[사건번호]조심2012구4739 (2013.12.24)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]해외현지법인에 대한 지급보증수수료율 산정을 위해 국세청이 자체 개발한 모형은 신용평가회사 등이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청의 지급보증 수수료에 대한 정상가격과세조정은 잘못이 없음

[관련법령] 국제조세조정에관한법률 제5조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2009년부터 2010년까지 국외 특수관계자인 중화인민공화국 소재 OOO(이하 “국외 특수관계자”라 한다) 및 미합중국 소재 OOO에게 지급보증용역을 제공하고 0.5% 또는 1.5% 상당의 지급보증수수료를 지급받았다.

나. 처분청은 청구법인에 대하여 세무조사를 실시한 결과 국세청의 정상가격 모형에 따라 청구법인과 위 국외 특수관계자의 재무자료, OOO은행에서 통보된 지급보증자료 등을 근거로 산출한 정상수수료와 청구법인이 실제 지급받은 지급보증수수료의 차액(2008.7.1.～2009.6.30.사업연도분 OOO원, 2009.7.1.～2010.6.30.사업연도분 OOO원)을 익금 등에 산입하여 2012.7.9. 청구법인에게 법인세 2008.7.1.～2009.6.30.사업연도분 OOO원 및 2009.7.1.～2010.6.30.사업연도분 OOO원을 각각 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.10.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

해외 자회사에 대한 지급보증은 자금상환능력과는 무관하게 채권금융기관이 대출절차상 필수적으로 요구하는 것으로 실질적인 용역의 제공이라기 보다는 형식적인 서류상의 절차에 불과하여 지급보증으로 인한 효익이 사실상 없다 할 것이므로「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다) 제4조의 정상가격에 의한 과세조정의 대상이 되는 국제거래에 해당하지 아니하며, 더욱이 특수관계에 있는 내국법인에 대하여 지급보증 수수료를 지급받지 아니한 경우 보증제공으로 인하여 손실이 발생하지 않는 한 부당행위계산부인 적용대상이 아닌 것으로 해석하고 있음에도 불구하고 해외 자회사에게 제공한 지급보증에 대해서만 정상가격에 따른 과세조정을 하는 것은 조세평등의 원칙에 위배된다.

처분청의 정상수수료 산정내역 등을 보면, 국가별로 동일한 신용등급에 대해서도 가산금리 등에 차이가 있음에도 일괄적으로 국내이자율로 신용등급별 가산금리를 산정한 것은 합리성이 결여되었다 할 것이고, 신용등급 등을 평가함에 있어 경영관리위험, 산업위험 등과 같은 비재무적 위험요소를 종합적으로 고려하여야 함에도 비전문가인 처분청은 재무자료에만 근거하여 평가한 오류를 범하였을 뿐만 아니라, 신용등급의 차이가 곧 가산금리의 차이로 이어진다는 처분청의 논리는 회사의 성장단계, 발전가능성 등 다양한 가산금리의 결정요인을 간과한 것으로 현실을 제대로 반영하고 있다고 볼 수 없으며, 가산금리의 차이 전체가 지급보증 제공자에게 귀속된다는 처분청의 논리 또한 일반적인 상거래 관행에 부합하지 아니한다 할 것이므로 처분청이 산정한 정상수수료를 국조법 제4조의 정상가격으로 보기도 어렵다.

마지막으로 청구법인의 경우 국외 특수관계자의 지분을 소유(OOO 지분 60%, OOO 지분 19%)하고 있어 국외 특수관계자에게 귀속되는 이익은 궁극적으로 청구법인에게 귀속된다 할 것이고, 청구법인은 OOO로부터 로열티와 기술용역료의 명목으로 지급보증 수수료보다 현저한 높은 가액의 수수료를 수취하고 있으므로 청구법인의 지급보증은 결국 청구법인을 위한 행위로서의 성격을 가지고 있고 경제적 실질 측면에서 위 로열티 등에는 지급보증에 대한 대가도 사실상 포함되어 있다 할 것이어서 처분청이 산정한 정상수수료보다 적은 수수료를 지급받았다는 사유만으로 이를 부당하다고 볼 수 없다.

나. 처분청 의견

내국법인이 국외 특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은 국조법에서 규정하고 있는 국제거래에 해당하는 것으로 정상가격에 의한 과세조정 대상임이 명백하며 OECD 이전가격 과세지침 등에서도 국외 특수관계자간 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격에 따라 과세하도록 규정하고 있는 점 등을 볼 때 국외 특수관계자에 대한 지급보증이 정상가격 과세조정 대상에 해당하지 아니한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

처분청은 국조법 제5조 제1항의 정상가격 산출방법 중 비교가능 제3자 가격방법을 적용하면서 비교가능거래에서 구체적인 정상대가를 계산하는 방법으로 자회사의 편익을 측정하는 ‘편익접근법’을 사용하여 정상수수료를 산정하였는 바, 국내 모회사 또는 국외 자회사와 동일 또는 유사한 신용등급을 가진 회사가 지급보증을 제공하였을 경우 받았을 것으로 예상되는 지급보증의 대가를 국내 모회사와 국외 자회사간 정상대가로 산정한 것이고 한편, 경영위험 등 질적 요인을 반영한 비재무모형은 신용평가 모형구성에 있어 재무모형을 보완하는 역할을 하는데 현재 신용정보회사 등 금융기관의 평가모형에서도 기업규모가 클수록 재무모형이 최소 60～70% 이상을 차지하고 있어 재무모형에 기초한 재무등급과 질적요인 평가모형을 결합한 신용등급간 격차는 크지 않다 할 것이며 처분청은 재무모형에 의한 한계를 보완하고 비재무적 요소를 반영하기 위하여 모·자회사 신용등급을 1등급 상향 조정 및 신용등급 하한선(10등급)을 적용하고 정상요율 범위값을 제시하는 등 보수적인 관점에서 차이조정을 하였으며, 주거래 은행 등으로부터 실제 신용등급 및 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 이를 정상가격으로 인정하고 있으므로 처분청인 산출한 정상수수료가 부당하다는 청구주장 또한 이유 없다.

청구법인은 국외 특수관계자로부터 로얄티 등의 계정과목으로 수취한 금액에는 지급보증에 대한 대가가 일부 포함되어 있으므로 지급보증 수수료를 적게 지급받았다는 사실은 세법상 부당한 행위가 아니라고 주장하나 지급보증 수수료와 로얄티(기술용역료)의 성격은 별개의 사안이므로 지급보증 수수료율 적정여부 등을 판단하는데 고려할 요소가 아니다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구법인이 국외 특수관계자로부터 지급보증수수료를 과소 지급받은 것으로 보아 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국제조세조정에 관한 법률 제2조 [정의] ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "국제거래"란 거래 당사자의 어느 한 쪽이나 양쪽이 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)인 거래로서 유형자산 또는 무형자산의 매매ㆍ임대차, 용역의 제공, 금전의 대출ㆍ차용, 그 밖에 거래자의 손익(損益) 및 자산과 관련된 모든 거래를 말한다.

제4조 [정상가격에 의한 과세조정] ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외 특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.

② 납세자가 제2조제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.

제5조 [정상가격의 산출방법] ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외 특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외 특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법 : 거주자와 국외 특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4.이익분할방법: 거주자와 국외 특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

5. 거래순이익률방법: 거주자와 국외 특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

제11조 [국제거래에 대한 자료제출 의무] ① 국외 특수관계인과 국제거래를 하는 납세의무자는 기획재정부령으로 정하는 국제거래명세서를 「소득세법」 제70조, 제70조의2, 제71조, 제73조 및 제74조 또는 「법인세법」 제60조제1항 및 제76조의17 제1항에 따른 신고기한까지 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 다만, 납세지 관할 세무서장은 납세의무자가 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 국제거래명세서를 신고기한까지 제출할 수 없는 경우로서 납세의무자의 신청을 받은 경우에는 1년의 범위에서 그 제출기한의 연장을 승인할 수 있다.

② 과세당국은 대통령령으로 정하는 바에 따라 제4조, 제5조 및 제6조의2를 적용하기 위하여 필요한 거래가격 산정방법 등의 관련 자료를 제출할 것을 납세의무자에게 요구할 수 있다.

③ 제2항에 따라 자료 제출을 요구받은 자는 자료 제출을 요구받은 날부터 60일 이내에 해당 자료를 제출하여야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 정당한 사유로 제출 기한의 연장을 신청하는 경우에는 과세당국은 한 차례만 60일까지 연장할 수 있다.

(2)국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조 [정상가격의 산출방법] 법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.

1. 이익분할방법

거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외 특수관계자간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다. (2006. 8. 24. 개정)

가. 자산의 매입ㆍ제조ㆍ판매 또는 용역의 제공을 위하여 지출하였거나 지출할 비용

나. 자산의 개발 또는 용역의 제공을 위하여 소요된 자본적 지출액, 사용된 자산총액 또는 부담한 위험정도

다. 각 거래단계에서 수행된 기능의 중요도

라. 기타 측정가능한 합리적인 배부기준

2. 거래순이익률방법

거주자와 국외 특수관계자간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.

가. 거래순이익의 매출에 대한 비율

나. 거래순이익의 자산에 대한 비율

다. 거래순이익의 매출원가 및 영업비용에 대한 비율

라. 기타 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법

거주자와 국외 특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 해당 거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.

4. 기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법

제6조의2 [용역거래의 경우 정상가격] ① 거주자와 국외 특수관계자 간의 경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래(이하 이 조에서 "용역거래"라 한다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우 그 거래가격은 정상가격으로 보아 손금으로 인정한다.

1. 용역제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것

2.용역제공을 받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 기대되는 추가적인 수익 또는 절감되는 비용이 존재할 것

3. 제공받은 용역에 대한 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조 내지 제6조에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호의 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2호 다목의 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.

가. 발생한 원가에는 그 용역의 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함할 것

나. 용역제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 용역제공자 외의 또 다른 국외 특수관계자 또는 특수관계가 없는 제3자에게 해당용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 일괄하여 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대하여만 통상의 이윤을 가산할 것. 다만，용역의 내용과 거래상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.

4. 제1호 내지 제3호의 사실을 입증하는 문서를 구비·보관하고 있을 것

② 제1항에 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 동일한 용역을 다른 국외 특수관계자가 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 국외 특수관계자를 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우를 제외한다.

제7조 [정상가격산출방법의 제출 등] ① 거주자는 제5조의 기준에 따라 가장 합리적인 정상가격산출방법을 선택하고 선택된 방법 및 이유를 과세표준 및 세액의 확정신고시 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

② 거주자는 실제거래가격이 정상가격산출방법에 의한 정상가격과 다른 경우에는 정상가격을 거래가격으로 보아 조정한 과세표준 및 세액을 다음 각호의 1에서 정하는 기한내에 재정경제부령이 정하는 거래가격조정신고서를 첨부하여 신고 또는 경정청구할 수 있다. 이 경우 조정되는 소득금액에 대하여는 제15조ㆍ제16조 및 제18조를 준용한다.

1. 소득세법 제70조 내지 제74조의 규정 또는 법인세법 제60조 제1항의 규정에 의한 신고기한

2. 국세기본법 제45조의 규정에 의한 수정신고기한

3. 국세기본법 제45조의 2 제1항의 규정에 의한 경정청구기한

(3) 국세기본법 제16조 [근거과세] ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사·결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.

제18조 [세법해석의 기준, 소급과세의 금지] ③ 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다.

제81조의2 [납세자권리헌장의 제정 및 교부] ② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항에 따른 납세자권리헌장의 내용이 수록된 문서를 납세자에게 내주어야 한다.

1. 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건을 검사ㆍ조사하거나 그 제출을 명하는 경우(「조세범 처벌절차법」에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 장에서 “세무조사”라 한다)

다.사실관계 및 판단

(1) 처분청의 과세자료 등에 의하면 청구법인의 지급보증수수료 신고 및 처분청의 정상수수료 산정내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1> 지급보증수수료 신고 및 처분청의 정상수수료 산정 내역

OOO

(2) 국세청장의 보도참고자료 등을 포함한 심리자료에 의하면 아래 사실들이 확인된다.

(가)국세청은 그동안 개별기업 특히, 해외자회사 재무정보가 불충분하고 금융기관 모델의 과세상 활용도 어려운 점이 있어 개별기업에 대해 정상수수료 수준을 명확하게 안내하여 오지 못하였는바, 위와 같은 사유로 상당수의 기업들이 지급보증수수료에 대하여 신고를 하지 않거나 신고하는 경우에도 형식적 신고에 그칠 정도로 불합리하게 과소 신고하여도 객관적인 검증수단이 없이 국조법상 가장 합리적인 방법에 의한 정상가격으로 신고할 것을 권고 및 안내하여 오다가 개별 납세자에 대한 신고안내와 검증을 위해 2008년 이후 2차례에 걸친 정책연구용역과 이전가격 전문가 및 주요기업 간담회 등을 실시하여 2011년 2월에 지급보증수수료 정상가격 산정모형(국세청 모형)을 개발하였고, 위와 같은 국세청 모형을 기초로 2012년 3월에 부과제척기간이 만료되는 2006사업연도분 지급보증수수료 분부터 각 개별기업에 대해 정상수수료 수준을 수정신고 안내하고 미신고자에 대하여는 국세청 모형에 의한 정상수수료(율)와 개별기업이 신고한 수수료의 차이에 대해 익금산입하여 법인세를 과세하기로 하였다.

(나) 국세청이 개발하여 적용한 정상가격 산정 모형(국세청 모형)의 그 주요내용은 아래와 같다.

1) 국세청 모형은 보증 전후 경감된 이자비용을 이론적인 지급보증 수수료의 정상가격으로 간주하는 것으로서, 해외자회사가 독립적으로 금융기관으로부터 차입 등을 하는 경우 자회사 자체의 신용도가 모회사의 신용도(등급) 보다 낮게 되어 차입금리 등이 높을 수가 있으나, 신용도가 높은 모회사가 지급보증을 하는 경우에는 지급보증에 따라 모회사의 신용등급이 차입금리에 영향을 주게 되어 모회사가 차입하는 금리만큼 낮아지게 되는 효과가 생기게 되므로 그 금리차에 적정요소를 반영하여 지급보증수수료의 정상가격을 산출하는 방법인바, 국세청은 자체 개발한 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형을 통해 모·자회사의 표준화된 신용등급을 도출하였으며, 신용등급의 차이는 이자비용의 구성요소 중 가산금리에만 영향을 준다는 가정하에 신용등급에 따른 가산금리 차이를 지급보증수수료의 정상가격으로 산출한 것으로 나타난다.

2) 국세청은 국세청 모형이 국조법 제5조 제1항의 비교가능 제3자 가격방법에 기초한 정상가격 산출방법으로서 그 세부적인 산정방식은 편익접근법을 사용한 것이며, 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 신용평가모형으로서 모·자회사의 표준화된 신용등급에 대응되는 가산금리의 차이를 정상가격으로 산출하는 방법인바, 자료의 신뢰성 확보를 위해 외부감사 재무제표 자료를 이용하였으며, 다음과 같은 방법으로 산출하였음을 설명하고 있다.

다 음

가) 평가항목 선정 : 2002～2007년 총자산 OOO원 이상 외부감사대상 법인을 표본으로 부도기업과 정상기업을 구분하고, 재무비율중 부도발생 여부에 대한 변별력이 높은 재무비율을 선정

나) 신용등급 부여 : 직전 2개년 재무자료로 산출된 재무비율에 통계적 가중치를 부여하여 산정한 모형점수를 등급계량화(13등급)한 모형점수구간과 비교하여 신용등급 부여

다) 가산금리 산출 : 모자회사의 신용등급별 부도율을 기초로 가산금리(예상손실+예상외손실) 산출

라) 정상가격 산출 : 모자회사의 가산금리 차이분을 지급보증용역에 대한 정상가격으로 산정

3) 또한, 국세청은 국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 비재무적 요소(브랜드가치, 국가위험 등)의 보완을 위하여 보수적으로 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하였으며,최저등급을 9등급(일반은행의 대출가능 최저등급)까지만 적용하여 상한선을 마련(모·자회사의 신용등급이 10등급을 초과할 경우 최저등급으로 10등급까지 적용하고 비재무적 요소를 반영하여 보수적으로 1등급을 상향 조정하여 최저 9등급까지 적용하여 상한선 마련)하였으며, 표준신용등급별 상한값과 하한값을 기초로 정상대가 범위를 산출·제시하여 기업들로 하여금 탄력적으로 적용할 수 있도록 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하였고, 주거래 은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율차이를 수수료로 신고하는 경우 정상가격으로 인정하였다는 입장이다.

4) 위와 같은 국세청 모형의 단계별 산출방법과 신용등급별 가산금리를 요약하면 아래 <표2> 및 <표3>과 같다.

<표2> 국세청의 지급보증 수수료 정상가격 산정모형

<표3> 신용등급별 가산금리

(단위 : %)

주) 11등급 이하는 일반 은행의 대출거절 등급이므로 실제 발생가능성이 크지 않고 가산금리 격차도 커서 11등급 이하는 10등급으로 적용하였고, 비재무적 요소를 반영하여 1등급씩 상향조정함으로써 실제로는 1～9등급까지 적용

(3) 먼저, 청구법인의국외 특수관계자에 대한 지급보증이 정상가격 과세조정 대상에 해당하는지 여부에 대하여 살펴보면, 재정경제부 예규(국조-115, 2003.12.18.)에서 내국법인이 국외 특수관계자의 금융차입과 관련하여 지급보증을 하는 것은 국조법 제2조 제1항 제1호에서 규정하는 국제거래에 해당하는 것으로 같은 법 제4조의 규정에 의한 정상가격 과세조정의 대상에 해당하는 것으로 해석하였고, 위 해석은 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 성립하는 분부터 적용(재정경제부 국조-298, 2004.5.20.)하는 것으로 하여 운용되어 왔으며, OECD 이전가격 과세지침(Chapter VII 7.13)에서도 국외 특수관계자와의 지급보증을 서비스거래로 분류하여 정상가격에 따라 과세하도록 규정하고 있는 점에 비추어 볼 때, 이 건 과세기간 중 청구법인이 국외 특수관계자의 차입금에 대하여 한 지급보증은 국제거래로서 정상가격 과세조정 대상에 해당한다고 보는 것이 타당하다.

(4) 한편, 청구법인은 처분청의 과세처분이 경제적 합리성 등을 결여하였다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

(가) 비교가능 제3자 가격방법이란 거주자와 국외 특수관계인간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법이고, 원가가산법이란 거주자와 국외 특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법을 의미한다.

(나) 살피건대, 국세청 정상가격 모형은 신용평가회사 및 금융기관이 일반적으로 사용하고 있는 재무모형 개발방법론에 기초한 것으로서 이와 같은 방식이 특수관계가 없는 제3자간의 매매거래, 국외 특수관계인간 거래와 동종의 거래, 국외 특수관계인간 거래와 거래단계·거래수량 기타 거래조건이 유사한 상황하에서 이루어진 거래에서 성립된 가격을 반영할 수 있는 것으로 보이므로 특수관계가 없는 독립된 사업자간에 행하여지는 비교가능한 제3자 거래에서 성립된 가격이 아니라고 하기 어려울 뿐 아니라,

위 국세청 모형이 재무모형에 의한 정상대가 산출방법의 한계인 측정 불가능한 비재무적 요소를 반영하고자 모·자회사의 신용등급을 각 1등급씩 상향 조정하고, 최저등급을 9등급까지만 적용하였으며, 정상수수료 수준을 상하 구간 범위 값으로 제시하여 탄력적으로 차이조정이 가능하도록 하였고, 주거래은행 등으로부터 확인받은 실제 신용등급과 그에 따른 이자율 차이를 수수료로 신고하는 경우에는 정상가격으로 인정한 점 등을 종합할 때, 국세청 모형이 국조법의 규정과 이전과격과세지침 등을 위배하였거나 경제적 합리성이 결여되었다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(3) 마지막으로 청구법인은 국외 특수관계자의 지분을 다수 보유하고 있어국외 특수관계자에게 귀속되는 이익은 궁극적으로 청구법인에게 귀속된다 할 것이고, 청구법인이 국외 특수관계자로부터 지급받은 로열티 등에는 지급보증에 대한 대가도 사실상 포함되어 있다고 주장하고 있으나

청구법인과 국외 특수관계자가 각각 별개의 법인격을 가진 독립된 사업자의 실체를 가지고 있는 이상 청구법인이 국외 특수관계자의 출자지분을 보유하고 있다는 사유만으로 국외 특수관계자의 이익을 청구법인의 이익으로 보기 어려울 뿐만 아니라, 청구법인이 지급받은 로열티 등에 지급보증수수료가 일부 포함되어 있다고 인정할 만한 정황도 보이지 아니하므로 위 청구주장 또한 받아들이기 어렵다 하겠다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.