배우자가 상속재산분할기한까지 상속주택에 대한 소유권이전등기를 이행하지 않아 당초 신고한 배우자 상속공제를 인정하지 아니한 처분의 당부 등

가. OOO은 2015.10.30.∼2016.1.29. 기간 동안 2014.10.23. 사망한 피상속인 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)에 대한 상속세 세무조사를 실시하여 피상속인이 부동산임대 수입금액을 누락한 사실을 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2016.2.12. 상속인인 청구인들에게 상속세를 결정·고지하였다.

나. 감사원은 2019.6.27.∼2019.7.26. 기간 동안 국세청에 대한 감사를 실시한 결과, 피상속인의 배우자인 OOO 등 공동상속인인 청구인들은 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하 “분할기한”이라 한다)인 2015.10.30.까지 OOO 소재 부동산 등 총 12건의 부동산(이하 “상속부동산”이라 한다)에 대해 협의분할 및 상속등기를 완료(2016.5.24. 상속등기가 완료됨)하지 아니하여 「상속세 및 증여세법」(2014.1.1. 법률 제12168호로 일부개정된 것, 이하 “상증세법”이라 한다) 제19조의 규정(이하 “쟁점규정”이라 한다)에 의한 배우자 상속공제의 요건을 충족하지 아니한 것으로 보아 2020.2.4. 국세청장에게 부족 징수된 상속세를 징수하라는 요구를 하였고, 이에 따라 처분청은 청구인들이 당초 신고한 배우자 상속공제 금액(OOO원, 이하 “쟁점상속공제”라 한다)을 OOO으로 변경하여 2020.3.10. 청구인들에게 2014.10.23. 상속분 상속세 OOO(납부불성실가산세 OOO 포함)을 경정․고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2020.6.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 분할기한의 제도 취지, 배우자 상속공제의 헌법적 측면에서 갖는 권리적 성격, 청구인들의 가족사를 고려할 때 쟁점상속공제는 인정되어야 한다.

(가) 청구인들 중 OOO는 피상속인의 자녀이긴 하나 피상속인의 배우자인 OOO의 자녀는 아니어서 이러한 가족사로 인해 제출한 녹취록과 같이 상속재산의 분할과 관련하여 서로 다투다가 분할기한으로부터 약 7개월이 경과한 2016.5.24.에 이르러 상속부동산에 대해 법정 지분대로 상속을 등기원인으로 하여 소유권이전등기를 마쳤다.

(나) 이러한 특별한 사정은 상증세법 시행령 제17조 제2항 제1호에서 규정하는 소송이 있는 경우에 준하거나 같은 항 제2호에서 규정하는 ‘부득이한 사유 등’에 해당하므로 분할기한이 연장되었다고 봄이 타당하다. 「상증세법 시행령」 제17조 제2항 제2호는 ‘부득이한 사유 등’이라 하여 부득이한 사유의 범위를 명시적으로 열거한 사유로 한정짓고 있지 않고 있다. 따라서 분할기한 내 배우자 상속분할을 마치기 어려웠던 특별한 사정이 있었고 달리 조세회피목적을 상정하기 어려운 경우에는 분할기한 연장사유에 해당한다고 봄이 타당하다.

(다) 분할기한을 둔 취지는 상속인들이 추상적인 법정상속분에 따른 배우자 상속공제를 받아 상속세를 납부한 이후에 상속재산을 자녀 등 배우자가 아닌 자의 몫으로 분할함으로써 배우자 상속공제를 받은 부분에 대하여 부의 무상이전을 시도하는 것을 방지하고 나아가 상속에 관한 조세법률관계를 장기간 불안정한 상태에 두는 것을 막기 위한 것이므로(헌법재판소 2012.5.31. 선고 2009헌바190 결정 참조) 조세회피 목적으로 배우자 상속공제를 악용하려는 사정 없이 협력의무에 불과한 분할기한까지 상속부동산의 분할이 완료되지 아니한 이 건의 경우에도 쟁점상속공제는 인정되어야 한다. 이 사건의 경우 종국적으로 상속인들 사이의 상속재산이 법정상속분에 따라 확정되었고, 배우자상속공제를 배우자 외 상속인에 대한 부의 무상이전을 위하여 악용할 여지가 없다.

(라) 배우자 상속공제 제도의 취지는 배우자 간의 상속은 세대 간의 이전이 아니고 수평적 이전이라는 점을 감안하여 상속재산 중 배우자의 법정상속분까지 부분에 대하여는 과세를 유보한 후 잔존 배우자의 사망 시 과세하도록 하는데 있으므로 쟁점상속공제를 인정하는 것이 피상속인의 배우자인 OOO의 행복추구권과 생활보장에 관한 권리를 보장하고 상속부동산에 대한 기여분을 인정하게 되어 헌법에 합치된다.

(2) 예비적으로 처분청의 과세가 정당하다 하더라도 청구인들의 특수한 가정사 및 조세회피 의도가 없었고 결과도 없었던 점 등은 가산세를 면할 정당한 사유에 해당하므로 OOO에 달하는 가혹한 납부불성실가산세는 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들이 주장하는 특별한 가족사는 분할기한이 연장되는 부득이한 사유에 해당하지 아니한다.

(가) 쟁점규정에 따라 쟁점상속공제는 분할기한까지 상속부동산을 분할하는 경우에 한하여 적용하는 것이나, 청구인들은 분할기한까지 상속부동산의 협의분할 등기는 물론 단순 상속등기조차 완료하지 아니하였으므로 그 적용요건을 충족하지 못하였다.

(나) 또한 청구인들은 상속부동산의 분할사실을 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 하고, 부득이한 사유로 분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없는 경우에는 그 부득이한 사유를 신고하여야 하나 이를 이행하지 아니하였다.

(다) 상증세법 시행령 제25조의2 제2항 각 호에서는 위 부득이한 사유를 열거하고 있으나 조세법의 엄격해석의 원칙상 청구인들의 경우는 이에 해당하지 아니한다.

(2) 납부불성실가산세는 지연이자의 성격을 갖고 있고, 청구인들의 가족사에 기인한 특수한 사정은 납부의무를 이행하지 아니하는데 있어 정당한 사유에 해당하지 아니한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 배우자가 상속재산분할기한까지 상속주택에 대한 소유권이전등기를 이행하지 않아 당초 신고한 배우자 상속공제를 인정하지 아니한 처분의 당부

② 납부불성실가산세를 면제할 정당한 사유가 있는지 여부

제19조(배우자 상속공제) ① 거주자의 사망으로 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증등을 받은 재산은 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 「민법」 제1009조에 따른 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 사람이 있는 경우에는 그 사람이 포기하지 아니한 경우의 배우자 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항에 따른 과세표준을 말한다)을 뺀 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원)을 한도로 한다.

② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하 이 조에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기·등록·명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기·등록·명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한[부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날]의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.

④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25195호로 일부개정된 것)

제17조(배우자 상속재산의 가액 및 미분할 사유) ② 법 제19조 제3항 본문에서 "대통령령으로 정하는 부득이한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기하거나 상속재산 분할의 심판을 청구한 경우

2. 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우

③ 법 제19조 제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다.

(3) 국세기본법

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 청구인들 중 OOO의 유전자 시험성적서를 보면, OOO의 어머니는 청구인 OOO이 아닌 것으로 나타난다.

(나) 청구인들은 상속부동산의 분할과 관련하여 서로 다툼이 있었다는 증거로 2015.4.18.∼2015.9.27. 기간 동안 6차례 대화한 녹취록을 제시하였다.

(2) 상증세법 제19조 제1항은 “거주자의 사망으로 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제한다고 규정하고 있고 같은 조 제2항은 ”제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날까지 배우자의 상속재산을 분할한 경우에 적용한다“고 규정하고 있다. 또한 같은 조 제3항은 ”제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 본다. 다만 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다“고 규정하고 있고 상증세법 시행령 제17조 제2항은 “법 제19조 제3항 본문에서 대통령령으로 정하는 부득이한 사유란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다”고 규정하고 있고, 제1호는 상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기하거나 상속재산 분할의 심판을 청구한 경우, 제2호는 상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유 등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우를 규정하고 있으며, 같은 조 제3항은 “법 제19조 제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 입증할 수 있는 서류를 첨부하여 법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다”고 규정하고 있다.

아울러 조세나 부담금에 관한 법률의 해석에 관하여는 그 부과요건이거나 감면요건을 막론하고 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다 할 것이다(대법원 2007.10.26. 선고 2008두9887 판결, 같은 뜻임).

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대해 살피건대, 청구인들은 분할기한의 제도 취지, 청구인들의 가족사 등을 고려할 때 쟁점상속공제는 인정되어야 한다는 주장이나, 상속재산이 실제 분할된 날은 상속개시일(2014.10.23.)로부터 약 1년 7월이 지난 2016.5.24.로 확인되는 점, 청구인들은 상속부동산을 분할기한 내에 분할할 수 없는 부득이한 사유를 처분청에 신고한 사실이 없는 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대해 살피건대, 청구인들은 특수한 가정사, 조세회피 의도와 결과가 없었던 점 등은 가산세를 면할 정당한 사유에 해당한다고 주장하나, 청구인들이 주장하는 특별한 가족사를 상속세 납세의무를 이행하지 아니한 데에 있어 정당한 사유로 보기는 어려운 점, 납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 준수하도록 하는 의미도 있지만 법정납부기한과 납부일과의 기간에 대한 이자에 해당하는 금액으로서 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으며, 납부불성실가산세를 감면할 수 있다고 한다면 제때 세금을 납부한 납세자들과의 형평이 무너지게 되고 납부기한 내 납세하지 않은 자를 오히려 유리하게 하는 결과가 되는 점(조심 2019부1436, 2019.8.20. 같은 뜻임) 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

참조조문