조심 2018지0401 (2019.10.17)

취득

취소

2011.4.18.～2011.7.29. 00특별시로부터 주택건설사업에 대한 사용검사필증을 교부받은 점, 청구법인은 쟁점토지에 건축물을 건축하여 분양할 목적이 아니라 토지를 개발하여 용도별로 분양할 목적으로 보이는 점, 택지개발로 인한 지목변경과 건축물의 건축이 각각 이루어지는 경우 토지의 지목변경이 사실상 완료된 후 해당 토지에서 건축공사가 진행된 것으로 보는 것이 합리적이라 할 것인 점 등에 비추어 늦어도 단지조성공사가 완료된 2011.12.30.에는 청구법인이 추진한 쟁점사업에 대한 지목이 사실상 변경된 것으로 봄이 타당하다 할 것(조심 2018지257, 2018.8.29. 같은 뜻임)이라고 판단되므로, 이 건 부동산이 취득세 면제 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨

지방세법 시행령제20조 제10항

조심2018지0257

OOO이 2017.11.3. 청구법인에게 한 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원에 대한 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2007.12.5. OOO 일원에 OOO 조성사업(이하 “쟁점사업”이라 한다)을 착공하였고, 2011.3.25.～2011.11.30. 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다), 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다), 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다), OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다), OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다) 등은 아래 ＜표1＞과 같이 OOO 1～5단지 아파트(이하 “쟁점아파트”라 한다) 신축공사 및 주택단지 조성공사를 준공하고 청구법인에 준공검사원(검사자 지정요구서)을 제출하였으며, OOO은 2011.4.18.～2011.7.29. 쟁점아파트에 대하여 주택건설사업 사용검사필증을 교부하였고, 2013.1.17. OOO은 준공일을 2012.12.31.로 하여 쟁점사업 공사완료(준공) 공고를 하였으며, 청구법인은 2013.2.26. 쟁점사업부지 면적 합계 482,254.7㎡에 대하여 지목변경을 취득원인으로 총 공사원가 OOO원을 과세표준액으로 하여 「지방세특례제한법」제85조의2 제1항에 따라 75%를 감면한 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원을 신고․납부하였다.

＜표1＞ 쟁점아파트 신축공사 및 주택단지 조성공사 준공 내역

나. 청구법인은 2017.9.12. 쟁점사업부지가 구 「서울특별시 시세감면조례」(2012.3.15. 서울특별시조례 제5277호로 일부개정되기 전의 것) 제8조(이하 “구 감면규정”이라 한다)에 따라 취득세 면제 대상에 해당하므로 기 납부한 취득세 등 합계 OOO원을 환급하라는 취지로 처분청에 경정청구를 하였고, 처분청은 2017.11.3. 2012년 이전에 사용승인된 쟁점아파트 부속토지 196,534.4㎡와 2011.12.31. 이전에 분양이 완료된 근린생활시설용지 등 택지 30,565.3㎡, 기부채납토지 217,402.6㎡ 등 합계 444,502.3㎡는 과세 제외함이 타당하므로 관련 취득세 등 합계 OOO원은 환급하고, 2011.12.31.까지 분양이 완료되지 아니한 택지 면적 합계 37,752.4㎡(상세 내역 아래 ＜표2＞ 참고, 이하 “이 건 부동산”이라 한다)는 취득세 면제 대상에 해당하지 아니한다면서 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원에 대해서는 경정청구를 거부하였다.

＜표2＞ 이 건 부동산 내역

다. 청구법인은 이에 불복하여 2018.1.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 이 건 부동산에 건축물을 신축하기 위하여 개발한 것이 아니고, 이 건 부동산의 지목을 변경하여 사회복지시설 및 학교용지 부지 등으로 분양하기 위하여 개발한 것이며, 「지방세법 시행령」제20조 제10항에서 “토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다”고 규정하였고, 청구법인은 구 감면규정이 삭제(2012.1.1.)되기 이전에 쟁점아파트 건설공사 및 단지조성공사를 준공하여 OOO으로부터 주택건설사업 사용검사필증을 교부받았는바, 이 때 이미 이 건 부동산을 포함한 쟁점사업부지 전체의 토지 형질이 변경되어 사실상 지목이 변경되었다고 봄이 타당(조심 2018지257, 2018.8.29. 같은 뜻임)하므로, 분양 여부와 관계없이 이 건 부동산은 구 감면규정에 따라 취득세가 면제되어야 함에도 처분청이 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.

(2) 설령, 이 건 부동산의 지목변경일이 구 감면규정 폐지 이후라고 하더라도, 지목변경에 따른 건축공사 등을 착공한 후에 지방세 관계법령이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에는 그 취득시기에 관계없이 종전 법령을 적용하여 지방세 면제여부를 판단하여야 한다고 다수의 조세심판원에서 인용한 바 있는데, 청구법인은 구 감면규정이 폐지되기 전인 2007.12.5. 이 건 부동산의 지목변경공사를 착공하였고, 착공 당시 청구법인이 취득하는 부동산에 대하여는 취득세를 면제하도록 규정하고 있었기 때문에 청구법인은 장차 지목변경에 대한 취득세가 면제될 것으로 신뢰하였으며, 그 신뢰에는 청구법인의 귀책사유가 없으므로, 신뢰보호의 원칙에 따라 이 건 부동산에 대하여 구 감면규정에 따라 취득세를 면제하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 지목변경 취득일은 토지대장상 지목변경일이 아니고 주택착공일도 아니며 주택준공일(주택의 사실상 사용일이 준공일보다 빠른 경우 사실상 사용일)이 되는 것이고, 행정관청의 허가 및 준공검사를 요하는 개간이나 형질 변경 허가의 경우는 그 준공신고서 등을 기준으로 취득일을 판단하여야 하며, 사용하고자 하는 의도대로 지목을 변경하여 사용하였음을 의미한다고 보는 것이 타당하다 하겠으므로, 단순히 토지의 형질을 변경하는 경우에는 그 형질변경 공사가 완료된 시점에 이미 의도한 용도에 공여될 수 있어 이때를 지목변경일로 보아야 할 것이나, 건축공사가 수반되는 지목변경의 경우에는 해당 토지가 건축물로 부속토지로서의 기능에 공여될 수 있는 시점에 비로소 지목변경이 이루어졌다고 보아야 할 것인바, 청구법인이 주장하는 쟁점아파트의 사용승인일은 쟁점아파트 부지 196,534.4㎡의 지목변경일일 뿐, 동 일자에 쟁점사업부지 전체의 지목이 사실상 변경된 것으로 보아야 한다는 청구주장은 과도한 확대해석이고, 쟁점사업 준공 공고 상 확인되는 준공일인 2012.12.31.을 이 건 부동산을 비롯한 쟁점사업부지의 사실상 지목변경일로 봄이 타당하여 청구주장은 이유 없다.

(가) 「지방세특례제한법」상의 모든 감면은 과세시점을 기준으로 하여 엄격히 판단하여야 할 것이고, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것으로 납세자에게 유리하다고 하여 비과세 요건이나 조세감면 요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 될 것인바, 국민임대주택(쟁점아파트)의 사용승인만으로 쟁점사업부지 전체의 지목이 사실상 변경된 것으로 보아야 한다는 청구주장은 과도한 확대해석이다.

(나) 토지의 지목변경 행위는 토지의 형질변경을 전제로 한 것으로 여기서 토지의 형질변경이란 절토, 성토, 정지 등으로 토지의 형상을 변경하는 행위를 말하고, 사실상의 지목변경일은 토지의 형질변경 공사를 완료한 때를 취득의 시기로 보아야 하며, 토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다. 따라서 지목변경 취득일은 토지대장상 지목변경일이 아니고 주택착공일도 아니며 주택준공일(주택의 사실상 사용일이 준공일보다 빠른 경우 사실상 사용일)이 되는 것이다. 또한, 행정관청의 허가 및 준공검사를 요하는 개간이나 형질 변경 허가의 경우는 그 준공신고서 등을 기준으로 취득일을 판단하여야 하고, 사용하고자 하는 의도대로 지목을 변경하여 사용하였음을 의미한다고 보는 것이므로 단순히 토지의 형질을 변경하는 경우에는 그 형질변경 공사가 완료된 시점에 이미 의도한 용도에 공여될 수 있어 이때를 지목변경일로 보아야 할 것이나, 건축공사가 수반되는 지목변경의 경우에는 해당 토지가 건축물 부속토지로서의 기능에 공여될 수 있는 시점에 비로소 지목변경이 이루어졌다고 보아야 할 것으로 건축공사가 진행 중에 있는 기간은 비록 건축물을 신축하기 위한 기초공사가 완료되었다 하더라도 그러한 상태만으로 완전한 건축물의 부속토지로서의 기능을 수행하는 상태에 있는 것으로 보기는 어렵다 하겠고, 그렇다면 토지는 그 지상의 주택신축공사가 완료되어 사용승인서가 교부된 날에 농지인 “답”이 사실상 “대”로 지목이 변경된 것이므로 이때를 지목변경에 따른 취득일로 보아야 할 것이다(행심 2006-76, 2006.2.27. 같은 뜻임).

(다) 구 감면규정은 지방공사가 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산 대하여 취득세를 면제한다고 규정하다가, 2012.1.1. 시행 「지방세특례제한법」제85조의2 제1항 및 같은 법 제1항 제1호에서 “취득세의 100분의 75에 지방자치단체의 주식소유 비율을 곱한 금액”을 경감한다고 규정하면서 구 감면규정은 삭제되었으나, 「지방세특례제한법」부칙(제11138호, 2011.12.31.) 제8조(지방공사에 대한 감면 적용특례, 이하 “쟁점부칙”이라 한다)에서 이 법 시행 당시 주택사업 또는 토지개발 사업을 목적으로 하는 지방공사가 이 법 시행 전에 분양한 부동산에 대하여는 제85조의2의 개정규정에도 불구하고 취득세의 100분의 100에 지방자치단체의 주식소유비율을 곱한 금액을 감면한다고 규정하였다.

(라) 처분청은 임대주택단지(1～5단지) 부지 196,534.4㎡에 대하여 청구법인이 주장하는 임대주택단지 사용승인일을 사실상 지목변경일로 인정하여 취득세를 부과취소(경정)하였고, 나머지 기부채납 용지를 제외한 분양대상 부지 중 2012.1.1. 이전 분양된 토지에 대하여도 쟁점부칙에 의거 추가로 취득세를 부과취소(경정)하였는바, 규정에도 없고 구 감면규정 삭제 당시 분양도 되지 아니한 이 건 부동산에 대하여는 2012.1.1. 시행된 「지방세특례제한법」제85조의2에 따라 100분의 75에 해당하는 감면만을 적용하는 것이 타당하다.

(2) 조세법률주의란 조세의 부과는 반드시 법률에 의하여야 한다는 주의로서 근대국가는 모두 이것을 인정하고 있고( 「헌법」제59조), 조세의 종류 및 부과의 근거뿐만 아니라, 과세의무자․과세물건․과세표준․세율을 국민의 대표로써 구성되는 의회의 법률로 정함으로써 국민의 재산권보장과 법률생활의 안전을 도모하려는 것이다. 또한, 지방세는 지방자치단체가 과세권을 국가로부터 부여받고 「지방세법」이 그 일반적 기준을 정하여, 구체적인 것은 법의 테두리 안에서 지방자치단체의 자치권에 근거한 조례로써 정하여지고, 권리의 행사나 의무의 이행은 신의에 쫓아 성실히 하여야 한다는 “신의성실의 원칙”은 공공복리, 거래안전, 권리남용의 금지와 함께 우리 「민법」의 기본원리를 이루고 있다( 「민법」제2조). 따라서 납세자에게 있어서는 신의성실의 원칙은 조세법률주의를 명확히 추구할 때 이루어지는 것이다. 일반법이 지방세에 관한 조세특례를 인정하는 특례규정을 두고 있다하더라도 「지방세법」상 규정이 특정사항에 대하여 일반법보다도 우선 적용되어야 한다는 특별법 우선의 법리를 적용할 진데 지방세 조례를 통한 감면의 남발을 억제하기 위한 「지방세특례제한법」상의 취지로 봤을 때 「지방세특례제한법」에서 별도로 감면의 범위를 두고 있는 이상 축소된 감면조례에 대한 신뢰보호를 운운하기 보다는 조세법률주의에 의한 공평납세가 우선되어야 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 감면조례 폐지 전 단지조성공사가 준공된 때에 이 건 부동산의 지목이 사실상 변경된 것으로 보아 취득세 등을 면제할 수 있는지 여부

② (예비적 청구) 2012.1.1. 전에 단지조성공사를 착공하였으므로 신뢰보호원칙에 따라 취득세 등을 면제할 수 있는지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 지방세법

제7조【납세의무자 등】 ④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.

제10조【과세표준】 ③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.

(2) 지방세법 시행령

제17조【토지의 지목변경에 대한 과세표준】 법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.

1. 지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액(해당 토지에 대한 개별공시지가의 공시기준일이 지목변경으로 인한 취득일 전인 경우에는 인근 유사토지의 가액을 기준으로 ｢부동산가격공시에 관한 법률｣에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표를 사용하여 시장·군수·구청장이 산정한 가액을 말한다)

2. 지목변경 전의 시가표준액(지목변경 공사 착공일 현재 공시된 법 제4조 제1항에 따른 시가표준액을 말한다)

제20조【취득의 시기 등】⑩ 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다. 다만, 토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다.

(3) 지방세특례제한법(2011.12.31. 법률 제11138호로 개정된 것)

제85조의2【지방공기업 등에 대한 감면】① 「지방공기업법」에 따라 설립된 지방공사(농수산물공사 및 도시철도공사를 제외한다)에 대해서는 다음 각 호에서 정하는 바에 따라 2013년 12월 31일까지 지방세를 경감한다.

1. 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의75(100분의75의 범위에서 조례로 따로 정하는 경우에는 그 율)에 지방자치단체의 주식소유비율〔해당 지방공사의 발행주식총수에 대한 지방자치단체의 소유주식( 「지방공기업법」제53조 제4항에 따라 지방자치단체가 출자한 것으로 보는 주식을 포함한다)수의 비율을 말한다. 이하 이조에서 같다〕을 곱한 금액을 경감한다.

부칙＜제11138호, 2011.12.31.＞

제8조【지방공사에 대한 감면 적용특례】이 법 시행 당시 주택사업 또는 토지개발사업을 목적으로 하는 지방공사가 이 법 시행 전에 분양한 부동산에 대해 해당 지방공사에 부과하는 지방세는 제85조의2의 개정규정에도 불구하고 다음 각 호에서 정하는 바에 따라 감면한다.

1. 취득세의 100분의 100에 지방자치단체의 주식소유비율[해당 지방공사의 발행주식총수에 대한 지방자치단체의 소유주식( 「지방공기업법」 제53조 제4항에 따라 지방자치단체가 출자한 것으로 보는 주식을 포함한다) 수의 비율을 말한다. 이하 이 조에서 같다]을 곱한 금액을 감면한다.

2. 재산세( 「지방세법」 제112조에 따른 부과액을 포함한다)의 100분의 100에 지방자치단체의 주식소유비율을 곱한 금액을 감면한다.

(4) 서울특별시 시세감면조례(2012.3.15. 서울특별시조례 제5277호로 일부개정되기 전의 것)

제8조【지방공사 등에 대한 감면】① ⌜지방공기업법⌟에 따라 설립된 지방공사 및 지방공단이 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산과 궤도차량에 대하여는 취득세를 면제하고, 과세기준일 현재 그 고유업무에 직접 사용하는 부동산에 대하여는 「지방세법」 제112조 제1항 제2호에 따른 재산세와 같은 법 제146조 제2항에 따른 지역자원시설세를 면제하고, 주민세 재산분과 지방소득세 종업원분을 면제한다. 다만 총자산 중 민간출자분 또는 민간출연분이 있는 경우 그 부분에 대하여는 그러하지 아니하다.

② 지방자치단체가 출자 또는 출연한 법인(단체를 포함한다)에 대하여는 다음 각 호에 해당하는 지방세를 면제한다. 다만, 총자산 중 민간출자분 또는 민간출연분이 있는 경우 그 부분에 대하여는 그러하지 아니하다.

1. 고유업무에 직접 사용하기 위하여는 그러하지 아니하다.

2. 주민세 재산분 및 지방소득세 종업원분

③ 제1항 내지 제2항의 경우 부동산의 취득일부터 1년 이내에 정당한 사유 없이 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 경우에는 면제된 취득세를 추징한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 제출한 증빙서류와 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구법인이 추진한 쟁점사업의 주요 내용은 아래와 같고, 청구법인이 제출한 준공검사원, 사용검사필증, 검사자 지정 요구서 등에 의하면, 청구법인은 2007.12.5. 쟁점사업을 착공하였고, OOO 등은 2011.3.25.～2011.7.9. OOO 1～5단지 아파트건설공사를 완료하고 아래와 같이 준공검사원을 제출하였으며, OOO은 2011.4.18.～2011.7.29. 동 아파트에 대한 사용검사필증을 교부하였고, OOO은 2011.12.30. OOO 국민임대주택 단지조성공사를 준공하고 준공검사자 지정요구서를 제출한 것으로 확인된다.

(나) 2012.1.1. 구 감면규정이 폐지되고 「지방세특례제한법」 제85조의2 제1항이 신설되어 지방공사가 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여 취득세의 100분의 75를 경감하는 것으로 감면비율이 축소되었다.

(다) 서울특별시공고(제2013-35호, 2013.1.17.)에 의하면, 2012.12.31. OOO 조성사업 준공처리가 완료되었다.

(라) 처분청이 2012.12.31 택지개발사업이 준공되어 신고․납부한 지목변경 간주취득세는 청구법인의 경정청구에 따라 취득의 시기에 대한 지정에 잘못이 있다 하여 아래 ＜표3＞과 같이 일부 환급처리한 것으로 나타난다.

＜표3＞ 처분청의 경정청구 일부 인용 내역

＜표4＞ 쟁점사업 택지분양현황 및 취득세 과세 여부

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점사업 준공 공고 상 확인되는 준공일인 2012.12.31.을 이 건 부동산을 비롯한 쟁점사업부지의 사실상 지목변경일로 보아야 한다는 의견이나, 「지방세법 시행령」 제20조 제10항에서 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다고 규정하고 있고, 단서에서 토지의 지목변경일 이전에 사용하는 부분에 대해서는 그 사실상의 사용일을 취득일로 본다고 규정하고 있으며, 위의 규정에서 토지의 지목이 사실상 변경된 날이라 함은 토지의 형상이 사실상 변경되어 더 이상 종전의 지목으로 사용할 수 없거나 상당한 자금을 투입하지 아니하면 종전의 지목으로의 원상회복이 불가능한 상태에 이르게 된 날을 의미한다고 보는 것이 타당하다고 보이는바, 청구법인의 경우 2007.12.5. OOO 대규모 택지개발사업을 착공하였고, 시공사는 2011.3.25.～2011.7.9. 1～5단지 아파트건설공사를, 2011.12.30. 단지조성공사를 각각 준공하고 준공검사원 및 검사자 지정 요구서를 제출한 점, 2011.4.18.～2011.7.29. OOO로부터 주택건설사업에 대한 사용검사필증을 교부받은 점, 청구법인은 쟁점토지에 건축물을 건축하여 분양할 목적이 아니라 토지를 개발하여 용도별로 분양할 목적으로 보이는 점, 택지개발로 인한 지목변경과 건축물의 건축이 각각 이루어지는 경우 토지의 지목변경이 사실상 완료된 후 해당 토지에서 건축공사가 진행된 것으로 보는 것이 합리적이라 할 것인 점 등에 비추어 늦어도 단지조성공사가 완료된 2011.12.30.에는 청구법인이 추진한 쟁점사업에 대한 지목이 사실상 변경된 것으로 봄이 타당하다 할 것(조심 2018지257, 2018.8.29. 같은 뜻임)이라고 판단되므로, 이 건 부동산이 취득세 면제 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「지방세기본법」제96조 제6항과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.