[청구번호]조심 2014부2775 (2016. 2. 24.)

[세목]법인[결정유형]재조사

[결정요지]청구법인은 불법 해상유의 무자료 거래를 은폐하기 위하여 정상유를 매입하여 부가가치세 매입세액을 공제받고, 그 공제받은 유류를 무자료로 판매한 것으로 나타나는 점, 쟁점매출누락액에 정상 매출분의 포함 여부가 출하전표 등 객관적인 증빙에 의하여 확인되지 아니하는 점 등에 비추어 쟁점매출누락액을 공급가액으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없으나,청구법인의 부외원가를 경정함에 있어서 그 기준이 되어야할 매출금액은 해상유의 출하 금액을 기준으로 동일 업종의 유사사례 등에 의하여 매출원가를 경정하는 것이 타당한 점,처분청은 청구법인의 불법거래 사실만을 인정하여 다른 해상급유업체와 비교하여 무자료 해상유의 매입원가를 과도하게 낮게 책정한 점 등에 비추어청구법인의 재고수량 및 매출수량을 재조사하여 전체 유류의 매출수량이 재고수량 및 매입수량을 초과하는 경우 그 초과부분을 해상유의 무자료 매입으로 보고, 위 해상유 무자료 매입수량에 유종별 단가율을 적용하여 그 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함

[관련법령] 부가가치세법 제29조

[참조결정]국심2005서3580 / 조심2012부0796

OOO세무서장이 2013.12.4. <표1> 기재와 같이 청구법인에게 한 2011년 제1기～2013년 제1기 부가가치세 합계 OOO원, 2011～2012사업연도 법인세 합계 OOO원의 각 부과처분은 2011년 제1기부터 2013년 제1기까지의 부가가치세 과세기간 중 청구법인의 재고수량 및 매출수량을 재조사하여 전체 유류의 매출수량이 재고수량 및 매입수량을 초과하는 경우 그 초과부분을 해상유의 무자료 매입으로 보아 위 해상유 무자료 매입수량에 유종별 단가율(MGO 62.5%, B-A 53.68%, B-C 51.77%) 등을 적용하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1998.10.1.부터 정유사로부터 매입한 해상선박용 유류를 준설‧수중공사 건설업체의 선박에 급유선을 이용하여 유류를 공급하는 거래형태의 석유류 도‧소매업을 영위하는 법인사업자이다.

나. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.8.29.부터 2013.11.20.까지 청구법인 등에 대한 세무조사를 실시하여 청구법인이 2011년 제1기～2013년 제1기 부가가치세 과세기간(이하 “쟁점과세기간”이라 한다) 중 러시아 선박 등에서 유출되어 불법으로 유통되는 해상유(일명 ‘뒷기름’)를 매입하여 거래처에 정상적으로 판매하고, 이를 은닉하기 위하여 OOO(주) 등 정유사로부터 정상적으로 매입한 유류 5,468,725리터, 총OOO원(이하 “쟁점매출누락액”이라 한다)을 무자료 유류 딜러인 이OOO와 공모하여 매출세금계산서 발급 없이 판매하거나, OOO 등을 통하여 직접 주유소에 무자료로 판매한 사실을 확인하고, 불법으로 유통되는 해상유와 정상 육상유와의 차액 즉, 판매이윤은 유류에 부과되는 세금에 상당하는 금액(불법 해상유 매입가격이 면세유 가격에 해당함)으로 보아 쟁점매출누락액의 70%인 면세유 가격 상당액 OOO원을 원가 추인하여 부가가치세 OOO원 및 법인세 OOO원(대표자 상여처분 OOO원) 합계 OOO원을 청구법인에게 부과하도록 그 과세자료를 처분청에 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2013.12.4. 청구법인에게 아래 <표1>과 같이부가가치세 및 법인세를 각 경정‧고지하였다.

OOO

라. 청구법인은 이에 불복하여 2014.3.3. 이의신청을 거쳐 2014.5.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 이OOO에게 유류를 공급하고 그 대가로 수령한 쟁점매출누락액은 이미 부가가치세가 포함된 공급대가임에도 조사청이 쟁점매출누락액 전액을 공급가액으로 보아 부가가치세와 법인세 등을 과세한 처분은 부당하다.

(가) 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하는 때에는「부가가치세법」에 따라 공급받는 자로부터 부가가치세를 징수하여야 하는바, 거래금액에 부가가치세를 별도로 구분하여 징수할 것인지 또는 거래금액에 포함하여 징수할 것인지는 계약당사자간에 결정할 사항이며, 부가가치세 부담과 관련한 이러한 약정은 반드시 명시적이어야 하는 것은 아니고 묵시적인 형태로 이루어질 수도 있다(대법원 2002.11.22. 선고 2002다38828 판결 참조). 한편, 부가가치세액의 부담에 대하여 명시적ㆍ묵시적으로 정하는 바가 없고 당해 재화 또는 용역의 공급대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되었는지가 불분명하여 통상적으로 판정할 수 없는 경우에는 최종소비자로 보아 대금 중에는 부가가치세를 포함하여 지급한 것으로 보아야 하고(심사부가 99-900, 1999.12.17.), 부가가치세를 징수 납부하는 것은「부가가치세법」상의 의무이므로 업계의 관행 등을 이유로 생략될 수 없고 거래를 하면서 설령 부가가치세가 별도로 기재된 영수증을 수수하였다고 하더라도 이는 매출이 노출되는 것을 피하려는 판매업자 등의 관행에 불과한 것으로서 이로 인하여 부가가치세 거래징수의무가 면제되는 것은 아니므로 이러한 거래는 세금계산서를 수취하지 않으면서 부가가치세를 별도로 지급하지 않는다는 사실을 거래당사자들이 인식한 것이므로 당해 영수증의 금액은 부가가치세 포함된 공급대가로 보아야 한다(조심 2012부796, 2012.6.20. 같은 뜻임).

(나) 청구법인은 이OOO에게 세금계산서 발급없이 유류를 공급하면서그 대가로 정상공급대가의 약 88%에 상당하는 금액을 수취하였는데, 청구법인과 이OOO는 묵시적으로 당해 무자료 거래와 관련하여 이 건 매출누락액 이외의 다른 금전은 일절 수취하지 않기로 약정하였다.

(다) 무자료거래는 그 특성상 부가가치세 상당액을 할인하여 거래하는 것이 업계의 관행이며, 추후에 무자료거래가 과세당국에 적발되어부가가치세가 추징되었다고 하여도 거래당사자 간에는 묵시적 또는 명시적으로 거래대금 이외의 금전(즉, 부가가치세 상당액)을 별도로 수수하지 않는 약정이 있는 것이어서, 매출자는 매입자에게 별도의 부가가치세 상당액을 청구할 권리가 없고 매입자는 매출자에게 별도의 부가가치세 상당액을 지급할 의무가 없다.

(라) 청구법인과 이OOO는 유류 5,468천리터를 무자료로 거래하면서 당해 거래가액(OOO원) 이외에는 그 어떠한 금전도 별도로 수수하지 않기로 묵시적으로 약정하였는바, 청구법인은 이OOO에게 부가가치세 상당액을 청구할 법적 권리가 없고 이OOO는 청구법인에게 부가가치세 상당액을 지급할 법적 의무가 없다.

부가가치세를 거래금액에 포함시킬지 별도로 수수할 것인지는 거래당사자간의 합의로 결정할 문제이고, 이러한 합의는 묵시적인 합의 또한 포함되는 것이며, 거래당사자 간에 무자료 거래를 하면서 부가가치세는 없는 것으로 약정하고 거래가액 이외에는 별도의 금전을 수수하지 않기로 약정하는 경우라 할지라도 부가가치세 거래징수는 당사자 간의 합의로 생략할 수 없는 것이어서 당해 무자료거래는 여전히 부가가치세 과세대상 거래에 속하고, 이는 세금계산서를 수수하지 않으면서 부가가치세를 별도로 지급하지 않는다는 사실을 거래당사자들이 인식한 것이므로 당해 거래가액은 부가가치세가 포함된 공급대가로 보아야 할 것인바, 육상유 매출누락액은 부가가치세가 포함된 공급대가로 보아야 한다.

(2) 쟁점매출누락액에는 청구법인이 이OOO에게 무자료로 판매한 금액 이외에, 정상적으로 입고되어 다른 거래처에 정상매출된 금액이 포함되어 있는바, 이 금액에 대한 과세처분은 중복과세에 해당한다.

(가) 청구법인이 정상적인 유류 유통업체인OOO(주), OOO 등으로부터 매입하여 이OOO에게 무자료로 판매한 유류는 OOO(주) 등으로부터 출하된 후 청구법인에 입고되지 않고 이OOO가 운영하는 OOO(주) 및 이OOO가 지정한 거래처로 운반된 것으로서, 조사청은 청구법인이 보유하고 있던 무자료 매출장부에 기재된 내역 중 강OOO 등 특정 운전기사들이 운반한유류의 전체 물량을 이OOO에게 무자료로 매출한 것으로 판단하고 쟁점매출누락액으로 추산하여 이 건 과세처분을 하였으나,쟁점매출누락액에는 청구법인의 저장탱크 등에 입고시킨 후 다른 거래처에 판매하고 매출세금계산서를 교부한 정상매출금액(OOO원)이 포함되어 있는바, 이는 조사청이 사실관계를 정확하게 파악하지 못한 것에 기인한다.

(나) 조사청에서는 OOO검찰청에 고발하면서 쟁점매출누락액을 확정 통보하였으나, 청구법인이 보관하고 있던 고객용 출하전표, 청구법인 입고내역, 무자료 매출한 유류를 운반하였다고 특정한 일부 운전기사로부터 유류를 이OOO측에 운반하지 않고 청구법인에 운반하였다는 진술서 등 객관적 증거에 의하여 청구법인이 주장한 내용의 타당성을 인정받아 OOO검찰청의 공소내용 중 위의 정상매출금액은 제외되었고, OOO법원에서도 2014.2.28. 확정판결을 통해 정상매출금액을 제외한 매출누락금액만을 조세포탈금액으로 인정한 것을 보더라도 분명한 사실이다.

OOO

(3) 조사청은 사실관계를 오인하여 불법해상유의 매입원가를 과소추인한바, 다음과 같은 이유로 이를 경정하여야 한다.

(가)처분청은 청구법인이 매입한 불법해상유의 면세유 가격을 산정하면서 불법해상유가 아닌 매출누락한 육상유의 유종 및 수량 등을 기준으로 면세유 가격을 산정하여 불법해상유의 매입가액으로 추인하였고, 이로 인하여 불법해상유 매입가액이 과소산정된바,불법해상유의매입누락액은 OOO원(불법해상유 매입누락수량 8,944천리터의 면세유가격 상당액)이다.

(나)청구법인은 2011.1.～2013.6. 기간 동안 러시아 선박 등에서 유출되어유통되는 불법해상유 8,944천리터를 면세유 가격 상당액인 OOO원에 매입하여 이를 정상 출하가 OOO원에 판매하였으며, 불법 해상유를 매입함에 따라 세금계산서 등의 증빙을 수취할 수 없어 정유사 등으로부터 육상유 5,468천리터(출하가격 OOO원)를 매입하여 이OOO 등에게 정상 출하가의 약 88% 수준인 OOO원(공급가액)에 무자료로 매출하였다.

OOO

(다) 처분청은 불법해상유 매입누락액을 육상유 매출누락액의 대응원가로 보고 불법해상유 매입누락액을 육상유 매출누락수량의 면세유 가격 상당액인 OOO원으로 산정하였으나, 육상유 매출누락액(5,468천리터, 공급가액 OOO원)에 대응되는 매출원가는 정유사 등 매입액(5,468천리터, 공급가액 OOO원)이고, 불법해상유 매입누락액(8,944천리터, 면세유가격 OOO원)에 대응되는 매출액은 불법해상유 매출 신고액(8,944천리터, 공급가액 OOO원)이다.

(라) 조사청은 박OOO가 불법해상유 거래로 통상 30% 정도의 마진을보았다고 진술한 것을 근거로 하여 육상유 매출누락액의 70% 수준을 해상유 매입누락액으로 추인하였으나, 박OOO가 통상 30% 정도의 마진을 보았다고 한 것은 <표3>의 ①, ②번 거래이고, 실제로는 ③,④번 거래를 통해서 오히려 약 13%의 영업손실이 발생한다는 의미인바,육상유 매출누락액은 <표3>의 ④번 거래이고 불법해상유 매입누락액은①번 거래인데, 조사청은 ①, ②번 거래를 통하여 약 30%의 마진을 보았다는 박OOO의 진술을 제대로 이해하지 못하고 ①, ④번 거래를 통하여 30%의 마진을 본 것으로 잘못 이해하여 불법해상유 매입누락액을 과소 산정하였다.

(마)또한, 처분청의 의견대로 불법해상유 매입누락액을 육상유 매출누락수량인 5,468천리터를 기준으로 산정한 OOO원으로 보게 된다면, 청구법인은 불법해상유 매입·매출거래로 인하여 약 54.2%의 이익률을 보게 된다는 것인데, 이는 불법해상유 매입·매출거래로 통상 30%의 이익률을 보았다는 박OOO의 진술에 비해 과도한 이익률을 보이게 된다.

(바) 유류수불내역상 해상유 입고수량은 38,698천리터이고 출고수량은47,643천리터로, 처분청 방법대로 산정할 경우 불법해상유 매입누락수량이 5,468천리터(=육상유 매출누락 수량)로 산정되어 출고가능수량 44,166천리터(= 38,698천리터 + 5,468천리터) 보다 3,477천리터가 더 많이 출고되어 청구법인은 존재하지 않는 해상유를 판매한 것이 되어 불합리하다.

(사) 불법해상유 매입누락과 육상유 매출누락 간에는 그 어떠한 대응관계도 성립하지 않음에도 처분청은 대응원가의 관계로 보아 불법해상유 매입누락수량 및 매입누락액을 산정하였는바, 거래실질을 나타내는 신뢰도 97% 수준의 유류수불내역 분석결과라는 근거자료가 존재함에도 불구하고, 자의적이고도 임의적인 방법으로 불법해상유 매입수량 및 매입가액을 산정한다는 것은 근거과세 원칙에 위배된다.

(아) 설령, 처분청이 무자료 해상유 매입액 OOO원을 부인할 경우에도 청구법인의 2011년 제1기부터 2013년 제1기까지 부가가치세 과세기간에 세금계산서 발행액 중 무자료 매입을 통한 매출액OOO원(해상유 8,944천리터)의 68%(OOO국세청에서 2013년～2014년해상유 판매업체에 대한 조사시 확인된 매출원가율 평균 68% 수준임)에상당하는 OOO원을 매출원가로 인정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 쟁점매출누락액이 공급대가에 해당한다고 주장하나, 그 근거로 제시한 부가가치세가 포함되었는지 불분명한 경우 그 금액을 공급대가로 보아 거래금액의 110분의 100에 해당하는 금액을 과세표준으로 한다라는 과세관행은 정상거래를 하였으나 착오·오류 등으로매출누락한 경우에 적용하는 것으로 이 건과 같이 불법 해상유 거래를 은닉하고 조세를 포탈하기 위하여 무자료딜러 이OOO와 공모하여 정상적으로 매입한 유류를 무자료로 판매한 경우에 적용하는 것은 아니며, 박OOO는 심문조서 및 확인서에서 부가가치세를 제외한 금액을 무자료 판매금액으로 지급받았다고 진술하였고, 소송결과 법원(OOO법원 2014.2.18. 선고 2013고합571 판결)은 부가가치세를 제외한 금액으로 대가를 수령한 것으로 판결한바, 이는 육상유 매출누락금액에 부가가치세가 포함되지 않았다고 확정한 것임을 알수 있다.

OOO

청구법인은 거래당사간 묵시적 합의에 의거 부가가치세를 없는 것으로 하여 법적으로 매출자가 매입자에게 부가가치세를 청구할 권리가 없어 수취한 대가에 부가가치세가 포함된 것으로 보아야 한다고 주장하나, 범죄사실을 은폐하기 위하여 세금계산서를 수수하지 않고 이와 동시에 부가가치세를 주고 받지 않기로 한 것은 재화를 공급하고 부가가치세를 거래금액에 포함하여 매출채권으로 거래징수할 수 있는「상법」상 권리와 징수한 부가가치세를 국가에 납부할 세법상의무를 해태한 것일 뿐, 쌍방간 묵시적 합의에 의거 매출자는 매출채권명목으로 부가가치세 상당액을 거래징수할 수 있는 권리를 포기하고 국가에 납부할 의무를 이행하지 않은 것이다.

(2) 청구법인은 쟁점매출누락액에 이OOO에게 무자료로 판매한 금액 이외에 정상적으로 입고되어 다른 거래처에 정상매출된 금액이 포함되어 있어 중복과세에 해당한다고 주장하나, 청구법인은 차이물량이 정상적으로 판매되었다는 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있고, 박OOO는 운전기사들의 거래분이 모두 무자료 운송분임을 확인한바, 강OOO 등 운송기사 진술분(OOO원) 및 1회 이상 무자료 유류 운송차량 운반분(OOO원)이 무자료 매출된 것으로 보아 과세한 처분은 정당하다.

(가) OOO검찰청과 조사청의 합동수사 결과 청구법인의 무자료 판매액이 OOO원(5,468,725리터)으로 확인되었고, 그 내용은 압수수색 당시 확보된 무자료 판매장부와 OOO의 관리소장으로 근무했던 손OOO이 작성한 다이어리상 청구법인의 유류입고내역 및 운송기사들의 진술을 토대로 산출되었으나 검찰에서는 무자료장부에 의거 확인된 부분과 대량으로 무자료유류를 운송한 박OOO의 진술에 의거 확인된 운송분 및 한마음석유 거래분에 대해서만기소하였다.

(나) 기소되지 않은 차이물량은 이OOO로부터 강OOO가 운송 요청받아본인이 여건상 운송할 형편이 되지 않아 친분이 있는 다른 운송기사들에게 운송을 부탁했다는 물량 235,907리터(OOO원), 1회 이상 무자료 유류를 운송한 차량을 통한 유류 출하 분 588,406리터(OOO원)로서 이는 검찰에서 기소할 증빙이 부족하여 기소시 제외하였을 뿐, 정상판매분이라고 확정한 것이 아니다.

1) 강OOO호는 이OOO의 지시를 받는 무자료 유류 탱크로리 운전기사로서 본인이 청구법인 및 OOO의 유류를 운반한 내역은 모두 주문자인 청구법인 및 OOO가 아닌 무자료 거래처로 운송한 것이 사실임을 조사청 및 검찰청의 심문조서 작성시 시인하였고 박OOO 또한 조사청과의 심문조서 작성시 이를 시인하였으며 이에 대한 확인서를 제출하였다.

2) 강OOO는 이OOO의 지시를 받아 본인이 직접 운송을 하지 못할 사정이 생기면 친분이 있는 운송기사들인 김OOO에게 연락을 하여 운송을 부탁하였다고 진술한 바, 이들운전기사들에 의하면, 청구법인 명의로 출하된 유류 운송분 OOO원은 무자료로 판매한 것으로 확인되고, 또한 청구법인의 정상거래처의 유류입고내역과 이들의 운송내역을 비교 검토한바, 이들이 정유사로부터 유류를 출하 받아 운송한 일자에 거래처에 입고내역이 없으며 2012년 9월 이후 손OOO이 작성한 다이어리상 유류입고내역에도 같은 기간의 유류입고내역이 존재하지 않는 점에서 보면, 이들 운전기사들에 의한 유류 운송분은 무자료로 판매한 것으로 확인된다.

3) 무자료 장부에 한 번 이라도 무자료 유류를 운반한 이력이 있는운전기사들이 청구법인의 유류를 운반한 내역을 검토한 바, 이들의 전체 운송내역 중 무자료 장부가 확보된 1년 6개월여의 기간(2011.10.∼2012.9., 2013.1.∼2013.5.)에 운송한 내역은 모두 무자료만 운송한 것으로 확인되고, 청구법인으로부터 운송비를 수령하거나 세금계산서를 교부한 사실도 없으며, 운전기사들은 ‘청구법인의 지상 탱크에 입고한사실은 없고, 주유소 외에 직접 선박에 판매한 사실도 없으며, 청구법인의 주요 거래처인 건설현장에 배달한 사실도 없다’고 확인하고 있다.

4) 청구법인은 법원판결과 차이물량이 정상입고 되었다고 주장하나, 청구법인의 압수수색과 관련하여 유류 입·출고 내역을 기재한 서류를 발견할 수 없었고, 청구법인도 입출고 사실을 입증할 수 있는 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 압수한 무자료 장부상 2011년 9월말미수금이 기재되어 있고, 2012년 9월말 미수금, 2013년 1월초 미수금이기재되어 있어 무자료 장부가 확보되지 아니한 2011년 10월 이전과2012.10.～2012.12. 기간에도 무자료 매출이 있었다는 사실을 알 수 있다.

5) 청구법인의 정유사 등 출하내역과 매출거래처에서 회신 받은유종별 판매내역을 상호 비교 검토한 바, 육상유(경유, 등유)의 매입은16,416,133리터이나 매출은 11,111,200리터로 5,304,933리터가 무자료 매출 혐의가 있었으며, 조사결과 청구법인의 육상유무자료매출 물량이 5,468,725리터로 수불내역(무자료 매출 혐의물량)과97% 일치하고, 청구법인으로부터 쟁점과세기간 유류를 매입한 것으로 신고한 모든 거래처(135개업체)로부터 유류입고내역을 회신 받아1회 이상 무자료 유류를 운송한 것으로 확인된 운송기사들의 운송내역과 비교한 바, 동일자에 동일 유종, 동일 량의 유류를 매입한 사실이 없는 것으로 확인되었다.

(3) 청구법인은 조사청이 법인세 경정시 매출누락금액에 대응하여 적용한 매입원가가 부당하다며 매입원가를 경정할 것을 주장하나, 아래와 같이 매입원가는 정상 산출되었다.

(가) 청구법인은 저렴한 불법 해상유를 매입하여 정상적으로 판매함으로써 많은 차익을 남겼고, 박OOO 본인의 진술과 유류수불 분석, 조사사례 등을 살펴본 바, 불법으로 유통되는 해상유와 정상 육상유와의 차액 즉 판매이윤은 유류에 부과된 세금에 상당하는 금액으로 파악되므로(불법 해상유 매입가격이 면세유 가격에 해당됨) 쟁점매출누락액의 70%인 면세유 가격 상당액 OOO원을 원가 추인하였다.

1) 박OOO는 검찰진술 등에서 경유의 정상가격은 평균적으로 리터당OOO인데 불법 해상경유는 OOO원 정도에 매입하고 중유(벙커유)의 정상가격은 평균적으로 OOO원인데 불법 해상중유는 OOO원 정도에매입하였으며 불법 거래로 통상 마진은 30% 정도이며, 당초 거래내역을 작성하지 않아 증빙자료를 제출할 수 없으나 무자료 매출 육상유의 면세유 가격 상당액임을 진술하였다.

2) 2011년 제1기～2013년 제1기 부가가치세 과세기간 중 청구법인의정유사 등 출하내역과 매출거래처에서 회신 받은 유종별 판매내역을상호 비교 검토한 바, 청구법인의 주장과 같이 장부상 매입 없는 해상유 8,960,675리터가 판매된 것으로 분석되나(2011년초 재고는 장부상재고, 2013년 6말 재고는 법인에서 자료 미제출로 재고가 없는 것으로분석), 박OOO원으로 쟁점매출누락액 OOO원을 초과하여 무자료 매출·매입 행위 사유를 고려해 보았을 때 불합리하여 적용이 불가하고, 박OOO의 검찰 진술 당시 온도변화에 따른 부피증가, 잣대의 유량 측량 방법에 의한 잔량, 미회수 채권 명목으로 가져온 유류 등이 있다고 진술하였으며 그러한 사례가 동종 업계에서는 빈번하게 발생되고 있는 것으로 파악되어 무자료 매입 혐의가 있는 8,960,675리터 전량이 무자료 매입되었다고 보기 어려운 점, 장부상 2011년초 재고 및 2013.6.30. 현재의 재고가 명확하지 않은 점 등을종합하면, 유류수불 분석에 의거 불법 해상유 상당량을 무자료 매입한사실은 인정되나 원가로 인정할 명확한 수량 및 금액은 알 수 없다.

3) 기타 OOO 고시가격, OOO 어업 면세유 고시가격등에 의한 조사사례를 검토한 바, 유사한 사례를 찾을 수 없고, 이 건의경우 매출 및 매입량이 정확하지 않아 적용 불가한 것으로 판단된다.

4) 박OOO 본인도 실제 매입내역을 기재하지 않았고 기억도 할 수 없어 자료 제시를 못하고 있으며, 매입대금은 무자료 매출대금으로받은 현금으로 지급하여 금융추적이 불가능하고 불법 해상유 무자료 판매 딜러의 인적사항 및 연락처가 철저하게 숨겨져 있어 무자료 매입 거래처에 대한 조사도 불가하여 실지조사에 의거 매입가액 확인을 할 수 없다.

(나) 조사청은 조사결과 육상유 무자료 매출금액은 확정하였으나 불법해상유 무자료 매입금액 확인이 불가능하고 납세자도 관련증빙을 제출하지 않음에 따라 불법해상유 취급 원인이 유류에 부과된 세금 상당액의 차익을 남기기 위한 것으로 파악되어 무자료 매출유류에 포함된 세금 상당액을 제외한 금액을 원가로 인정하여 법인세 소득금액을 계산하였으며, 소송결과 법원은 조사내용대로 법인세 소득금액 과소신고금액을 기준으로 산정한 법인세를 조세포탈세액으로 결정(OOO법원 2014.2.18. 선고 2013고합571 판결)한 점으로 미루어 보아 법원도 조사청이 원가추인한 금액을 적정한 원가로 확정하였으며 청구법인도 이를 인정하였음을 알 수 있다.

OOO

(다) 조사청이 작성한 자료는 100% 정확한 자료가 아니고 일부 추정에 의거 작성한 것인바, 만약 정확한 자료로 작성하였다면 매출누락에대한 명확한 근거자료로 사용하였을 것이나 매출누락금액은 검찰의 압수수색과정에서 확인된 “B"장부에 의거 산출한 것이지, 매출량 추정자료를 근거로 과세한 것이 아니며 단지, 청구법인의 거래형태 및 정황을 파악하기 위한 참고자료로 유류수불추정자료를 작성하였다.

청구법인은 불법해상유 무자료매입금액은 OOO원이고 육상유 무자료 매출금액은 공급가액으로 OOO원이라고 주장하고 있으나, 불법 해상유의 정상 매출분과 육상유의 정상 매입분은 당초 장부상 계상되어 있으므로 청구법인의 주장이 맞다면 실제보다 소득금액이OOO원 과다하게 신고된 것이고, 그렇다면 장물취득죄 등의 범죄행위와 무자료 거래로 세법을 위반하면서 오히려 세금은 과다하게 납부한 것이므로 이는 상식에도 맞지 않는 주장이다.

처분청에서 작성한 매출량 추정자료는 실제 육상유와 해상유의 매출량을 정확히 기록한 것이 아니고, 조사과정에서 청구법인의 거래형태를 파악하기 위하여 재무제표상 기재된 기초와 기말재고가 실제와 같다는 추정과 매출 거래처로부터 회신받은 매입내역이 정확하다는 추정을 전제로 하여 작성한 것이며, 부도폐업 등으로 확인이 불가능한 거래처는 조사반에서 임의로 분류하여 작성한 것이다

OOO

(라) 청구법인은 육상유 매출누락액의 대응원가가 불법해상유 매입누락액이 아니라고 주장하고 있으나, 조사청에서는 불법해상유를 무자료로 매입하여 육상유로 판매한 것으로 과세한 사실이 없으며, 따라서 해상유 매입누락액을 육상유 매출누락액의 직접 대응원가로 추인한 사실이 없다. 육상유를 무자료 매출한 근본적 원인은 불법해상유의 무자료 거래사실을 은폐하기 위한 것인바, 불법해상유를 무자료 매입하여 해상 선박 등에 정상적으로 판매함에 따라 매출세금계산서는 있고 매입세금계산서는 없는 상황에서, 육상유를 정상매입한 후 무자료 매출하고 매입세금계산서만 받아 매입증빙으로 제출하여 불법해상유의 무자료매출 사실을 은폐한 것이다.

육상유 무자료 매출금액은 검찰압수수색 과정 등에서 확보된 “B장부" 및 유조차(탱크로리) 운전기사 등 관련인 진술 및 거래처 확인결과에 따라 매출누락 금액을 확정하였으며 불법해상유 매입금액은압수수색 및 조사결과 확인할 수 없었고 청구법인도 어떠한 증빙자료를제출한 사실도 없는바, 조사청은 불법 해상유의 거래 동기가 유류에 부과되는 세금 상당액을 차익으로 남기기 위한 것이므로 청구법인이 무자료 매입내역을 제출하지 않았음에도 세금상당액에 해당하는실제 차익을 산출하기 위하여 수입금액 누락액에 상당하는 유류의 세금상당액을 공제한 금액을 원가로 인정한 것이지 무자료 매입량이 무자료매출량과 동일하다고 판단한 것이 아니다.

(마) 청구법인은 육상유를 정유사로부터 매입하여 무자료 판매함에 따라 13%의 손실을 보았다고 주장하고 있으나 조사결과 경유는 매입가액(공급대가) 대비 88%에, 등유는 90%에 판매하고 부가가치세 매입세액 상당액을 부가가치세 신고시 세액에서 공제 받았으므로 경유는 2% 손실금액에, 등유는 손실없이 원가에 판매한 것이며,

청구법인은 사실확인이 되지 않았고 근거자료도 제출하지 않으면서 단지 처분청이 정황을 파악하기 위하여 추정으로 작성한 자료를 근거로 불법해상유 매입액이 OOO원이고 이를 정상 출하가로 산정시 OOO원으로 보고 처분청의 처분결과와 비교하면 54.2%의 과도한 이익률을 보게 된다고 주장하고 있으나, 조사청은 불법해상유 매입액이 OOO원이고 이를 판매한 금액이 OOO원이라고 확정한 사실이 없고 불법해상유 매입량 5,468천리터를 기준으로 산정한 OOO원을 불법해상유 매입금액으로 확정한 사실도 없다.

또한, 조사대상 기간 중 과세근거자료인 일명 “B장부”에는 2011년 10월～2012년 9월, 2013년 1월～2013년 5월(17개월)분만 확보되었고,압수한 2011년 10월의 무자료 장부상 2011년 9월말 미수금 OOO원이 기재되어 있고 2012년 9월말 무자료 장부상 2012년 9월말 미수금OOO원, 2013년 1월 무자료 장부상 2013년 1월초 미수금OOO원이 각각 기재되어 있어 2011년 10월 이전과 2012년 10월～12월에도 무자료 매출이 있었다는 사실을 알 수 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점매출누락액이 부가가치세가 포함된 공급대가인지 여부

② 쟁점매출누락액에 정상거래분이 포함되어 있는지 여부

③ 무자료 해상유의 매입원가가 과소 추인되었다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1)국세기본법

제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(명의)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

(2) 부가가치세법

제29조 【과세표준】⑦ 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다.

(3) 법인세법

제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제41조【자산의 취득가액】① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다)은 매입가액에 부대비용을 더한 금액

2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산은 제작원가(製作原價)에 부대비용을 더한 금액

3. 제1호와 제2호 외의 자산은 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액

(4) 법인세법 시행령

제19조【손비의 범위】법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용

1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)

나. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 등에 대한 조사종결보고서,국세통합전산망(TIS) 자료등에 의하면 다음의 사실관계가 나타난다.

(가)청구법인은 1998.10.1.부터 석유류 도·소매업 및 해상급유업을 영위하는 법인으로, 청구법인의 대표자 박OOO는 2006.6.8. 장물취득죄및「석유및석유대체연료사업법」위반죄로 징역 2년에 집행유예 3년을 선고(OOO법원 OOO지원 2006.6.8. 선고 2006고단399 판결)받았고,2014.2.18.「조세범처벌법」위반죄로 징역 1년 6월에 집행유예 2년을 선고(OOO법원 2014.2.18. 선고 2013고합571 판결)받았다.

(나)청구법인 및 청구법인의 대표이사 박OOO에 대한 조사종결보고서의 주요내용은 다음과 같다.

1) 청구법인의 부가가치세 신고내역은 아래 <표8>과 같다.

OOO

2) 수입금액 조사내용

가) 청구법인은 러시아 선박 등에서 유출되어 불법으로 유통되는뒷기름을 매입하여 거래처에 정상적으로 판매하고, 이를 은닉하고 부가가치세 등 제세를 탈루하기 위하여 OOO(주) 등 정유사로부터정상적으로 출하한 육상유 5,468,725리터, OOO원 상당의 유류를 경유는 출하금액의 88%, 등유는 90%의 금액으로무자료 딜러 이OOO를 통하거나 직접 무자료로 판매하였음이 심문조서,무자료 매출장부 및 거래처 현지확인 등에 의해 확인된다.

나)조사청은 청구법인의 쟁점매출누락액이 포함된 아래 <표8>의무자료 유류 총괄표를 제시하였고, 청구법인은 아래의 강OOO 진술 운송기사 운반분 OOO원, 1회 이상 무자료 유류 운송차량 운반분OOO원 합계 OOO원 중 OOO원에 대하여 정상매출분으로신고된 것으로 주장하고 있다.

OOO

다)조사청이 박OOO 등 8명의 탱크로리 기사로부터 징취한 확인서에 의하면, 이들 기사들은 해안석유 등의 명의로 출하하고, 자신들의 탱크로리로 운반한 것으로 기재되어 있는 무자료혐의 명세의 내용을 대부분 시인하면서 해안석유 및 쟁점사업장의 명의로 유류를 출하하였으나, 해안석유 및 선박이나 건설현장 등에 유류를 운반한 사실은 없고, 주유소에만 운반한 것으로 진술하였다.

3) 원가에 대한 조사내용

가) 조사청은 2011년부터 2013년 6월까지의 정유사 등 출하내역과 매출 거래처에서 회신 받은 유종별 판매내역을 비교 검토한바, 청구법인의 해상유 매입(재고 포함)은 38,682천리터나 매출은 47,643천리터로 장부상 매입없는 해상유 8,961천리터가판매된 것으로 나타난다.

OOO

나) 조사청은 청구법인이 무자료 매입관련 장부 또는 증빙을 보관하고 있지 않으며 매입대금은 통장거래를 하지 않고 무자료 판매로 수취한 현금 중일부를 현금으로 지급하여 정확한 매입금액을 알 수 없고, 수불내역 분석결과 무자료 매입혐의 8,961천리터에 박OOO의 진술에 의한 불법 해상유 최저단가(경유 OOO원, 벙커유 OOO원)를 적용하면 OOO원으로 무자료 매출액 공급가액 OOO원을 초과하여 무자료 매출·매입 행위 사유를 고려해 보았을 때 불합리하여 적용이 불가한 점,박OOO는 검찰 진술 당시 온도변화에 따른 부피증가, 잣대의 유량 측량방법에 의한 잔량, 미회수 채권 명목으로 가져온 유류 등이 있다고진술하였으며 그러한 사례가 동종 업계에서는 많이 발생되고 있어 유류수불에 의한 무자료 매입혐의 8,961천리터 전량이 무자료 매입되었다고보기 어려운 점, 장부상 2011년초 재고 및 2013.6.30. 현재 재고가 명확치 않은 점 등으로 보아 유류수불 분석에 의거 불법 해상유 상당량을무자료 매입한 사실은 인정되나 원가로 인정할 명확한 수량 및 금액을 확인할 수 없는 것으로 판단하였다.

다) 조사청은 청구법인이 불법 해상유를 매입하여 판매하고 정상적으로 매입한 육상유를 무자료로 판매한 이유는 저렴한 불법 해상유를 매입하여 정상적으로 판매함으로서 많은 차익을 남기기 위한 것으로박OOO의 진술과 유류수불분석 및 조사사례를 살펴본 바, 불법 해상유판매 마진이 30% 정도 되고 통상 불법으로 유통되는 해상유와 정상유류와의 차액(판매이윤)은 유류에 부과된 세금에 상당하는 금액으로 파악되므로 불법 해상유 매입증빙은 없으나 거래처 확인에 의한 유류수불 검토 및 검찰 수사결과 불법 해상유 무자료 매입사실은 인정되므로 무자료 매출로 확인된 육상유 5,468,725리터(출하금액 OOO원)의 면세유 가격 상당액 OOO원을 원가 추인하였다.

OOO

(다) 뉴스1 OOO(2015.8.28.) 등의 관련 신문기사를 종합하면, 해상급유업체가 OOO 등 정유사로부터 주문받은 기름을 외항선까지 운반, 버커링(해상급유)하는 과정에서 빼돌린 기름을 항구에 대기하고 있던 장물업자에게 시세보다 80% 싸게 파는 등을 하여 해상급유와 관련 탈세추정액이 연간 최소 OOO원에 이르는 것으로 나타난다.

(2)OOO국세청장이 2014년 8월 청구법인과 동일 업종을 영위하는 해상급유업자들에 대하여 조사한 내용 및 2015년 3월 해상유 판매업체에 대한 법인세 성실신고 안내자료는 다음과 같다.

(가) 불법 해상유 판매업자는 해상용 고유황경유를 딜러 등으로부터정상매입가격(OOO 고시가격)의 62%선에 무자료 현금 매입하여 해상운송업체 등에 OOO 고시가격의 95%선에 매출하면서, 매입증빙 자료 수취 및 부가가치세 공제 목적으로 육상용 저유황 경유를 정유사나 수입사로부터 정상 매입하여 일부 정상 매출분을 제외한 물량을 육상 유류 판매상에게 매입대금(공급대가)의 87% 가격에 무자료 현금 매출하여 제세 탈루한 것으로 나타난다.

(나) 불법 해상유 판매업자의 수익구조

1) 매출가액은 납품시 연간 최저가 입찰방식으로 계약하여, 국내 정유 3사 중 최저가격의 90～95%선이고, 국내 해상유 거래의 실수요자인 내항운송업체 또한 BDI지수(화물운송가격)의 하락으로 유류비 부담이 증가함에 따라 OOO 고시가격의 95%선에서 판매되어정상유를 구입하여 판매시 손실이 발생하는 구조로 무자료 해상유 매입유인이 발생하고 있다.

2) 매입가액은 무자료 해상유의 취득 자체가 범죄행위(특수장물취득, 조세포탈)로 암묵적으로 형성된 가격은 있으나 출처 및 그 가액을확인할 수 없으며, 매입세금계산서 미수취에 따른 부가가치세 부담, 법인세 증빙불비 가산세 등 각종 세금부담 및 관리비 등을 감안할 때 한국해운조합 고시가격의 67% 이하의 금액으로 매입하고 있다.

3) 정상유와 무자료 해상유 거래시 손익을 보면, 정상유의 경우 고유황경유(MGO)를 정유사로부터 OOO원(부가가치세 포함, 공급가액 OOO원)에 매입하여 OOO 고시가격 OOO원(부가가치세 포함, 공급가액 OOO원)에 판매할 경우 매출이익(OOO원)이 발생하고, 불법 해상유의 경우 은밀한 경로를 통해 100% 현금 거래하여 장부 또는 거래 증빙이 없고, 불법 해상유 취급에 따른 추가 경비(딜러 지급수수료OOO원/1드럼, 판매비 OOO원/1드럼, 외상 결제에 따른 지연이자) 및 추가 세부담으로 인해 OOO 고시가격의 67% 이상의가격으로 매입시 손실이 발생하므로 OOO국세청장은 무자료 해상유의 매입가액을OOO 고시가격의 67%를 상회하지 않는 범위내에서동종 업체의 매입가액과 비교하여 아래 <표12>, <표13>과 같이시가 결정한 것으로 나타난다.

OOO

(다) OOO국세청장은 불법 해상유의 시가를 반영하여 조사한결과 평균 매출원가를 68%선으로 확인하고, 2015년 3월 해상유 판매업체에 대하여성실신고 권장과 지하경제 양성화의 일환으로 다음과 같이 2014사업연도 법인세 사전성실신고 안내를 하였다.

1) OOO국세청장은 불법 해상유 판매업체 중 부가가치세 신고를매입없이 매출만 신고하고 법인세 신고시 증빙없이 매출원가를 과다계상한 혐의가 있는 법인 78개 업체에 대하여 성실신고 안내[안내사항:① 매출원가 과다계상 금지(2013년～2014년 조사시 확인된 매출원가율 평균 68% 수준임), ② 증빙불비 가산세 한도 적용 배제]를 하였다.

2) 위 사전성실신고 안내결과, 안내대상 77개 법인 중 46개 법인이 안내내용에 따라 성실신고하는 등 해상유 판매업체 전반에 성실신고 분위기가 조성되었으며, 불법 해상유 판매업체에 대한 자기시정 기회 부여로 인해 상기 유형 전환이 증가될 것으로 예상되고 계속적으로 세원관리가 이루어질 경우 꾸준한 세수증가가 예상되는 것으로 나타난다.

(3)조사청이 해상유의 유종별 매출수량(8,960,675리터)에 위OOO국세청정이 조사결정한 유종별 단가율(2013년 7월)을 적용하여 산출한 무자료 매입원가 추정내역은 아래 <표14>와 같다.

OOO

(4) 청구법인의 세무대리인은 2016.1.20. 조세심판관회의에 출석하여, 처분청은 세금계산서상 “유류대”로만 기재되어 있어 유종구분이 되어 있지 않은 매출수량(8,960,675리터)대부분을 해상유로 추정한바, 조사청에서 추정하여 작성한 유류수불부와 청구법인이 보관하고있는 거래명세서상의 유종이 거의 일치(청구법인은 유류수불부와거래명세서의 약 50%를 대사함)하고, 일반적으로 해상유의 가격이 육상유의가격보다 낮게 형성되므로 이를 무자료 해상유의 매입원가로 인정할 것을 주장하며 관련 거래명세서를 추가로 제출하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 이 건은 통상적인 상거래 관행상의 공급가액과 부가가치세가 구분되지 아니한 거래로서 그 거래금액 또는 영수한 금액에 부가가치세가 포함된 것으로 보아야한다고 주장하나, 청구법인은 불법 해상유의 무자료 거래를 은폐하기위하여 정상유를 매입하여 부가가치세 매입세액을 공제받고, 그 공제받은 유류를 무자료로 판매한 것으로 나타나는 점, 청구법인과 무자료 유류딜러인 이OOO가 사전에 공모하여 조세포탈을 목적으로 쌍방이 묵인하에 당연히 부가가치세를 별도로 수수할 수 있었음에도 불구하고 공급가액만을 수령한 거래인 점 등에 비추어 쟁점매출누락액을 공급가액으로보아 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(6) 다음으로 쟁점②에대하여 살피건대,청구법인은 쟁점매출누락액에는 이OOO에게 무자료로 판매한 금액 이외에 정상적으로 입고되어다른 거래처에 정상 매출된 금액이 포함되어 있어 이에 대한 과세처분은중복과세에 해당한다고 주장하나, 쟁점매출누락액에 정상 매출분의 포함 여부가 출하전표 등 객관적인 증빙에 의하여 확인되지 아니하는 점, 법원의 확정판결 금액과 조사청의 차이금액은 1회 이상 무자료유류를 운송한 차량기사들의 운반분으로서, 동 운반차량 기사들은 쟁점사업장 명의로 정유사에서 출하된 물량을 무자료로 주유소에 공급한 사실을 확인하고 있는 점 등에 비추어 쟁점매출누락액이 과다하게 산정되었다는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(7) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 우선, 업종의 특성상 수입금액이 발생하면 달리 반증이 없는 한 그에 대응되는 손금이 있을것으로 추정되는 경우 수입금액에 상응하는 손금을 인정하여 주는 것이타당하다 할 것(국심 2005서3580, 2006.1.27., 같은 뜻임)인바, 청구법인은 이OOO에게 공급한 육상유의 무자료 매출에 대응되는 매입금액을당초 정상적으로 신고하였던 반면, 해상 건설업체 등에 매출한 해상유중 일부에 대응하는 매출원가만 손금으로 신고하지 않았던 만큼, 청구법인의 부외원가를 경정함에 있어서 그 기준이 되어야 할 매출금액은해상유의 출하 금액을기준으로 동일 업종의 유사사례 등에 의하여 매출원가를 경정하는 것이타당한 점, 처분청은 청구법인의 불법거래 사실만을 인정하여 다른 해상급유업체와 비교하여 무자료 해상유의 매입원가를 과도하게 낮게책정한점, 처분청은 유류수불 분석에의해 청구법인의 무자료 해상유의매출수량(8,960,675리터)을 인정한 반면유종 구분이 되지 않는다 하여육상유 매출누락액인 쟁점매출누락액의 면세유 가격상당액만을 무자료 해상유의원가로인정한 점,청구법인은 조사 당시 작성된 유류수불부와 거래명세서상유종이거의 일치하는 것으로 주장하며 청구법인이 보관 중인 거래명세서를 추가로제출한 점 등에 비추어2011년 제1기부터 2013년 제1기까지의부가가치세 과세기간 중 청구법인의 재고수량 및 매출수량을 재조사하여 전체 유류의 매출수량이재고수량 및 매입수량을 초과하는 경우 그 초과부분을 해상유의 무자료매입으로 보고, 무자료 해상유 매입수량에OOO국세청장이 조사결정한유종별 단가율(MGO 62.5%, B-A 53.68%,B-C 51.77% 등)을 적용하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.