[청구번호]조심 2008서2390 (2008. 11. 28.)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지] 조세특례제한법 제15조의 규정에 정한 한도를 초과한 주식매수선택권의 부여를 부당행위계산부인 대상으로 보아 과세한 처분은 정당함

[관련법령] 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】 / 조세특례제한법 제15조【주식매입선택권에 대한 과세특례】

[따른결정]조심2013서1676

심판청구를 기각합니다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2000.3.17. 임직원들에게 부여하여 2005년중 권리가 행사된 주식매수선택권에 대하여 그 차익을 부당행위계산부인 대상으로 보아 익금산입하여 2005사업연도 법인세를 신고하였다가 부당행위계산부인 대상이 아니라 하여 경정청구를 하였으나, 처분청은 2008.5.19. 이를 거부하였다.

나. 청구법인은 이에 불복하여 2008.6.19. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

법인세법 제52조의 규정에 의한 부당행위계산부인의 요건은 특수관계자와의 거래일 것, 행위계산이 부당할 것, 정상적인 행위형식을 선택하였을 경우와 동일한 경제적 목적을 달성하였을 것, 법인의 조세부담을 감소시킬 것이라고 할 것이고, 조세특례제한법 제15조의 규정에 따른 과세특례와는 분리해서 판단하여야 할 것인 바, 정당한 주식매수선택권(Stock option)의 부여는 부당행위계산부인 대상이 아니므로 이 건 경정청구를 거부한 처분은 부당하고, 부당행위계산부인하더라도 주식매수선택권을 행사한 가격과 법인이 행사에 대비하여 취득한 가격과의 차액으로 부당행위금액을 산정하여야 한다.

나. 처분청 의견

청구법인이 주식매수선택권을 부여하던 당시 적용된 구. 조세특례제한법 제15조는 연간 1인당 부여액 5천만원을 초과하는 부분에 대하여 법인세 부당행위계산부인 관련 과세특례를 배제하고 있으므로 법령의 규정에 따라 이 건 경정청구를 거부한 처분은 정당하고, 부당행위금액은 주식매수선택권의 행사일을 기준으로 계산하여야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

조세특례제한법 제15조의 규정에 정한 한도를 초과한 주식매수선택권의 부여가 부당행위계산부인 대상인지 여부

나. 관련법령

(1) 법인세법

제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

(2) 조세특례제한법(2000.12.29. 법률 제6297호로 개정되기 전의 것)

제15조【주식매입선택권에 대한 과세특례】① 창업자, 신기술사업자 또는 벤처기업으로서 대통령령이 정하는 내국법인과 증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인(이하 이 조에서 “창업법인 등”이라 한다)의 종업원(벤처기업의 경우 대통령령이 정하는 자를 포함한다. 이하 이 조에서 “종업원 등”이라 한다)이 주식매입선택권을 2003년 12월 31일까지 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익(그 주식의 실제 매입가액과 시가와의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함하는 것으로 한다)은 이를 근로소득·사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니한다.이 경우 창업법인 등에 대하여는 법인세법 제52조의 규정을 적용하지 아니한다.

② 제1항의 규정에 의한 주식매입선택권은 다음 각호의 요건을 갖춘 것에 한한다.

5. 창업법인 등이 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업의 경우에는 100분의 20의 범위안에서 대통령령이 정하는 율)의 범위안에서 동일 종업원등에게 주식매입선택권을 부여하고 제2호의 규정에 의한 주식의 매입가액의 연간 합계액이 대통령령이 정하는 금액이하일 것

조세특례제한법시행령 제13조【주식매입선택권에 대한 과세특례】

⑦ 법 제15조제2항제5호에서 “대통령령이 정하는 금액”이라 함은 5천만원을 말한다.

(3) 조세특례제한법(2000.12.29. 법률 제6297호로 개정된 것)

제15조【주식매수선택권에 대한 과세특례】① 창업자, 신기술사업자 또는 벤처기업으로서 대통령령이 정하는 내국법인과 증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인(이하 이 조에서 "창업법인등"이라 한다)의 종업원(벤처기업의 경우 대통령령이 정하는 자를 포함한다. 이하 이 조에서 "종업원 등"이라 한다)이 주식매수선택권을 2003년 12월 31일까지 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익(주식매수선택권의 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함하는 것으로 한다) 중 연간 3천만원 한도내의 금액은 이를 근로소득·사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니한다.<개정 2000.12.29>

② 제1항의 규정에 의한 주식매수선택권은 다음 각호의 요건을 갖춘 것에 한한다.<개정 2000.12.29>

5. 창업법인등이 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업의 경우에는 100분의 20의 범위안에서 대통령령이 정하는 율)의 범위안에서 동일 종업원 등에게 주식매수선택권을 부여할 것

③ 창업법인 등이 제1항의 규정에 의하여 종업원 등에게 제2항제1호 내지 제5호의 요건을 갖춘 주식매수선택권을 부여하고 그 종업원 등이 이를 행사함에 따라 그 주식을 시가보다 낮은 가액으로 양도하는 경우(제1항의 규정에 의하여 종업원 등이 주식매수선택권을 행사함으로써 얻는 이익이 연간 3천만원을 초과하는 경우를 포함한다)에는 법인세법 제52조의 규정에 불구하고 당해 법인에 대하여는 부당행위계산의 부인을 하지 아니한다. <신설 2000.12.29>

부칙 제1조【시행일】이 법은 2001년 1월 1일부터 시행한다.

부칙 제7조【주식매수선택권의 과세특례에 관한 적용례】제15조의 개정규정은 이법 시행후 최초로 부여받은 주식매수선택권을 행사함으로써 발생하는 소득분부터 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료에 따르면, 청구법인은 다음 <표>와 같이 주식매수선택권을 부여한 사실이 확인된다.

OOO

(2) 심리자료에 따르면, 청구법인으로부터 주식매수선택권을 부여받은 장OOO는 다음 <표>와 같이 2005.9.7. 및 2005.11.4. 각각 주식매수선택권을 행사하였고, 이에 따라 청구법인은 이를 부당행위계산부인하여 다음 <표>와 같이 2005사업연도 법인세를 신고하였다가, 2008.4.30. 부당행위계산부인 대상이 아니라 하여 경정청구를 하였으며, 처분청은 2008.5.19. 이를 거부한 사실이 확인된다.

OOO

(3) 청구법인은 청구법인의 주식매수선택권 부여는 상법·증권거래법 등에 규정된 정당한 절차와 정상적인 가격에 의한 것으로서 특수관계자와의 거래이거나, 행위계산이 부당하거나 다른 경제적 목적이 있거나 법인의 조세부담을 감소시키지 아니하여 당해 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여하지 아니 하였고,

정당한 주식매수선택권의 부여는 조세특례제한법(2000.12.29. 법률 제6297호로 개정되기 전의 것으로 이하 “구.조세특례제한법”이라 한다) 제15조의 규정에 따른 과세특례와는 분리해서 판단하여야 하므로 법인세법에 의한 부당행위계산부인 대상이 아니라고 할 것이며, 2000.12.29. 법률 제6297호로 개정된 조세특례제한법(이하 “개정조세특례제한법”이라 한다) 제15조 제3항은 이를 명확하게 한 것임에도 구.조세특례제한법의 규정을 단순히 반대해석하여 주식매수선택권에 대한 과세특례금액인 1인당 5천만원을 초과한 금액에 대하여 부당행위계산부인 대상으로 하는 것은 법령·판례 및 학설에 반하는 것이고,

부당행위계산부인하더라도 주식매수선택권을 행사한 가격과 법인이 행사에 대비하여 취득한 가격(1주당 평균 9,764원)과의 차액으로 부당행위금액을 산정하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 본다.

(가) 구. 조세특례제한법 제15조 제1항의 규정에 따르면, 창업법인 등의 종업원 등이 주식매입선택권을 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익은 근로소득·사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니하고, 이 경우 창업법인 등에 대하여는 법인세법 제52조의 규정을 적용하지 아니하는 것으로 정하고 있으며,

같은 조 제2항 및 같은 법 시행령 제13조 제7항의 규정에 따르면, 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업은 100분의 20 범위안에서 대통령령이 정하는 율) 및 종업원 등에 대하여 연간 1인당 5천만원 범위내 등의 주식매수선택권을 부여한 경우 과세특례를 적용하도록 요건을 정하고 있다.

(나) 한편, 개정 조세특례제한법 제15조는 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업은 100분의 20 범위안에서 대통령령이 정하는 율) 및 종업원 등 연간 1인당 행사이익 기준 3천만원 범위내 등의 주식매수선택권을 과세특례 요건으로 규정하면서 그 제3항에서 종업원 등이 주식매수선택권을 행사함으로써 얻는 이익이 연간 3천만원을 초과하는 경우에도 법인세법 제52조의 규정을 적용하지 아니하는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 부칙 제1조는 시행일을 2001년 1월 1일로, 같은 부칙 제7조는 이 개정규정은 법 시행후 최초로 부여받은 주식매수선택권을 행사함으로써 발생하는 소득분부터 적용하는 것으로 규정하고 있다.

(다) 살피건대, 어떤 행위가 다른 법령에 의하여 정당한 것이라고 하더라도 세법에서 그 목적달성을 위하여 따로 부당행위계산부인 대상 및 범위를 정할 수 있는 것이고, 조세특례제한법은 법인세법에 대한 특별법으로서 구.조세특례제한법령은 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업의 경우 100분의 20의 범위안에서 대통령령이 정하는 율) 및 종업원 등에 대하여 연간 1인당 5천만원 범위 등 이내에서 부여한 주식매수선택권에 대하여 부당행위계산부인 적용 대상에서 제외하고 있으므로 이 건 1인당 5천만원을 초과한 부분에 대한 부당행위계산부인은 조세특례제한법 및 법인세법의 규정에 부합하는 것이며,

개정조세특례제한법에서 1인당 한도금액을 부당행위계산부인 적용대상 요건에서 제외하였으나 그 효력은 구.조세특례제한법이 적용되는 이 건에 대하여 미치지 아니하고, 법령에 달리 정한 바가 없는 한 부당행위 시점은 법인의 지급의무가 발생한 때를 말하는 것으로 부당행위 시점에 대하여 조세특례제한법령 및 법인세법령에서 달리 정한 바가 없어 주식매수선택권이 행사되어 법인이 주식 등을 지급하여야 하는 때가 부당행위 시점이 되어야 할 것이므로, 처분청이 조세특례제한법 제15조의 규정에 정한 한도를 초과한 주식매수선택권의 부여를 부당행위계산부인 대상으로 보아 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.