국심2000서1294 (2001.01.30)

법인

기각

법인이 합병하기 전에 피합병법인의 주식을 취득하지 않고 합병시 종전 주주인 한국석유공사에 그 대가를 지급하였다면 합병대가에서 자기자본총액을 공제한 상당액이 청산소득으로 과세해야 하므로 부과고지는 타당

조세감면규제법 제40조【의제배당 소득에 대한 소득세 등 비과세】 / 조세감면규제법 시행령 제37조【의제배당소득 등이 비과세되는 합병의 범위】

국심2004서3509

심판청구를 기각합니다.

1. 사 실

청구법인은 경기도 성남시 분당구 OO동 OOOO에 본사를 두고 송유관사업을 영위하고 있는 공기업으로서, 청구법인은 1994.12.27 서울특별시 강남구 OO동 OOOO 소재 OOOOO(주)(이하 “피합병법인”이라 한다)의 주식 323,850주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 취득하고, 1998.7.31 피합병법인을 흡수합병하면서 피합병법인의 주주에게 액면가 10,875,000,000원 상당액의 청구법인의 주식을 교부하여 합병등기를 경료하고, 1998.10.29 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 3,190,486,420원을 신고납부한 후, 1999.8.20 위 청산소득에 대한 법인세의 환급과 청구법인이 취득한 쟁점주식을 청산소득에서 제외하여야 한다는 경정청구를 제기하였다.

처분청은 피합병법인의 합병이 청산소득이 비과세되는 합병에 해당되지 아니하고, 청구법인이 쟁점주식을 취득한 것은 피합병법인의 청산소득을 부당히 감소시킨 경우에 해당한다 하여 1999.10.21 청구법인에게 환급거부통지를 하였다.

청구법인은 이에 불복하여 1999.12.6 심사청구를 거쳐 2000.5.10 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인과 피합병법인은 구 조세감면규제법 제39조 제1항 제2호에 해당하는 기업으로, 산업자원부장관(구 상공자원부장관)과 재정경제부장관의 합의에 의하여 합병이 이루어졌는 바, 구 조세감면규제법 제40조 제1호 및 같은법 시행령 제37조에 의하여 청산소득에 대한 법인세가 비과세되므로 청구법인이 신고납부한 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세를 환급하여야 한다.

(2) 청구법인과 피합병법인이 합병에 이르는 일련의 과정은 정부의 공기업 민영화ㆍ기능조정방안에 의하여 이루어졌으며, 청구법인이 청산소득을 부당히 감소시키기 위하여 쟁점주식을 취득한 것이 아니므로 피합병법인의 청산소득금액 계산시 쟁점주식의 취득가액은 제외되어야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 피합병법인의 합병은 정부에서 『공기업 민영화 및 기능조정 추진방안』에 의거 추진된 것일 뿐 산업정책심의회 규정에 의하여 설치된 산업정책심의회에서 합리화대상으로 지정된 사실이 없을 뿐만 아니라, 청구법인과 같이 관계장관회의를 통하여 합병을 논의한 것을 법률적인 행위인 합의로 볼 수 없으며, 주무부장관이 재정경제부장관과의 합의에 의하여 청산소득의 비과세 대상법인을 지정할 경우 조세감면규제법 제40조에 의하여 청산소득이 비과세되는 법인이라고 명시하고 있어야 하나, 청구법인은 이와 같이 청산소득 비과세 대상기업으로 합의되어 이를 명시한 근거서류가 없으므로 처분청이 청산소득 과세대상으로 보고 환급을 거부한 처분은 잘못이 없다.

(2) 포합주식거래가 특수관계자간의 거래가 아니어도 피합병법인의 청산소득이 부당히 감소되는 것으로 인정되면 포합주식의 취득가액은 합병교부금으로 보는 것(대법91누8449, 1992.5.26 같은 뜻)이고, 합병법인이 합병을 전제로 합병전에 피합병법인의 주식을 취득함으로써 피합병법인의 청산소득이 감소된 경우 당해 포합주식의 취득가액을 합병교부금으로 보아 청산소득을 계산하는 것(법인 46012-127, 1999.1.12)이므로, 청구법인이 요구한 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 경정청구에 대하여 환급거부한 처분은 잘못이 없다.

3. 쟁점 및 판단

가. 쟁 점

(1) 정부의 경영평가위원회의 의결에 따라 공기업 민영화 및 기능조정방안이 마련되고, 그 공기업 민영화 및 기능조정방안의 하나로 청구법인과 피합병법인이 합병된 경우, 구 조세감면규제법 제40조에 규정하는 주무부장관이 재정경제부장관과 합의한 합병에 해당되는지 여부와

(2) 전국송유관사업일원화 방안으로 청구법인이 피합병법인의 쟁점주식을 취득한 경우 피합병법인의 청산소득을 부당히 감소시킨 경우에 해당되는지 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

가. 쟁점(1) 관련

구 조세감면규제법 제40조【의제배당 소득에 대한 소득세 등 비과세】에서 『다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그 합병으로 인하여 소멸하는 법인의 주주ㆍ사원 또는 출자자가 지급받는 소득세법 제17조 제2항 제3호ㆍ제4호 또는 법인세법 제19조 제4호ㆍ제5호의 규정에 의한 소득에 대하여는 소득세 또는 법인세를 부과하지 아니하며, 당해 법인에 대하여는 법인세법 제42조의 규정에 의한 청산소득에 대한 법인세는 이를 부과하지 아니한다 』고 규정하고 그 제1호에서 『법인의 합병으로서 대통령령이 정하는 경우』라고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제37조【의제배당소득 등이 비과세되는 합병의 범위】

에서 『 조세감면규제법 제40조 제1호에 의하여 청산소득이 비과세되는 법인합병은 조세감면규제법 제39조 제1항 제1호 내지 제5호에 해당하는 기업간의 합병 중 주무부장관이 재정경제부장관과 합의하여 인정하는 합병으로 한다』고 규정하고 있다.

또한, 같은법 제39조 제1항【합리화 대상기업】에서 『제35조 내지 제38조의 규정에 의한 합리화 대상기업은 다음 각호의 1에 해당하는 산업을 영위하는 기업중에서 산업의 합리화 및 진흥을 위하여 대통령령이 정하는 심의회에서 산업합리화대상으로 지정하는 기업으로 한다』고 규정하고, 그 제1호에서 『국민생활의 안정에 필요한 물자를 생산하거나 서비스를 제공하는 산업으로서 그 산업의 합리화 또는 진흥이 국민생활의 부담을 현저하게 경감할 수 있는 것』, 그 제2호에서 『국가의 기간산업으로서 관련산업을 진흥하게 하고, 국민경제 전반에 걸쳐 현저하게 영향을 미치는 것』을 규정하고 있으며,

같은법 시행령 제36조【산업합리화 기준 등】에서『법제39조 제1항에서 대통령령이 정하는 심의회라 함은 산업정책심의회 규정에 의하여 설치된 산업정책심의회를 말한다』고 규정하고 있다.

(2) 쟁점(2) 관련

법인세법 제42조【청산소득에 대한 과세표준】에서 『내국법인의 청산소득에 대한 법인세의 과세표준은 제43조의 규정에 의한 청산소득의 금액으로 한다』고 규정하고,

같은법 제43조 【청산소득금액의 계산】제3항에서 『내국법인이 합병한 경우 그 청산소득의 금액은 합병으로 인하여 소멸한 법인(이하 “피합병법인”이라 한다)의 주주ㆍ사원 또는 출자자가 합병 후 존속하는 법인 또는 합병으로 인하여 설립되는 법인(이하 “합병법인”이라 한다)으로부터 받는 그 합병법인의 주식ㆍ출자의 가액 또는 금전 기타 자산의 가액의 총합계액에서 피합병법인의 합병일(합병등기를 한 날을 말한다. 이하 같다) 현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액으로 한다』고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제117조의 2 【합병의 경우의 청산소득계산의 특례】제1항에서 『내국법인의 합병에 있어서 합병법인이 합병전에 취득한 피합병법인의 주식 또는 출자(이하 “포합주식”이라 한다)가 있는 경우에 그 취득으로 인하여 피합병법인의 청산소득이 부당히 감소되는 것으로 인정되는 때에는 포합주식 취득가액은 합병교부금으로 보고 청산소득을 계산한다. 이 경우에 당해 포합주식에 대하여 합병법인의 주식을 교부한 때에는 포합주식취득가액 중 당해 교부주식가액을 공제한 금액을 합병교부금으로 본다』고 규정하고,

같은법시행령 제117조의 3 【합병교부금의 범위】에서『법 제43조 제3항의 규정에 의하여 청산소득금액을 계산함에 있어서 합병법인이 납부하는 다음 각호의 세액은 피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 받는 금전에 포함한다』고 규정하고, 그 제1호에서 『피합병법인의 청산소득에 대한 법인세』, 제3호에서 『지방세법에 의하여 제1호의 법인세에 부과되는 주민세』를 열거하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 본다.

(가) 청구법인은 1998.7.31 피합병법인을 흡수통합하면서 피합병법인의 주주에게 합병교부금으로 액면가 10,875,000,000원 상당의 청구법인의 주식을 교부하여 합병등기를 경료하고, 1998.10.29 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 3,190,486,420원을 신고납부한 후, 1999.8.20 기납부한 청산소득에 대한 법인세를 환급하여 달라고 처분청에 경정청구한 사실이 법인등기부등본, 법인세신고서, 경정청구서 등에 의하여 확인되고,

처분청은 피합병법인의 합병이 청산소득이 비과세되는 합병에 해당하지 아니한다 하여 경정청구를 거부한 사실이 처분청의 『청산소득에 대한 법인세 경정청구에 대한 환급신청거부 공문(세이46220-2224, 1999.10.20)에 의하여 확인된다.

(나) 청구법인은 피합병법인의 합병은 청산소득이 비과세되는 합병에 해당한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

청산소득이 비과세되는 법인합병 요건을 규정하고 있는 구 조세감면규제법 시행령(이하 “시행령”이라 한다) 제37조에 의하면, 『 조세감면규제법 제39조 제1항 제1호 내지 제5호에 해당하는 기업간의 합병』중 『주무부장관이 재정경제부장관과 합의하여 인정하는 합병』이라고 규정하고 있는 바,

청구법인이 공기업으로서 구 조세감면규제법(이하 “법”이라 한다) 제39조 제1항 제1호 내지 제2호에 해당한다는 사실에 대하여는 다툼이 없고, 다만 처분청은 위 각호에 해당하더라도 제39조 제1항 본문의 규정에 의하여 산업정책심의회에서 산업합리화대상으로 지정하는 기업에 해당하여야 한다고 보고 있으나, 위 본문의 규정은 합리화 대상기업을 지정하는 요건일 뿐 청산소득이 비과세되는 법인합병의 요건은 아니라 할 것이다.

다만, 이 건 합병이 『주무부장관이 재정경제부장관과 합의하여 인정하는 합병』인지에 대하여 살펴보면, 1993.10.5 대통령 지시에 따라 신경제추진회의(관련기관 : 경제기획원, 재무부, 상공자원부, 건설부, 농림수산부, 교육부, 노동부, 교통부, 체신부)에서 “공기업 경영쇄신방안”을 마련하고, 1993.10.21 경영평가위원회(위원장 : 경제기획원장관, 위원 : 재무부장관, 교육부장관, 농림수산부장관, 상공자원부장관, 건설부장관, 노동부장관, 교통부장관, 체신부차관 외 민간위원 3인)에서 “공기업 경영개혁 추진방안”이 의결된 후, 이에 따라 1993.11.20 상공자원부장관이 청구법인과 피합병법인을 통폐합대상으로 지정한 “공기업민영화ㆍ기능조정방안”을 마련하여 1993.12.24 관계장관회의를 거쳐 1993.12.29 경제기획원에서 최종 확정됨에 따라 이 건 합병이 이루어지게 되었는 바,

1993.10.21 경영평가위원회에서 의결된 “공기업 경영개혁 추진방안”을 살펴보면 공기업 경영개혁에 관한 추진방향만 포함되어 있을 뿐 이 건 합병에 관한 내용이 포함되어 있지 않으며, 1993.12.24 관계장관회의를 거쳐 공기업민영화ㆍ기능조정방안이 확정되었으나 청구법인의 주무부장관인 상공자원부장관이 마련한 공기업민영화ㆍ기능조정방안에 청구법인이 피합병법인을 흡수합병함에 따른 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세를 면제한다는 내용의 합의가 포함되어 있지 아니하므로 이 건 합병이 주무부장관이 재정경제부장관과 합의하여 인정하는 합병에 해당하지 아니하는 것으로 판단된다.

따라서 처분청에서 이 건 합병이 청산소득이 비과세되는 합병에 해당하지 않는다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

(2) 쟁점(2)에 대하여 본다.

1993.12.29 경제기획원에서 공기업민영화·기능조정방안이 확정됨에 따라 1994.10.26 통상산업부에서 전국송유관사업 일원화 추진안을 마련하고, 청구법인은 동 추진안에 따라 1994.12.27 피합병법인의 쟁점주식을 취득하였음이 청구법인의 1994사업년도 결산서에 의하여 확인되고,

청구법인은 정부계획에 따라 쟁점주식을 취득한 것이므로 피합병법인의 청산소득이 부당히 감소된 경우에 해당하지 아니한다고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴본다.

법인세법시행령 제117조의 2에서 규정하는 “그 취득으로 인하여 피합병법인의 청산소득이 부당히 감소되는 것으로 인정되는 때”란 반드시 주관적 요소로서 청산소득을 부당히 감소시킬 목적이나 의사가 인정되어야 하는 것이 아니고, 합병법인의 주식취득으로부터 합병에 이르기까지의 일련의 거래과정(포합주식의 취득경위, 합병의 경위와 과정, 포합주식 취득부터 합병시까지의 기간)등을 종합하여 판단되어야 하고, 만약 그 주식을 양수할 때에 합병하고 그 대가를 지급하였다면 피합병법인의 청산소득은 합병교부금에 해당하는 주식의 양도가액에서 불입자본금을 공제한 금액이 될 것인데, 합병법인이 합병전에 피합병법인의 주식을 취득함으로써 위 주식양도가액이 피합병법인의 청산소득계산에서 제외하게 되었다면 그 청산소득이 부당하게 감소되었다고 볼 수밖에 없다 할 것인 바(대법89누6150, 1990.7.24 ; 91누8449, 1992.5.26 외 다수 같은 뜻),

이 건의 경우 청구법인이 합병하기 전에 피합병법인의 쟁점주식을 취득하지 않고 합병시 종전 주주인 한국석유공사에 그 대가를 지급하였다면 합병대가 19,352,846,790원(현대중공업에 교부한 신주 액면가액 10,875,000,000원 + 포합주식 취득가액 8,477,846,790원)에서 자기자본총액 11,424,933,981원을 공제한 7,927,912,809원 상당액(법인세 부담액을 제외한 경우)이 청산소득으로 과세될 것임에도 청구법인이 피합병법인의 흡수합병을 전제로 합병전에 쟁점주식을 취득하는 방법을 취함으로써 결과적으로 청산소득을 그 만큼 부당히 감소시킨 결과를 초래하였다 할 것이다.

따라서 처분청에서 청구법인이 쟁점주식을 취득한 것을 피합병법인의 청산소득을 부당히 감소시킨 경우로 보아 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

라. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.