국심2001서2295 (2002.02.20)

법인

취소

재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세 면제받은 법인이 금융기관부채를 상환하고 100％ 출자한 피투자법인을 흡수합병한 경우의 ‘부채비율’ 및 ‘합병전 기준부채비율’ 산정방법

법인세법시행령 제34조【법인의 재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세의 면제】

OOO세무서장이 2001.6.19 청구법인에게 한 법인세 329,681,370원의 부과처분은 이를 취소합니다.

1. 처분개요

청구법인은 서울특별시 OOO구 OOO동 OOO 소재에서 제사방적 및 직조 제조업을 영위하고 있는 법인으로서 재무구조개선을 위하여 1998.11.26 금융기관협의회의 재무구조개선계획승인을 받은 후 1999.4.16 위 법인 소재지의 토지를 9백억원에 양도하였고, 1998.10.1～1999.9.30 사업연도에 75,350백만원의 금융기관의 부채를 상환하였으며, 1999.7.31 청구법인이 전액출자한 OOO텍스타일(주)[이하 “청구외법인”이라 한다]를 흡수합병 하였다.

처분청은 청구법인의 재무구조개선지원에 따른 특별부가세 감면세액에 대한 사후관리 결과 청구법인의 1999.9.30 현재의 부채비율(이하 "부채비율“이라 한다)이 122.141%로서 1998.9.30 현재의 기준부채비율 114.791%를 초과하였다고 보아 조세특례제한법시행령 제34조 제14항 제2호의 규정에 의하여 기준부채비율을 초과하는 부채비율에 상당하는 특별부가세액 감면을 배제하여 2001.6.19 청구법인에게 법인세 329,681,370원을 결정고지 하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2001.8.20 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

청구법인이 전액출자한 청구외법인은 1999.3.31 청구법인이 전액출자한 (주)OOO인더스트리를 흡수합병하였고, 청구법인은 1999.7.31 위 청구외법인을 흡수합병하였으며, 합병시 합병신주를 교부하지 아니하고, 청구법인이 보유하고 있던 피합병법인의 투자유가증권 36,011,031,465원을 소각한데 대하여 처분청은 합병후의 청구법인의 1999.9.30 현재 부채비율이 122.141%로서 기준부채산정기준일인 1998.9.30의 부채비율 114.791% 보다 초과하였다고 보아 그 초과비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율을 면제받은 세액에 곱하여 계산한 금액을 감면배제하여 법인세를 결정고지 하였다.

처분청에서는 청구법인이 청구외법인을 합병하기전인 1998.9.30의 기준부채비율 산정시에는 청구법인이 청구외법인과 (주)OOO인더스트리에 투자한 투자유가증권 34,814,507,985원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 자기자본에 포함하여 산정하였으나, 청구법인이 1999.7.31 OOO텍스타일(주)[(주)OOO인더스트리는 1999.3.31 OOO텍스타일(주)에 기 합병]를 합병한 후인 1999.9.30의 부채비율 산정시에는 합병시 소각한 피합병법인에 대한 투자유가증권 36,011,031,465원을 자기자본에서 제외하여 계산함으로서 이는 기준부채비율산정기준일과 부채비율산정기준일의 자기자본 계산방법이 서로 상이하므로 쟁점금액을 기준부채비율계산시 자기자본에서 제외하던지 부채비율계산시 자기자본에 가산하는 것이 일관성있는 있는 계산방법이라 할 것이다.

조세특례제한법 제18조 제3항에 신설(2001.3.28)된 무상감자법인의 기준부채비율 및 부채비율 산정시에는 무상감자금액을 납입자본금에 가산하여 계산하도록 하고 있는 점에 비추어 보면, 청구법인의 경우 청구외법인을 흡수합병하면서 청구법인이 보유하고 있던 투자유가증권을 소각한 것은 위 무상감자의 경우와 다를 바가 없으므로 부채비율산정시 청구외법인의 납입자본금 20,085,000,000원을 자기자본에 가산하여 계산하는 것이 타당하다.

나. 처분청 의견

청구법인은 기준부채비율 산정시에는 쟁점금액을 자기자본에 포함하여 계산하고, 부채비율 산정시에는 쟁점금액을 자기자본에서 제외하여 계산함으로써 계산방법의 일관성이 없으므로 기준부채비율 산정시에 쟁점금액을 자기자본에 포함하거나, 부채비율 산정시 청구외법인의 자본금을 자기자본에 가산하여야 한다는 주장이나, 조세특례제한법시행령 제34조 제16항 및 같은 법 시행규칙 제18조 제4항에서 「금융기관부채 상환일 전·후에 합병한 경우 기준부채비율을 산정함에 있어서 기준부채비율산정일 현재 피합병법인 및 합병법인의 대차대조표상의 부채 및 자기자본의 합계액을 기준으로 합병법인의 기준부채비율을 계산한다」고 명문으로 규정하고 있으므로 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

재무구조개선지원에 따른 특별부가세 감면세액 추징시 기준부채비율 산정기준일과 부채비율 산정기준일의 자기자본 계산방법의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

이건 조세특례제한법상의 특별부가세 과세요건 성립일 현재 시행된 법령은 다음과 같다.

조세특례제한법 제37조【법인의 재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세의 감면 등】

① (생 략)

② 제1항의 규정에 의하여 특별부가세를 감면받은 법인(금융기관을 제외한다)이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 세액을 추징한다.(1998.12.28개정)

1. (생 략)

2. 부동산을 양도한 법인의 부채비율이 부동산 양도후 3년 이내의 기간 중 기준부채비율보다 증가하게 된 경우(1998.12.28개정)

같은 법 시행령 제34조【법인의 재무구조개선지원 등을 위한 특별부가세의 면제】

①～⑬ (생 략)

⑭ 법 제37조 제2항의 규정에 의하여 재무구조개선법인으로부터 추징할 세액은 다음 각호에 의하여 계산한다.(1998.12.31개정)

2. 법 제37조 제2항 제2호의 경우 : 당해 법인의 부채비율이 금융기관부채를 상환한 후 3년의 기간 중 기준부채비율을 초과하는 경우 그 초과비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율을 제10항 제1호의 규정에 의한 면제세액의 합계액에 곱하여 계산한 세액(동 세액이 면제세액의 합계액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액은 없는 것으로 본다). 이 경우 사업연도 중에 금융기관부채를 상환한 경우에는 그 부채상환일부터 당해 사업연도 종료일까지의 기간을 1년으로 보아 3년의 기간을 계산한다.(1998.12.31개정)

⑮ 제14항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 부채비율은 각 사업연도말 현재 재정경제부령이 정하는 부채(이하 이 조에서 부채 라 한다)를 대차대조표상 자기자본(자기자본이 납입자본금보다 적은 경우에는 납입자본금을 말하며, 결손금이 발생하거나 자산재평가법에 의한 재평가를 한 경우에는 재정경제부령이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이하 제16항에서 같다)으로 나누어 계산한다. 이 경우 외화표시자산 및 부채에 대하여는 재정경제부령이 정하는 바에 따라 평가한 금액으로 한다.(1998.12.31개정)

⑯ 제14항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 기준부채비율은 제1호의 비율에서 제2호의 비율을 차감하여 계산한다. 이 경우 외화표시자산 및 부채에 대하여는 제15항 후단의 규정을 준용한다. (1998.12.31개정)

1. 제9항의 규정에 의하여 재무구조개선계획이 최초로 승인된 날이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일(이하 이 조에서 기준부채비율산정기준일 이라 한다) 현재의 부채를 기준부채비율산정기준일 현재의 대차대조표상 자기자본으로 나누어 계산한 비율(1998.12.31개정)

2. 재무구조개선계획에 따라 상환한 금융기관부채의 합계액을 기준부채비율산정기준일 현재의 대차대조표상 자기자본으로 나누어 계산한 비율(1998.12.31개정)

같은 법 시행규칙 제18조【부채의 범위 등】

① 영 제34조 제15항 전단에서 재정경제부령이 정하는 부채 라 함은 각 사업연도 종료일 현재 대차대조표상의 부채의 합계액 중 타인으로부터 조달한 차입금의 합계액을 말한다.(1999.4.26개정)

② 영 제34조 제15항 및 동조 제16항의 규정에 의한 부채비율 및 기준부채비율을 산정함에 있어서 자기자본은 각 사업연도 종료일 또는 기준부채비율산정기준일 현재의 자산총액에서 부채총액(각종 충당금을 포함하며 미지급 법인세를 제외한다)을 공제하여 계산한다.(단서생략)

③ 금융기관부채를 상환한 후 3년 이내에 법인세법 제14조 제2항의 규정에 의한 결손금의 발생으로 각 사업연도의 자기자본이 직전 사업연도 또는 기준부채비율산정기준일 현재의 자기자본보다 감소한 경우에는 제2항 전단의 규정에 불구하고 직전 사업연도의 자기자본과 기준부채비율산정기준일 현재의 자기자본 중 큰 금액을 기준으로 부채비율을 계산한다.(1999.4.26개정)

④ 금융기관부채 상환일 전·후에 합병한 경우 기준부채비율을 산정함에 있어서는 기준부채비율산정기준일 현재 피합병법인(합병으로 인하여 소멸 또는 흡수되는 법인을 말한다) 및 합병법인(합병으로 인하여 신설 또는 존속하는 법인을 말한다)의 대차대조표상의 부채(제1항의 규정에 의한 부채를 말한다) 및 자기자본의 합계액을 기준으로 합병법인의 기준부채비율을 계산한다.(1999.4.26개정)

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청에서 제시한 이 건 과세기록을 보면, 청구법인은 1999.4.26 서울특별시 OOO구 OOO동 OOO 소재 토지를 9백억원에 양도하고 금융기관의 부채 75,350,000,000원을 상환함으로써 조세특례제한법 제37조 제1항의 규정에 의하여 법인의 재무구조개선지원에 따른 세제지원으로 특별부가세 5,148,905,473원을 감면신청 하였으며, 청구법인이 전액 출자한 OOO텍스타일(주)는 1999.3.31 청구법인이 전액 출자한 (주)OOO인더스트리를 흡수합병 하였고, 청구법인은 1999.7.31 OOO텍스타일(주)를 흡수합병 하였으며, 청구법인은 합병시 피합병법인에게 합병신주를 교부하지 아니하고, 청구법인이 보유하고 있던 피합병법인에 대한 투자유가증권 36,011,031,465원을 피합병법인의 자본금 20,085,000,000원과 자본잉여금 15,926,031,465원을 상계제거하였다.

(2) 처분청은 청구법인이 청구외법인을 합병한 후인 부채비율 산정기준일(1999.9.30)의 부채비율이 122.141%로서 합병전인 기준부채비율 산정기준일(1998.9.30)의 부채비율 114.791%보다 증가하였다고 보아 조세특례제한법 제37조 제2항 및 같은 법 시행령 제34조 14항 제2호의 규정에 의하여 감면신청세액 5,148,905,473원을 기준부채비율 114.791% 중 부채비율이 기준부채비율을 초과하는 비율 7.35%가 차지하는 비율을 곱하여 계산한 329,681,370원을 감면배제하여 1998.10.1～1999.9.30사업연도 법인세로 결정고지한 것으로 나타나고 있다.

(3) 이에 대하여 청구법인은 처분청에서 기준부채비율과 부채비율을 산정하면서 청구외법인을 합병하기전인 기준부채비율 산정시에는 청구법인이 피합병법인에 투자한 쟁점금액을 자기자본에 포함하여 계산하고, 청구법인이 1999.7.31 OOO텍스타일(주)[(주)OOO인더스트리는 1999.3.31 OOO텍스타일(주)에 기 합병]를 합병한 후인 1999.9.30의 부채비율 산정시에는 합병시 상계제거한 피합병법인에 대한 투자유가증권 36,011,031,465원을 자기자본에서 제외하여 계산함으로서 이는 기준부채비율 산정기준일과 부채비율 산정기준일의 자기자본 계산방법이 서로 상이하므로 쟁점금액을 기준부채비율 계산시 자기자본에서 제외하던지 부채비율 계산시 피합병법인의 자본금을 자기자본에 가산하여 계산하는 것이 일관성있는 계산방법이라고 주장하고 있다.

(4) 이 건 처분청의 과세기록을 보면, 1998.9.30 현재의 기준부채비율을 산정함에 있어서 청구법인과 청구외법인, (주)OOO인더스터리의 자산총계에서 부채총계를 차감하여 자기자본을 계산하였는 바, 청구법인의 자산총계 296,102,223,032원에는 청구법인이 청구외법인에 출자한 투자유가증권 19,319,507,985원과 청구법인이 (주)OOO인더스터리에 출자한 투자유가증권 15,495,000,000원, 합계 34,814,507,985원이 포함되었음이 청구법인의 1998.9.30 현재의 대차대조표와 OOO회계법인의 회계감사보고서에 의하여 확인되고 있다.

한편, 처분청에서 1999.9.30 현재의 부채비율을 산정한 내역을 보면, 청구법인이 1999.7.31 청구외법인을 흡수합병한 후의 자산총계에서 부채총계를 차감하여 자기자본을 계산하였는 바, 1999.7.31 청구법인이 청구외법인을 흡수합병할 당시의 자산총계에는 청구법인이 청구외법인에 출자한 투자유가증권 36,011,031,465원(1998.9.30 현재의 투자유가증권 34,814,507,985원에서1998.12.8 유상증자금액 1,000,000,000원 및 (주)OOO인더스트리 주식취득에 따른 취득세 196,523,480원, 합계 1,196,523,480원을 가산)을 청구외법인의 자본금 20,085,000,000원과 자본잉여금 15,926,031,465원을 상계하여 감액하였음이 청구법인의 합병대차대조표에 의하여 확인되고 있다.

(5) 이와 같이 청구법인이 청구외법인을 합병하기 전의 기준부채비율 산정시에는 투자유가증권가액을 자기자본에 포함하여 계산하고, 청구법인이 청구외법인을 합병한 후의 부채비율 산정시에는 투자유가증권가액을 자기자본에 제외하여 계산함으로써 금융기관부채가 상환되어 사실상 부채비율이 감소되었는데도 불구하고, 기준부채비율 산정시 자기자본을 중복계산 함으로써 부채비율이 기준부채비율보다 증가하는 모순이 발생한다 할 것이다.

기준부채비율 산정의 준거가 되는 조세특례제한법시행규칙 제18조 제4항은 상호출자관계가 있는 법인간의 합병을 상정하지 아니한 것으로 보여지며, 상호출자관계에 있는 법인이 합병하는 경우 자기자본 및 부채를 계산하는 때에는 중복계산이 배제되어야 일관성있는 기준으로 실질적인 금융기관의 부채감소 효과를 판단할 수 있다 할 것이다.

연결재무제표준칙 제2장 제10항 가호에서도 「연결재무제표는 지배회사 및 종속회사로 구성되는 경제적 실체의 정보를 제공하는 것이므로 지배회사의 투자계정과 종속회사의 자본계정은 상계제거한다」고 규정함으로써 이 건과 같이 상호 출자관계에 있는 법인간의 자산과 자본이 중복계산 되어 지는 불합리한 점을 해소하고 있다.

또한, 2001.3.28 조세특례제한법시행규칙 제18조 제3항을 신설하면서「부채비율 및 기준부채비율을 산정함에 있어서 납입자본금은 각 사업연도 종료일 또는 기준부채비율산정기준일 현재의 납입자본금을 기준으로 하되, 당해 법인이 각 사업연도 종료일 이전에 무상감자를 한 경우에는 당해 감자금액을 납입자본금에 가산」하도록 한 취지도 무상감자로 인하여 자기자본이 감소됨으로써 부채비율이 기준부채비율보다 증가하게 되는 불합리한 점을 해소하기 위함이라고 보여진다.

위에서 적시한 여러 가지 사실을 종합해 보면, 청구법인이 전액 출자한 청구외법인을 흡수합병 함으로 인하여 기준부채비율 산정시의 자기자본보다 부채비율 산정시의 자기자본이 감소한 이 건의 경우 청구법인이 청구외법인에 출자한 쟁점금액을 자기자본에서 제외하여 기준부채비율을 산정하는 것이 경제적 실체에 부합한다 할 것이고, 합병 전·후의 기준부채비율 및 부채비율 산정방법의 일관성을 유지할 수 있으며, 이와 같은 방법으로 기준부채비율을 산정할 경우 기준부채비율이 부채비율을 초과하지 않게 된다 할 것이다.

따라서, 처분청에서 기준부채비율을 산정함에 있어서 청구법인이 청구외법인에 출자한 쟁점금액을 자기자본에 포함하여 계산함으로써 부채비율이 기준부채비율보다 증가하게 되어 특별부가세를 과세한 처분은 부당한 것으로 판단된다.

라. 결론

이 건 심판청구는 국세심판관합동회의 심리결과 청구 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.