청구법인이 특수관계법인에게 재화를 시가보다 낮은 가격으로 공급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부

OOO세무서장이 2017.6.12. 청구법인에게 한 법인세 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원 및 부가가치세 2013년 제1기분 OOO원, 2013년 제2기분 OOO원, 2014년 제1기분 OOO원, 2014년 제2기분 OOO원의 부과처분은 부당행위계산 부인 대상금액을 제외하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 알루미늄 OOO 전문업체이고 OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다)는 가공전문업체이다. 청구법인은 주식회사 OOO 등(이하 “OOO 등”이라 한다)으로부터 납품주문을 받으면 원재료(알루미늄)를 금형틀에 넣어 자동차부품을 주조한 다음 사상작업 등을 하여 특수관계에 있는 OOO에 공급하고 OOO은 이를 정밀가공하여 OOO 등에 납품하고 있다.

나. 청구법인은 특수관계에 있는 OOO에 재화를 공급하면서, 2015년 5월까지 원재료비에 원재료비의 30%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 공급가액으로, 2015년 6월부터 원재료비에 원재료비의 40%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 공급가액으로 하여 세금계산서를 각 발행하였다.

다. OOO국세청장은 2016년 12월부터 청구법인과 OOO에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 2013～2014년에 특수관계에 있는 OOO에게 재화를 시가(원재료비에 원재료비의 40%를 주조 및 사상비로 가산한 금액, 이하 같다)보다 낮은 가액으로 판매한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 시가와 거래가액의 차액(2013년 OOO원 및 2014년 OOO원)을 익금산입(2015년 거래분은 기준미달, 과세제외)하고 그 외 조사내용을 포함하여 과세자료로 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 2017.6.12. 청구법인에게 법인세 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원 및 부가가치세 2013년 제1기분 OOO원, 2013년 제2기분 OOO원, 2014년 제1기분 OOO원, 2014년 제2기분 OOO원을 각 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 부당행위계산부인 소득조정분에 불복하여 2017.8.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

처분청은 청구법인이 2013～2014년에 특수관계에 있는 OOO에게 재화를 시가보다 저가로 공급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세하였으나, 청구법인이 2015년 5월까지 원재료비에 원재료비의 30%를 주조 및 사상비로 가산한 금액으로 거래한 것은 업종의 특성상 유사거래가 없기 때문에 내부적으로 원가를 분석하여 그 가액이 적정하다고 판단한 것이고, 2015년 6월부터 그 가산비율을 40%로 조정한 것은 물가상승분 등을 반영한 것이므로 조정후 가액을 그 이전 거래의 시가로 볼 수 없다. 따라서 이 건 처분 중 부당행위계산 부인에 해당하는 세액(법인세 OOO원, 부가가치세 OOO원)은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

청구법인은 특수관계에 있는 OOO에게 재화를 공급하면서, 다른 거래처들과는 다르게 일률적으로 원재료비에 원재료비의 30%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 거래가액으로 적용하다가 2015년 6월 특별한 사유 없이 그 가산비율을 40%로 상향하였는바, 이는 그동안 저가로 공급하다가 그 즈음에 적정한 거래가액으로 변경한 것이다. 동 사실은 알루미늄 캐스팅 제품을 생산·납품하기 위해서는 재료비 70%, 가공비 30%가 투입된다는 청구법인 대표 OOO의 진술을 통해서도 알 수 있다. 즉, 총투입비를 100으로 하였을 때, 재료비는 70, 주조 및 사상비는 30이 되고, 주조 및 사상비 30은 재료비 70을 기준으로 하면 재료비의 42%(=30/70)가 되므로 원재료비에 원재료비의 40%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 시가로 봄이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구법인이 특수관계에 있는 OOO에게 재화를 저가 공급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다

(2) 법인세법 시행령 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법인세법 시행령 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우

제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

2. 「상속세 및 증여세법」제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 「조세특례제한법」제101조를 준용하여 평가한 가액

(3) 상속세 및 증여세법 제62조【선박 등 그 밖의 유형재산의 평가】② 상품, 제품, 서화, 골동품, 소유권의 대상이 되는 동물, 그 밖의 유형재산에 대해서는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(4) 상속세 및 증여세법 시행령 제52조【그 밖의 유형재산의 평가 】② 법 제62조 제2항의 규정에 의한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에 의한다

1. 상품ㆍ제품ㆍ반제품ㆍ재공품ㆍ원재료 기타 이에 준하는 동산 및 소유권의 대상이 되는 동산의 평가는 그것을 처분할 때에 취득할 수 있다고 예상되는 가액. 다만, 그 가액이 확인되지 아니하는 경우에는 장부가액으로 한다.

(5) 부가가치세법 제29조【과세표준】④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.

1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) OOO국세청장은 2016년 12월부터 청구법인 등에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 2013～2014년에 특수관계에 있는 OOO에게 재화를 저가 공급한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 시가와 거래가액의 차액을 익금산입하고 그 외 조사내용을 포함하여 과세자료로 통보하였는바, 부당행위계산 부인관련 조사내용은 다음과 같다.

(가) 2013～2015년, 청구법인과 OOO의 주주구성은 아래와 같다. 이를 보면 청구법인은 대표 OOO과 그 배우자 및 자녀를 통하여 OOO의 경영에 지배적인 영향력을 행사하고 있으므로 청구법인과 OOO은 「법인세법 시행령」제87조 제1항 제4호에 따라 특수관계인에 해당한다.

(나) 청구법인은 특수관계에 있는 OOO에게 재화를 공급하면서, 다른 거래처와는 다르게 일률적으로 원재료비에 원재료비의 30%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 납품가로 적용하다가, 2015년 6월부터 주조 및 사상비의 가산비율을 40%로 상향조정하였다.

(다) 조사관청은 수백개에 이르는 제품마다 가공정도가 다를 것인데 가공비(주조 및 사상비)를 일률적으로 적용하는 것은 경제적 합리성을 결여한 것으로 보고, 비교가능한 제3자와의 거래를 통해 시가를 확인하고자 하였으나, 청구법인은 OOO이라는 업종의 특성상 동일 또는 유사품목을 외부에서 가공한 사례가 없다며 자료를 제출하지 않았다. 이에, 조사관청은 제3자와의 거래가격이 없거나 불명한 것으로 보고, 「상속세 및 증여세법」 제62조 제2항 및 같은 법 시행령 제52조 제2항 제1에 따라 제품의 장부가액을 확인하여 이를 시가로 적용하고자 하였으나, 청구법인은 장부상 단가는 회계팀에서 개별제품의 공정특성 등을 감안하지 않은채 종합원가법에 의해서 발생한 모든 가공비를 재료비 기준으로 일괄계산한 것이므로 OOO과 상관 없는 외주가공비, 금형외주비 등이 포함되어 있고 따라서 개별원가법으로 계산하여야 한다며 자료를 제출하지 않았다.

(라) 청구법인은 OOO에 대한 납품가를 상향해야 할 특별한 사유가 없음에도 2015년 6월 가공비의 가산비율을 30%에서 40%로 조정하였는바 이는 그동안 재화를 저가로 공급하다가 그즈음에 적정한 거래가액으로 조정한 것이다. 청구법인의 공동대표 OOO은 알루미늄 캐스팅 제품을 생산하기 위해서는 재료비 70%, 가공비 30%가 들어간다고 진술하였는바 이에 따르면 주조 및 사상비는 원재료비의 42%(=30/70) 수준이므로 원재료비에 원재료비의 40%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 시가로 봄이 타당하다.

(2) 청구법인은 과세관청이 원재료비에 원재료비의 40%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 그 전 거래의 시가로 적용하는 것은 부당하다고 주장하고 있는바, 그 내용은 다음과 같다.

(가) 청구법인은 2005년부터 OOO에 재화를 공급하면서 원재료비에 원재료비의 30%를 주조 및 사상비로 가산한 금액을 납품가로 적용하였는바 이는 당시 청구법인의 생산부서에서 제조원가 대비 최소한의 이윤을 감안하여 결정한 것이고 납품단가를 일률적으로 적용할 수 있었던 것은 OOO이 특수관계에 있어 내부통제가 가능했기 때문이다.

(나) 청구법인은 2015년 6월 OOO에 대한 납품가 중 가공비(주조 및 사상비)를 30%에서 40%로 상향하였는바 이는 그 동안의 물가 및 인건비 상승분 등을 반영한 것으로 청구법인의 매출원가 상승분(2013년 89.9%, 2014년 88.6%, 2015년 95.3%) 및 일반관리비 상승분(2013년 5.6%, 2014년 6.5%, 2015년 7.5%)을 감안하면 정상적이라 할 수 있다.

(다) 청구법인은 OOO에게 수백개의 제품을 공급하고 있는바 제품마다 개별원가를 계산하는 것은 현실적으로 불가능하고, 동 제품에 대한 유사거래도 존재하지 않는다. 청구법인은 외부거래를 할 수 없는 제조공정상 문제로 부득이 제조원가를 내부적으로 정해 거래를 한 것에 불과하다. 즉, 구매가격이 확정되어 있는 원재료(알루미늄 1㎏당 수입가액 등)에 개별적으로 측정이 불가능한 주조 및 사상비 등을 원가에 가산함에 있어 제조현장의 전문가 등이 오랜 경험과 노하우를 가지고 여러 부서 등과 협의하여 판매단가를 정하고 전체 임원회의 등을 거쳐 물가상승 등 여러 사정을 고려하여 40%로 조정한 것에 불과하다. 처분청은 2015년 6월 이후 판매가격을 그 전 거래의 시가로 소급적용하였는바 이는 자의적 해석이므로 부당하다.

(3) 처분청은 다음과 같은 이유에서 이 건 처분은 정당하다는 의견이다.

(가) 청구법인은 가공비를 원재료 대비 30%로 적용하다가 물가상승 등 사정을 고려하여 40%로 조정하였다고 주장하나, 만일 그렇다면 다른 거래처에도 이를 반영해서 공급가액을 상향조정했어야 할 것인데 그러한 사실이 없고, OOO도 인상된 가격으로 납품한 사실이 없다. 이렇듯 상승요인이 없었음에도 임원회의 등 내부결정사항으로 40%로 상향한 것은 그때까지 시가에 미치지 못하게 공급하던 것을 시가에 가깝게 바로잡은 것으로 봄이 더욱 타당하다.

(나) 청구법인은 2013∼2015년에 계속해서 영업이익률이 감소(2013년 5.37%, 2014년 4.98%, 2015년 △1.68%)하여 결국 영업손실이 발생하고 있으나, 반대로 OOO은 영업이익율이 점점 증가(2013년 5.91%, 2014년 8.87%, 2015년 9.67%)하고 있다. 즉 청구법인은 재화를 저가 공급함으로써 이익을 OOO에게 이전하고 있다는 것을 방증하고 있는 것이다.

(다) 청구법인은 대표 OOO이 지분을 99.68% 보유하고 있으며, OOO은 그 배우자인 OOO가 40%, 자녀인 OOO 및 OOO이 48.1%를 보유하고 있다. 따라서 청구법인이 OOO에게 재화를 저가 공급함에 따른 이익을 이전하는 것은 결국 배우자 및 두 자녀에게 부를 사실상 이전하고 있는 것이고, 이는 청구법인이 OOO에게 재화를 시가보다 저가로 공급할 충분한 사유가 된다. 청구법인과 OOO은 형식상 별개의 법인이지만, 사업장이 붙어 있어(출입문 하나로 구분) 청구법인이 주조 및 사상을 한 후, 바로 옆 건물인 OOO에서 정밀가공을 하고 있으며 관리 사무실에서는 두 법인을 동시에 관리하는 등 사실상 하나로 운영되고 있다. 즉, 두 특수관계법인간 거래금액을 시가보다 저가로 거래하는 편법으로 부를 배우자 및 자녀에게 이전할 수단으로 사용하고 있는 것이다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「법인세법」상 부당행위계산 부인 규정을 적용함에 있어서 그 판단기준이 되는 시가란 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 의미하며 시가에 대한 주장 및 입증책임은 과세관청에게 있다고 할 것인바, 처분청은 청구법인이 OOO에게 재화를 저가로 공급하다가 2015년 6월 적정한 거래가액으로 조정한 것이고 청구법인 대표 OOO의 진술이 이를 뒷받침한다면서 원재료비에 원재료비의 40%를 가공비로 가산한 금액을 청구법인과 OOO간 전체거래의 시가로 적용하였으나, 시가 산정근거가 불분명하고, 또한 청구법인은 OOO에 공급하는 품목이 수백종에 이르고 그 가공 정도도 각기 상이하며 비교가능한 제3자와의 거래 또한 존재하지 않는다는 이유로 2005년부터 품목별로 개별원가를 산정하지 아니하고 일률적으로 원재료비에 원재료비의 30%를 가공비로 가산한 금액을 납품단가로 적용하다가 2015년 6월 그 동안의 비용증가분을 반영하여 가공비의 가산비율을 40%로 상향한 것으로 나타나므로 각 거래가격을 비정상적인 가격으로 단정하기도 어려워 보인다. 따라서 처분청이 2015년 6월 이후 거래가격을 기준으로 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 법인세 등을 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

참조조문

-법인세법 시행령 제87조 제1항 제4호

-법인세법 시행령 제88조

-부가가치세법 제29조

-상속세 및 증여세법 제38조