국심1995경0863 (1995.09.26)

부가

경정

완성도기준지급조건부 등의 용역의 공급의 경우 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기가 되므로 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 없음.

부가가치세법 제17조【납부세액】 / 부가가치세법시행령 제61조【매입세액의 안분계산】

인천세무서장이 94.10.25 청구법인에게 한 93년 제1기분 부가가치세 69,265,070원, 93년 제2기분 부가가치세 500,581,360원, 94년 제1기분 부가가치세 469,710,620원의 부과처분은 이를다음과 같이 각각 경정한다.

1. 94년 제1기분 매입세액 중 흄관 제조기계 도입과 관련한매입세액 196,260,143원을 전액 공제한다.

2. 93년 제2기, 94년 제1기분 매입세액 중 PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액 622,764,253원, 224,233,480원은 PC판넬의 과세사업 예정공급비율 65.33%를 적용하여 계산한 매입세액 406,851,886원, 146,491,732원을 각각 공제한다.

3. 93년 제1기, 93년 제2기, 94년 제1기분 매입세액 중 흄관과PC판넬의 공통매입세액 18,373,126원, 188,974,746원, 213,714,911원은 흄관과 PC판넬을 합하여 계산한 과세사업 예정공급비율 72.15%를 적용하여 계산한 매입세액 13,256,210원, 136,345,279원, 154,195,308원을 각각 공제한다.

4. 93년 제1기에 부산광역시 영도구청 청사 신축공사와 관련한 세금계산서불성실가산세 8,743,927원을 부과하지 아니한다.

1. 사실 및 처분개요

청구법인은 주택건설업, 건축자재 제조판매업을 영위하는 법인으로 충남 태안군 근흥면 OO리 OOOOOO에 흄관과 PC판넬을 생산하기 위한 공장을 건설하고 있는데, 동 공장의 건설과 관련하여 흄관 및 PC판넬 제작용 기계장치 도입, 공장건물 신축 등과 관련한 매입세액 1,464,320,659원(이하 “쟁점 매입세액”이라 한다)을 93년 제1기부터 94년 제2기까지 과세사업과 관련한 매입세액으로 신고하여 공제받은 사실이 있고, 93년 제1기에 부산광역시 영도구청 청사 신축공사와 관련하여 공사대금 중 잔금분에 대한 매입 세금계산서(이하 “쟁점 세금계산서”라 한다)를 93.5.12을 공급시기로 하여 교부한 사실이 있다.

처분청은 청구법인에 대한 부가가치세 경정조사 결과에 따라 쟁점 매입세액 1,464,320,659원 중 PC판넬의 면세사업 예정공급가액비율 53.3%(따라서 PC판넬의 과세사업 예정공급가액 비율은 46.7%가 된다)를 적용하여 계산한 매입세액 780,482,911원을 공제하지 아니하고, 영도구청 청사신축과 관련하여 청구법인이 교부한 93.5.12자 쟁점 세금계산서에 대하여 동 청사 신축공사가 93.4.30에 사실상 완료되었으므로 그 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 세금계산서불성실가산세 8,743,927원을 부과하여 94.10.25 청구법인에게 93년 제1기분 부가가치세 69,265,070원, 93년 제2기분 부가가치세 500,581,360원, 94년 제1기분 부가가치세 469,710,620원을 각각 경정고지하였다(위 세액에는 청구법인에 대한 부가가치세 경정조사시 적출된 다른 세액이 함께 포함된 것임).

청구법인은 이에 불복하여 94.12.17 심사청구를 거쳐, 95.3.21 심판청구를 하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점 매입세액 1,464,320,659원은 흄관 제조기계 도입과 관련한 매입세액 196,260,143원, PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액 846,997,733원, 흄관과 PC판넬에 공통으로 관련된 매입세액 421,062,783원으로 구분되는 바, 흄관은 하수도 등의 건설에 사용되는 콘크리트 파이프로 청구법인은 PC판넬과는 별도로 공장과 생산라인을 건설하고 있고 이를 제조하여 공급하는 사업은 재화의 공급으로서 과세사업이므로 흄관 제조기계 도입과 관련한 매입세액 196,260,143원은 과세사업과 관련된 것으로서 실지귀속이 분명하므로 동 매입세액을 전액 공제하여야 한다.

PC판넬은 PC공법(조립식 공법)에 의하여 아파트를 건설할 때 사용되는 조립식 벽체로서 청구법인이 이를 제조하여 다른 업체에 판매하는 경우(이하 “외부판매분”이라 한다)는 과세사업에 해당하고, 청구법인이 주택건설업을 영위하는 법인이므로 이를 청구법인이 건설하는 아파트에 사용하는 경우(이하 “자체사업분”이라 한다)는 조세감면규제법 제100조 제1항 제1호(93.12.31 전면개정 전에는 제74조 제1항 제1호)의 규정에 의하여 국민주택 및 당해 주택의 건설용역을 공급하는데 사용하는 경우만 면세사업에 관련되는 바, 처분청이 자체사업분을 전부 면세로 보아 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 산출하고(과세 : 46.7%, 면제 : 53.3%), 이에 의하여 공통매입세액을 안분계산한 것은 부당하다. 따라서 자체사업분에 대하여 주택건설촉진법상의 국민주택규모 건설의무비율을 적용하여 PC판넬의 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 산출하면 과세부문 65.33%, 면세부문 34.67%가 되므로 이에 의하여 PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액 846,997,733원 중 553,343,618원의 매입세액을 공제하여야 한다(846,997,733원×65.33%=553,343,628원).

흄관과 PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액을 제외한 공통매입세액 421,062,783원은 흄관과 PC판넬을 합하여 계산한 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율에 의하여 매입세액을 안분계산하여야 한다(청구법인의 계산방법에 의하면 흄관과 PC판넬을 합하여 계산한 과세사업 비율은 72.15%이고 이에 의하면 421,062,783원의 매입세액 중 303,796,797원의 매입세액이 공제된다).

(2) 청구법인이 부산광역시 영도구청 청사 신축공사를 사실상 완료한 것은 93.4.30이나 당초 계약조건에 따라 영도구청의 검수에 합격하여 대가지급이 확정된 때가 93.5.12이므로 93.5.12자 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 없어 세금계산서불성실 가산세 부과는 부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 흄관 제조시설은 PC판넬 제조시설에 부수하여 설치된 것으로 별도로 매입세액을 구분하여 공제할 필요성이 없으므로 PC판넬을 기준으로 산출한 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율(과세 : 46.7%, 면세 : 53.3%)에 의하여 총 매입세액 1,464,320,659원을 안분계산하여 면세사업에 관련된 매입세액 780,482,911원을 공제하지 아니한 것은 정당하다.

(2) 부산광역시 영도구청 청사 신축공사 완료일은 93.4.30이므로 대금수령일인 93.5.12에 발행한 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하여 세금계산서불성실가산세를 부과한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 먼저, 처분청이 쟁점 매입세액 1,464,320,659원에 대하여 PC판넬을 기준으로 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 산출하여 매입세액을 안분계산한 것이 정당한지 여부와 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율 계산방법이 적정한지 여부에 대하여 살펴본다.

(1) 부가가치세법 제17조(납부세액) 제2항에서 “다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다”고 규정하고, 그 제4호에서 “제12조의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)”을 열거하고 있다.

같은법 시행령 제61조(매입세액의 안분계산) 제1항에서 “사업자가 과세사업과 면세사업을 겸영하는 경우에 면세사업에 관련된 매입세액의 계산은 실지귀속에 따라 하되, 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용되어 실지귀속을 구분할 수 없는 매입세액(이하 「공통매입세액」이라 한다)은 다음 산식에 의하여 계산한다. 다만, 예정신고를 하는 때에는 예정신고기간에 있어서 총공급가액에 대한 면세공급가액의 비율에 의하여 안분계산하고, 확정신고를 하는 때에 정산한다.

면세사업에 관련된 매입세액 = 공통매입세액×(면세공급가액÷총공급가액)”이라고 규정하고, 제4항에서 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 과세기간 중 과세사업과 면세사업의 공급가액이 없거나 그 어느 한 사업의 공급가액이 없는 경우에 당해 과세기간에 있어서의 안분계산은 다음 각호의 순에 의한다.

1. 총매입가액(공통매입가액을 제외한다)에 대한 면세사업에 관련된 매입가액의 비율

2. 총예정공급가액에 대한 면세사업에 관련된 예정공급가액의 비율

3. 총예정사용면적에 대한 면세사업에 관련된 예정사용면적의 비율”이라고 규정하고 있다.

같은법 시행령 제61조의2(공통매입세액의 정산) 제1항에서 “사업자가 제61조 제4항의 규정에 의하여 매입세액을 안분계산한 경우에는 당해 재화의 취득으로 과세사업과 면세사업의 공급가액 또는 과세사업과 면세사업의 사용면적이 확정되는 과세기간에 다음 산식에 의하여 정산한다. 다만, 예정신고를 하는 때에는 예정신고기간에 있어서 총공급가액에 대한 면세공급가액의 비율 또는 총사용면적에 대한 면세사용면적의 비율에 의하여 안분계산하고, 확정신고를 하는 때에 정산한다.

가산 또는 공제되는 매입세액 = 〔총공통매입세액×(과세사업과 면세사업의 공급가액이 확정되는 과세기간의 면세공급가액÷과세사업과 면세사업의 공급가액이 확정되는 과세기간의 총공급가액)-기공제세액〕

또는 〔총공통매입세액×(과세사업과 면세사업의 사용면적이 확정되는 과세기간의 면세사용면적÷과세사업과 면세사업의 사용면적이 확정되는 과세기간의 총사용면적)-기공제세액〕”이라고 규정하고 있다.

(2) 위 관련법령의 규정에 의하면, 과세사업과 면세사업을 겸영하는 경우에 과세사업(면세사업)에 관련된 매입세액은 실지귀속에 따라 계산하되, 실지 귀속을 구분할 수 없는 공통매입세액은 공급가액의 비율에 따라 안분계산하고, 당해 과세기간 중 과세사업과 면세사업의 공급가액이 없거나, 그 어느 한 사업의 공급가액이 없는 경우에 당해 과세기간에 있어서의 공통매입세액의 안분계산은 첫째, 매입가액 비율, 둘째, 예정공급가액 비율, 셋째, 예정사용면적 비율순으로 하도록 규정되어 있다.

(3) 처분청의 과세자료, 청구법인의 사업계획서, 세금계산서, 수입면장, 시설대여(리스)계약서에 의하면, 쟁점 매입세액 1,464,320,659원은 흄관 제조기계 도입과 관련한 매입세액 196,260,143원(94년 제1기분 196,260,143원), PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액 846,997,733원(93년 제2기분 622,764,253원, 94년 제1기분 224,233,480원), 흄관과 PC판넬에 공통으로 관련된 매입세액 421,062,783원(93년 제1기분 18,373,126원, 93년 제2기분 188,974,746원, 94년 제1기분 213,714,911원)으로 구분되는 사실과, 청구법인의 경우 흄관 공장과 생산라인을 PC판넬 공장과 생산라인과는 별도로 건설하는 사실을 인정할 수 있다(사업계획서상 공장, 사무실, 창고 등을 포함한 총 건물면적 13,244.36㎡ 중 흄관 전용 공장면적은 1,764.2㎡이다).

흄관은 하수도 등의 건설에 사용되는 콘크리트 파이프이며, PC판넬은 PC공법(조립식공법)에 의하여 아파트를 건설할 때 사용되는 콘크리트 벽체인 바, 흄관과 PC판넬은 전혀 별개의 재화이고 각 공장과 생산라인을 별도로 건설하고 있으므로 흄관이 PC판넬에 부수하여 생산되는 것은 아니라고 인정된다.

따라서 처분청이 쟁점 매입세액을 별도로 구분하지 아니하고 PC판넬을 기준으로 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 산출하고 이에 의하여 매입세액을 안분계산한 것은 사실관계 조사를 소홀히 한데 기인한 것으로서 부당하다고 판단되며, 흄관을 제조하여 판매하는 사업은 재화의 공급으로서 부가가치세 과세사업에 해당하므로 흄관 제조기계 도입과 관련한 부가가치세 매입세액 196,260,143원은 실지귀속이 구분되는 매입세액으로서 전액 매출세액에서 공제하여야 할 것이다.

(4) 청구법인의 사업계획서상 PC판넬의 생산 및 판매계획에 의하면, PC판넬의 년간 생산량은 공용면적 32평형 아파트를 기준으로 1,500세대분이며, 이 중에서 800세대분을 자체사업분으로 사용하고 700세대분을 외부판매분으로 사용하는 것으로 되어 있다.

처분청은 위 자체사업분 800세대분이 면세사업에 관련되고, 외부판매분 700세대분이 과세사업에 관련된 것으로 보아 PC판넬의 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 각각 46.7%와 53.3%로 계산하였다(과세 : 700세대분/1,500세대분=46.7%, 면세 : 800세대분/1,500세대분=53.3%).

처분청의 위와 같은 계산방법은 자체사업분의 경우 청구법인이 조세감면규제법상 부가가치세가 면제되는 국민주택규모 이하의 아파트만을 공급한다면 당연하다고 하겠으나, 주택건설업을 영위하는 청구법인이 반드시 국민주택규모 이하의 아파트만을 공급하는 것으로 단정할 수는 없으며, 오히려 국민주택규모 이하와 국민주택규모 이상을 함께 공급하는 것으로 보는 것이 타당한 것으로 판단된다.

소형주택건설확대지침(92.3.3 개정)에 의하면, 주택건설촉진법 제33조에 의한 사업계획승인을 받아 건설하는 주택건설사업의 경우에 총건설호수의 75%이상(단, 전용면적 18평이하 40%이상)을 국민주택규모 이하로 의무적으로 건설하여야 하므로(위 지침은 92.7.1부터 시행되었으며, 종전에는 국민주택 규모이하 비율이 70%, 전용면적 18평이하 비율이 35%였다), 청구법인은 위 지침에 따라 다음과 같이 PC판넬의 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 계산하여야 한다고 주장하는 바, 청구법인의 계산방법은 주택건설촉진법 등에 근거하고 있으므로 처분청의 계산방법보다 타당한 것으로 인정된다(처분청은 청구법인의 사업계획서에 자체사업분에 공용면적 32평형 아파트를 기준으로 800세대분 물량을 사용하는 것으로 되어 있고, 공용면적 32평형 아파트가 부가가치세가 면제되는 국민주택규모에 해당하므로 800세대분 전체를 면세사업과 관련된 것으로 본 것으로 추정된다).

청구법인이 91.5.27 분양한 경기도 OO군 OO읍 소재의 OO아파트의 경우 국민주택규모 초과의 아파트 면적비율을 계산하면 다음과 같은데, 국민주택규모 초과의 아파트의 실제 면적비율은 청구법인의 계산방법에 의하여 계산한 면적비율과 대체로 일치하는 것으로 인정된다.

따라서 PC판넬의 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율은 청구법인의 계산방법에 의한 비율(과세 65.33%, 면세 34.67%)을 적용하는 것이 타당하다 할 것이므로, PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액 846,997,733원 중 65.33%인 553,343,618원의 매입세액은 매출세액에서 공제하여야 할 것이다(93년 제2기분 매입세액 622,764,253원 중 406,851,886원, 94년 제1기분 매입세액 224,233,480원 중 146,491,732원을 각각 공제한다).

(5) 흄관과 PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액을 제외한 공통 매입세액 421,062,783원에 대하여, 처분청은 PC판넬의 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율에 의하여 매입세액 공제여부를 판단하였으나, 앞에서 살펴본 바와 같이, 흄관과 PC판넬은 각각 별도의 용도를 가진 건축자재이고, 청구법인의 경우 흄관과 PC판넬 공장 및 생산라인이 구분되어 있으므로 결국 위 공통매입세액 421,062,783원은 흄관과 PC판넬을 합한 예정공급가액 비율에 의하여 안분계산하여야 하는 것으로 판단된다.

처분청이 과세자료로 삼은 청구법인의 사업계획서에 의하여 흄관과 PC판넬을 합한 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율을 계산하면, 과세부문 72.15%, 면세부문 27.85%로 그 계산근거는 다음과 같다.

따라서 흄관과 PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액을 제외한 공통매입세액은 흄관과 PC판넬을 합하여 계산한 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율(과세 72.15%, 면세 27.85%)에 의하여 매입세액 공제여부를 판단하는 것이 타당하다 할 것이므로, 공통매입세액 421,062,783원의 72.15%인 303,796,797원은 매출세액에서 공제되어야 할 것이다(93년 제1기분 매입세액 18,373,126원 중 13,256,210원, 93년 제2기분 매입세액 188,974,746원 중 136,345,279원, 94년 제1기분 매입세액 213,714,911원 중 154,195,308원을 각각 공제한다).

(6) 부가가치세법 시행령 제61조의2에서 공통매입세액은 일단 예정공급가액 비율 등에 의하여 안분계산하고 과세사업과 면세사업의 공급가액이 확정되는 과세기간에 정산하도록 규정하고 있는 바, 이 건의 경우 청구법인이 주장하는 안분계산방법이 타당하다고 판단되므로 일단 흄관과 PC판넬의 과세 및 면세부문 예정공급가액 비율 등을 고려하여, ① 흄관 제조기계 도입과 관련한 매입세액, ② PC판넬 제조기계 도입과 관련한 매입세액, ③ 흄관과 PC판넬 공통매입세액을 각각 (안분)계산하고 추후에 공급가액이 확정되는 과세기간에 이를 정산하여야 할 것이다.

나. 다음, 부산광역시 영도구청 청사신축과 관련하여 공사대금 중 잔금분에 대한 93.5.12자 매출 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보아 세금계산서불성실가산세를 부과한 처분이 정당한지 여부에 대하여 살펴본다.

(1) 부가가치세법 제22조(가산세) 제2항에서 “사업자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 개인에 있어서는 100분의 1, 법인에 있어서는 100분의 2에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다”고 규정하고, 그 제2호에서 “제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 자기가 교부한 분에 대한 세금계산서를 제출하였으나 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다른 때”를 열거하고 있다.

같은법 제9조(거래시기) 제2항에서 “용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다”고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제22조(용역의 공급시기)에서 “법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다”고 규정하고, 그 제2호에서 “완성도기준지급·중간지급·연불 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때”라고 규정하고 있다.

(2) 청구법인과 영도구청과의 공사도급계약서에 의하면, 청구법인은 공사를 완료한 후 검사에 합격한 때에 소정의 절차에 따라 기성부분에 대한 대가의 지급을 요구할 수 있고, 영도구청은 위 청구를 받은 때에 그 청구를 받은 날로부터 20일이내에 대가를 지급하는 것으로 되어 있다.

청구법인은 93.4.30 영도구청 청사 신축공사를 완료한 후 93.5.7 준공검사를 받자 영도구청에 대하여 공사 기성금을 청구하였으며, 이에 대하여 영도구청은 93.5.12 청구법인에게 공사기성금 480,916,000원(잔금)을 지급하였고, 청구법인은 대금수령일인 93.5.12을 공급시기로 하여 위 잔금분에 대한 세금계산서를 교부하였다.

(3) 완성도기준지급조건부 등의 용역의 공급의 경우 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기가 되므로 청구법인이 당초 계약조건에 따라 위와 같은 절차에 따라 세금계산서를 교부한 것은 정당하며, 93.5.12을 공급시기로 한 쟁점 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 없다 할 것이다.

따라서 청구법인이 영도구청 청사 신축공사를 한 사실에 대하여는 다툼이 전혀 없으므로 쟁점 세금계산서를 그 공급시기가 사실과 다른 세금계산서로 보아 세금계산서불성실가산세를 부과한 처분은 부당하다고 판단된다.

다. 이 건 심판청구는 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.