국심1992서4109 (1993.11.10)

법인

경정

총수입금액의 창출에 직접 또는 상호보완적으로 다같이 기여하고 있으므로 이를 별도 구분하지 아니하고 다음의 산식에 의하여 계산된 연구개발비만을 손금으로 인정됨

1. OOO세무서장이 92.5.16 청구법인에게 결정고지한 별지1

의 88～90 사업년도분 법인세 합계 1,802,974,849원 및 동 방

위세 합계 341,118,730원의 처분은 이자비용의 손금산입대상

해당 여부를 재조사 하여 경정하며,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

1. 원처분 개요

미국에 본사를 두고 상호가 OOOOOO OOOOOOOOOOO인 청구법인은 컴퓨터제조판매 및 관련서비스업을 영위하고 있는 바, 그 사업의 일부로서 자회사인 OOOOOO주식회사를 통하여 한국내의 소비자에게 컴퓨터하드웨어를 판매하였으나 그 판매소득에 대한 88(1.1～2.31)～90사업년도 법인세를 신고하지는 않았다.

처분청은 청구법인의 한국내 판매에 대한 계약체결권을 행사하고 있는 OOOOOO(주)를 청구법인의 고정사업장으로 간주되는 종속대리인으로 보아 92.5.16 그 사업소득에 대한 수시분 법인세 1,802,974,849원 및 동 방위세 341,118,730원을 청구법인에게 부과하였다(참조:『별지1』).

청구법인은 법인세가 부과되어야 한다는 점은 인정한다 하더라도 실사당시 기히 제시된 이자비용 및 연구개발비는 공제되어야 한다는 취지로 위 처분에 불복하여 92.7.14 심사청구를 거쳐 92.11.5 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

첫째, 한미조세협약 제8조 제3항에서 밝힌 바와같이 이자비용의 공제를 허용하고 있고 또한 청구법인의 본사 소재지인 미국의 세법에서도 그 공제를 허용하고 있으므로 다음의 산식에 의하여 계산된 이자비용이 한국내에서 손금으로 인정되어야 하고,

산 식

총이자비용 × 총이자비용 ×

둘째, 청구법인의 한국에 대한 판매는 컴퓨터 제품중 하드웨어에 한하고 그 연구개발비 또한 하드웨어연구개발비와 소프트웨어연구개발비가 명백히 구분되고 있으므로 다음의 산식에 의하여 계산된 연구개발비가 한국내에서 손금으로 인정되어야 한다는 주장이다.

산 식

하드웨어연구개발비 × 하드웨어연구개발비 ×

나. 국세청장 의견

첫째, 이 건의 경우 이자비용이 이윤을 얻는데 합리적으로 관련되었는지의 여부를 알 수 있는 차입용도별 내용이 구체적으로 밝혀지지 아니하므로 그 합리적인 관련성을 결하고 있는 것으로 보아 청구주장의 이자비용을 손금으로 인정하기가 어렵다 할 것이고,

둘째, 청구법인이 제시하는 연구개발비의 구분은 그 구분근거가 불분명할 뿐만 아니라 하드웨어연구개발비나 소프트웨어연구개발비 모두가 총수입금액의 창출에 직접 또는 상호보완적으로 다같이 기여하고 있으므로 이를 별도 구분하지 아니하고 다음의 산식에 의하여 계산된 연구개발비만을 손금으로 인정하는 것이 보다 합리적이다.

산 식

총연구개발비 × 총연구개발비 ×

3. 심리 및 판단

이 건은 청구법인이 주장하는 배부방법에 의하여 배부된 ① 이자비용과 ② 연구개발비를 인정할 수 있는지를 가리는데 그 쟁점이 있다.

가. 먼저 고정사업장(종속대리인)의 존재에 대한 다툼은 없고 다만 법인소득을 결정하는데 있어 손금으로 용인되는 이자비용 및 연구개발비의 배부액에 대한 다툼이 있는 바, 제시된 자료에 근거하여 처분청과 청구법인이 주장하는 배부방법에 따라 산출한 이자비용 및 연구개발비의 배부액은 『별지2』와 같다.

나. 쟁점①을 살피건대,

(1) 한·미조세협약 제7조 제2항에 “일방체약국의 거주자가 타방체약국에 두고 있는 고정사업장은 그 타방체약국내에서 동일한 활동에 종사하는 거주자가 부담하는 것보다 많은 조세를 부담하지 아니한다.”고, 그리고 제8조 제3항에서 “고정사업장의 산업상 또는 상업상의 이윤을 결정함에 있어 경영비와 일반관리비를 포함하여합리적으로 그 이윤에 관련된 경비는 고정사업장이 소재하는 체약국내에서 또는 다른 곳에서 발생하는가에 관계 없이 비용공제가 허용된다”고 규정하고 있다.

한편 우리나라 법인세법은 이자비용에 대하여 원칙상 손금인정하되, 다만 이자비용 발생의 근거가 되는 차입금의 비효율적 운영으로 인한 과세소득의 잠식현상을 방지하고 기업자금의 합리적 운용을 유도하기 위한 취지에서 비업무용 부동산 취득·보유등에 관련된 지급이자등 특정의 이자비용에 대해서만 그 손금인정을 배제하도록 규정하고 있다(참조 : 법인세법 제16조 제11호 및 제18조의 3 제1, 2항 각호).

(2) 과세관청(서울지방국세청)은 이 건 이자비용이 성격상 영업외 비용으로 분류되고 이는 판매비 및 일반관리비등 영업비용과는 달리 자동적으로 이윤과 합리적인 관련성을 가진 것으로 보기 어려우나 이자발생의 근거가 된 차입금이 한국내 발생된 이윤과 합리적으로 관련되었음이 인정되는 경우에는 이를 손금으로 인정할 수 있다 할 것인데 청구법인이 이러한 판단의 근거가 되는 기초자료를 제시하지 않는다고 하여 청구주장의 이자비용배부액 전액을 손금부인한데 반하여, 청구법인은 본사차입금잔액이 88년도말 현재 미합중국화 24억5천4백만불, 89년도말 현재 27억3천4백만불 및 90년도말 현재 23억4천3백만불에 이르고 있고 위 기간중 발생된 이자비용만도 750만불에 달하며 그 지급처 및 회수가 수십만건에 이르고 있어 위 이자비용의 근거가 되는 차입금이 영업상 목적을 위하여 사용되었음을 일일이 소명한다는 것은 사실상 불가능하다고 주장하는 한편 위 차입금 모두가 청구법인 본사의 영업상목적으로 사용되었다고 주장하면서 그 증거자료로서 위 차입금 계약서, 회계인확인서 및 법인세 신고서등을 제시하고 있다.

(3) 이상을 모아보면 청구법인의 이자비용배부방법은 그 배부방법의 타당성은 별론으로 하더라도(이자비용은 당해이자의 근거가 되는 차입금의 대체성 때문에 자산액기준으로 배부하는 것이 보다 합리적이지만 청구법인 본사 자산을 한국업무관련자산과 한국업무무관련자산으로 이분하는 것이 어려우므로 매출액기준으로 배부하였다고 청구법인은 진술하고 있음), 배부대상 여부가 문제되고 있는 이자비용 그 자체가 한·미조세협약상 비용 불공제대상비목으로 특정되지 않고 있는 이상 이는 우리나라 법인세법의 규정에 따라 손금인정되거나 손금부인되어야 할 것이고, 위 협약에서 규정하는 “경비”의 범위에는 영업외 비용인 이자비용도 당연히 포함될 뿐만 아니라 우리나라 법인세법 또한 전시한 바와같이 이자비용에 대하여는 원칙상 손금 인정하되 동법 제16조 및 제18조의 3 등에 특정하는 이자비용에 대하여만 그 손금인정을 배제하고 있으므로 이 건 이자비용의 손금인정여부는 당초처분 처럼 이자비용의 지급처 내지 차입금의 사용처등 그 사용내역이 확인되지 아니한다 하여 동 이자비용배부액 전액을 손금부인할 것이 아니라 청구주장이 이자비용을 원칙상 인정하되 전시 법인세법 제16조 및 제18조의 3에 해당하는 부분을 가려서 그 손금인정 또는 손금부인 여부를 결정하는 것이 보다 사실에 부합된다고 판단되므로 이부분 청구주장은 이유있는 것으로 판단된다.

다. 쟁점②를 살피건대

청구법인은 한국에 대하여는 컴퓨터제품중 하드웨어만 판매하였으므로 이 건 연구개발비도 총연구개발비(하드웨어연구개발비와 소프트웨어연구개발비의 합계)보다는 하드웨어연구개발비에 의하여 배부되어야 한다고 주장하고 있으나 국세청장도 기히 밝힌 바와같이 청구법인이 연구개발비를 하드웨어 부분과 소프트웨어부분으로 구분한 것이 그 근거가 불분명할 뿐만 아니라 컴퓨터를 제작·판매하는 회사의 경우 하드웨어의 개발과 소프트웨어의 개발은 독립적이기 보다는 상호보완적으로 이루어지고 또한 하드웨어의 연구개발비나 소프트웨어의 연구개발비 모두가 총수입금액의 창출에 다같이 기여하고 있는 점등을 감안할 때 이를 별도로 구분하지 아니하고 총 연구개발비를 총수입금액 대비 대 한국판매금액의 비율로 배부한 처분청의 배부방법이 보다 합리적이라고 판단되므로 이부분 청구주장은 받아들이기 어렵다.

라. 이 건 심판청구중 쟁점1은 심판관 합동회의 의결에 따라 청구주장이 일부이유있고 나머지 청구는 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제l항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【 별 지1 】

귀속년도별 법인세 내역

【 별 지2 】

이자비용 및 연구개발비의 배부액

(단위 :백만불)