하였다.

(나) 청구법인의 2011년 및 2012년 재무상태표를 보면, OOO의 통장에서 청구법인에게 입금된 거액의 가수금은 기록되어 있지 않고, 그 일부만 계상되어 있으므로 부외가수금이 있음을 알 수 있다.

(다) 설령, 위 부외가수금의 존재를 인정할 수 없다 하더라도, 이 건 /소득금액변동통지금액OOO 중 매입처에게 지급된 것으로 확인된 OOO은 제외하고 OOO만 OOO에 대한 상여로 소득처분하도록 하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 이미 과세처분이 이루어진 후에도 고지 등 절차상 하자는 바로잡아 재고지할 수 있는 것인데, 과세예고통지 없이 당초 소득금액변동통지를 하였다가 과세전적부심사청구가 제기된 이후 위 통지를 직권으로 취소하고서 적법한 절차에 따라 과세예고통지를 한 후에 소득금액변동통지한 이 건 처분은 절차상 하자가 없다.

(2) 청구법인이 쟁점금액 상당의 공사미수금 회수액을 OOO에 대한 쟁점가수금으로 계상하여 위 공사미수금은 가공자산이 되었고, 쟁점가수금(채무)을 OOO에게 반제하여 언제라도 인출 가능하게 되므로 쟁점가수금을 계상한 2013년 귀속 상여로 소득처분함이 타당하며, 쟁점금액 상당의 공사미수금 회수액을 OOO에 대한 쟁점가수금으로 계상한 것은 가공자산(공사미수금)을 계상하여 동 금원을 OOO이 사외유출하였다가 청구법인에게 가수금으로 입금시킨 것과 동일하므로 위 회수된 공사미수금이 OOO에게 귀속된 2013년 귀속 상여로 소득처분함이 타당하다(OOO은 그 이후인 2013년 및 2014년에 쟁점가수금을 반제받아 인출하여 사용하였음).

(3) 청구법인이 쟁점가수금을 계상할 당시 OOO에 대한 부외가수금 OOO이 존재하였다는 청구주장은 사실이 아닌 것으로 보이고, 쟁점금액 중 OOO이 매입처에 지급되었다 하여 동 금액을 이 건 소득금액변동통지금액에서 제외하는 것은 타당하지 않다.

(가) 청구법인은 처분청의 당초 세무조사 당시 위 부외가수금에 대한 주장을 한 바 없고, 처분청의 당초 세무조사 결과대로 조기결정 신청을 하였으며, 이에 따른 원천징수분 근로소득세 OOO도 2015.11.10. 스스로 납부하였다.

(나) 청구법인이 건설업 면허를 유지하기 위해 자본이 건실하게 보이도록 OOO이 청구법인의 계좌에 금전을 입금하였다면 자산계정인 예금을 증가시키기 위함이었을 것인데, 이에 대하여 기장을 하지 않았다는 청구주장은 설득력이 낮고, 청구법인이 동 예입액을 계상하였다면 복식부기 원리상 상대계정에 부채의 증가 등으로 회계처리하였을 것이며, 청구법인이 주장하는 부외가수금의 상대계정의 회계처리 내역에 대한 소명이 없으므로 이와 관련된 청구주장을 신뢰할 수 없다.

(다) 또한 청구법인이 쟁점가수금을 반제하는 형식으로 OOO에게 인출된 금원 일부가 청구법인의 매입채무를 변제하는데 사용되었다 하더라도, 그로 인하여 청구법인의 장부에 계상된 가공의 매입채무를 상계시 동 금원이 OOO에게 귀속될 것인바, 이를 이유로 상여로 소득처분하는 금액에서 제외하는 것은 타당하지 않다.

(라) 법인의 매출누락 여부에 관계없이, 가공채권을 계상하여 이를 특정인이 유용하는 경우, 동 금원을 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에만 가지급금으로 보는 것이고, 그 외의 경우에는 사외유출된 것으로 보아 소득처분하여야 하는 것이므로 처분청이 청구법인에게 한 이 건 소득금액변동통지는 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 과세전적부심사청구 중 절차상 하자(과세예고통지 생략)를 바로잡고자 당초 소득금액변동통지를 취소하고 과세예고통지를 한 후, 이에 대한 과세전적부심사청구가 불채택 결정되어 다시 소득금액변동통지한 것이 절차상 위법·부당하므로 취소되어야 한다는 청구주장의 당부

② 청구법인의 매출채권 회수액을 OOO(최대주주인 임직원)에 대한 가수금으로 계상한 금액을 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제81조의15【과세전적부심사】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 "과세전적부심사"라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 그 밖에 대통령령으로 정하는 과세예고 통지

③ 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장, 지방국세청장 또는 국세청장은 각각 국세심사위원회의 심사를 거쳐 결정을 하고 그 결과를 청구를 받은 날부터 30일 이내에 청구인에게 통지하여야 한다.

(2) 국세기본법 시행령

제63조의14【과세전적부심사의 범위 및 청구 절차 등】② 법 제81조의15 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 과세예고 통지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

2. 세무조사에서 확인된 해당 납세자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

3. 납세고지하려는 세액이 1백만원 이상인 과세예고 통지. 다만, 「감사원법」제33조에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다.

(3) 법인세법

제67조【소득 처분】제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여・배당・기타사외유출・사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(4) 법인세법 시행령

제106조【소득처분】① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것.(단서 생략)

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

다. 사실관계 및 판단

(1) OOO의 전산자료 등에 의하면, 청구법인의 개업일자는 OOO이고, 사업장소재지는 OOO이며, 영위 업종은 기계설비 및 소방설비 등 건설업이고, 청구법인의 대표이사는 2011년 1월부터 2011년 10월까지는 OOO, 2011년 8월부터 2015년 10월까지는 OOO, 2015년 10월부터 현재까지는 OOO인 것으로 나타난다.

(2) OOO은 청구법인의 총 발행주식 OOO 중 2011년∼2014년 기간 동안 OOO(지분율 70%), 2014년∼2015년 기간 동안 OOO(지분율 80%), 2015년∼2017년 기간 동안 OOO(지분율 90%)를 보유하고 있었고, 청구법인으로부터 2013년부터 2017년까지의 기간 동안 OOO의 급여를 지급받았으며, OOO의 배우자인 OOO은 2011년∼2017년 기간 동안 청구법인의 주식 OOO(지분율 10%)를 보유하고 있었다.

(3) 청구법인은 2013년 중 거래처로부터 쟁점금액 상당의 공사미수금을 회수하고 이를 OOO에 대한 쟁점가수금으로 계상하였고, 그 계상 내역은 아래 ＜표1＞과 같으며, OOO은 쟁점가수금 중 2013년에 OOO을, 2014년에 OOO을 인출하여 사용하였고, 그 중 2013년에 인출한 OOO을 거래처(OOO)에 대한 매입채무 지급에 사용하였다.

＜표1＞ 쟁점가수금 계상 내역

(4) 청구법인은 2012사업연도말 현재 OOO에 대한 부외가수금이 OOO이었다고 주장하면서, 이를 정리한 내역(아래 ＜표2·3＞ 참조)을 제시하였고, 관련 증빙자료로 청구법인의 계좌OOO를 제출하였다.

＜표2＞ 청구법인의 OOO에 대한 2011년 부외 가수금 내역 등

＜표3＞ 청구법인의 OOO에 대한 2012년 부외 가수금 내역 등

(5) 청구법인이 제출한 항변서 내용의 요지는 다음과 같다.

(가) 처분청이 이 건 처분의 근거로 제시한 OOO 등은 모두 매출누락을 전제로 한 판례들이므로 이 건에 원용할 수 없다.

(나) 처분청이 청구법인의 장부를 신뢰할 수 없다면 쟁점가수금 계상을 근거로 한 이 건 처분은 근거가 없는 것으로 보아야 하고, OOO이 2011년과 2012년에 청구법인의 계좌에 입금한 금액을 회수하였을 것이라는 처분청의 의견은 대차평균의 원리만으로는 뒷받침될 수 없다.

(다) 청구법인이 세무조사 당시 주장하지 않은 부외가수금을 행정심판 단계에 이르러 주장할 수 없는 것은 아니고, 재결청은 이를 포함하여 사실관계를 확정할 수 있는 것이다.

(라) 사외유출액에 대한 소득처분은 「법인세법 시행령」제106조에 따라 실질귀속을 파악하여 그 귀속자에게 소득처분하여야 하므로 당초 처분청의 세무조사시 쟁점금액 중 2013년 매입처에 지급된 사실이 확인되어 유보로 소득처분하였던 OOO을 국세청장의 감사지적에 따라 OOO에 대한 상여로 소득처분한 것은 부당하다.

(6) 처분청의 추가 답변의 요지는 다음과 같다.

(가) 처분청은 OOO이 청구법인 명의의 계좌에 입금한 금액을 기장하지 않아 상대 계정을 알 수 없다면 금융거래내역만으로는 청구법인이 주장하는 부외가수금의 존재가 입증되지 않으므로 이를 인정할 수 없고, 청구법인이 공사미수금 회수액을 쟁점가수금으로 장부에 계상한 사실은 확인되므로 근거과세원칙을 위배한 것으로 볼 수 없다는 의견이다.

(나) 처분청은 매출누락 여부에 관계없이 청구법인이 매출채권 회수액을 OOO이 대한 쟁점가수금(차입금)으로 계상하였으므로 장차 그 반제가 예정된 것으로 볼 수 없다는 특별한 사정이 없는 이상, 쟁점가수금을 계상한 시기에 OOO에게 사외유출된 것으로 보아 상여로 소득처분함이 타당하다는 의견이다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 절차상 하자를 치유할 목적으로 과세전적부심사청구를 제기한 이후에 당초 하였던 소득금액변동통지를 스스로 취소하였다가 감사결과 과세예고통지를 한 후, 다시 동일한 내용으로 청구법인에게 이 건 소득금액변동통지를 한 처분은 위법·부당하다고 주장하나, 납세의무자에게 종전의 과세대상에 대한 납부의무를 지우기 위하여 다시 법률에서 정한 부과절차에 따라 동일한 내용의 새로운 부과처분을 할 수 있고(OOO 참조), 이미 과세처분이 이루어진 후에 고지 등 절차상 하자를 이유로 재결청의 재결로 취소된 경우라도 행정청은 위법사유를 보완하여 재부과할 수 있는 것인바, 처분청이 당초 소득금액변동통지를 절차상 하자(과세예고통지 생략)를 이유로 취소하고, 과세예고통지를 한 후에 소득금액변동통지한 것은 절차상 하자가 없다고 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 「법인세법」제67조, 같은 법 시행령 제106조 제1항에 의하면 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자에 따라 상여ㆍ배당ㆍ기타사외유출ㆍ사내유보 등으로 처분하는 것이고, 소득처분에 있어 사외유출되었다 함은 법인의 소득이나 자산이 법인으로부터 빠져나가 법인이 아닌 제3자의 지배관리권의 범위에 귀속되었음을 의미한다 할 것이다.

또한 법인이 가수금이라는 법인의 부채로 계상되어 있는 한 대표이사가 법인에 대하여 채권을 보유하고 있는 것으로서 언제라도 이를 인출할 수 있는 것이어서 이는 대표자에게 귀속된 것으로 보아야 할 뿐 아니라, 법인이 가공으로 비용을 과다계상하면서 그 상대 계정으로 외상매입금 등의 채무를 계상한 경우, 채무로 계상된 당해 가공금액은 그 시점에 전액 사외로 유출되어 법인의 대표자 등에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이다(OOO 참조).

이 건의 경우 청구법인은 공사미수금 회수액(쟁점금액)을 OOO에 대한 가수금으로 계상하였다고 하더라도 그에 상당하는 매출을 누락하지 않은 이상, 동 가수금이 사내에 유보된 것으로 보아야 하므로 이를 반제하여 법인의 자금이 사외유출될 때 소득처분하여야 하고, 쟁점가수금을 계상할 당시 OOO에 대한 부외가수금과 매입처에 지급된 금액이 존재하여 이를 소득처분에 반영하여야 한다고 주장하나, 청구법인이 쟁점금액 상당의 공사미수금 회수액을 OOO에 대한 쟁점가수금으로 계상하였고, 이를 반제하는 형식으로 OOO에게 사외유출하였으므로 쟁점가수금을 가계정으로 볼 수 없으며, 언제든지 쟁점금액이 OOO에게 인출될 수 있도록 쟁점가수금을 계상한 시기에 OOO에게 귀속된 것으로 봄이 타당한 점, 청구법인은 쟁점가수금 계상 당시 OOO에 대한 부외가수금이 존재하였다고 주장하나, 장부가 없는 등의 사유로 상대계정이 확인되지 않으므로 청구법인의 통장 사본만으로는 이를 확인할 수 없고, 쟁점금액 중 청구법인의 매입채무 변제에 사용하였다는 금액도 그로 인하여 장부상 계상된 동 가공의 매입채무를 변제하는 형식으로 OOO에게 사외유출되었을 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.