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[청구번호]
조심 2017서2221 (2018.09.27)
[세 목]
교육
[결정유형]
기각
[관련법령]
[따른결정]
조심2020부1709
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구법인OOO은 1967.1.30. 설립되어 OOO에서 금융업을 영위하는 법인으로, 2015.9.1. 구 주식회사 OOO을 흡수합병하면서 현재 상호OOO로 변경하였다.
나. 피합병법인은 2014.9.1. 신용카드사업부문을 분할하여 청구법인을 분할법인으로 하고 OOO(주)를 분할신설법인으로 한 뒤, 위 분할과 관련된 2014년 제3기분 교육세 과세표준 신고시 분할양도자산에 대해 시가로 양도가액을 적용하여 산정한 양도차익을 과세표준에 포함하여 OOO의 세액을 신고․납부하였고, 위 2015.9.1.자 합병과 관련된 2015년 제3기분 교육세 과세표준 신고시 합병양도자산에 대해 시가로 양도가액을 적용하여 산정한 양도차익을 과세표준에 포함하여 OOO의 세액을 신고․납부하였다.
다. 청구법인(피합병법인의 권리․의무를 승계받음)은 위 합병 및 분할[이하 “합병(분할)”이라 한다]이 「법인세법」상 합병(분할)과세특례가 적용되는 적격합병(분할)에 해당되어 양도자산의 양도가액을 장부가액으로 하여 양도손익을 계산하면 양도차익이 발생하지 않으므로 교육세 2014년 제3기분 OOO이 과다납부되었다고 보아 2016.6.29. 동 금액의 경정(환급)을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2016.8.30. 이를 거부하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2016.11.18. 이의신청을 거쳐 2017.4.3. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
합병(분할)시 발생한 수익에 대하여 교육세를 부과하여야 한다고 하더라도 적격합병(분할)의 경우 자산의 양도차익은 과세이연되어야 한다.
이 건 양도차익 계산시 「교육세법」제5조 제3항에 따라 “유가증권의 매각에 따라 지급받은 금액”에서 “ 「법인세법」제41조에 따라 계산한 취득가액”을 차감하여 계산*하여야 하고, “ 「법인세법」제41조에 따라 계산한 취득가액”은 같은 법 시행령 제72조 제2항에 위임되어 적격합병(분할)시는 피합병법인(분할법인)의 장부가액에 의하는바, 청구법인은 적격합병(분할)에 따라 피합병법인(분할법인)의 장부가액에 의하여 유가증권을 인수하였고, 취득가액도 장부가액이므로 자산양도차익에 대한 교육세 과세표준은 “0원”으로 결국 과세이연이 되는 결과와 같다.
* 교육세 과세표준에 포함되는 고정자산처분익의 계산방법에 대해서는 별도로 규정하고 있지 않으나 유가증권 매각익의 계산방법을 준용할 수 있을 것으로 이해된다.
또한, 「법인세법」제44조 제2항 및 제46조 제2항이 합병(분할)을 통한 구조조정을 지원하기 위하여 적격합병(분할)의 경우 양도손익을 과세이연할 수 있도록 한 취지에 비추어「교육세법」에서도 동일하게 과세이연되어야 한다.
적격합병(분할)에 대하여 과세이연하지 아니하고 합병등기일 시점에 교육세를 과세하게 된다면, 합병(분할) 이후 승계된 자산을 합병(분할)법인이 실제 매각하는 경우 양도차익 산정시 취득가액은 합병등기일 시점의 시가가 아니라 「교육세법」제5조 제3항에 의하여 합병등기일 시점의 피합병법인의 장부가액으로 하여야 하기 때문에 이중과세의 문제가 발생하게 된다.
나. 처분청 의견
「교육세법 시행령」제7조에서는 금융․보험업자의 수익금액의 귀속시기와 관련하여 「법인세법」제40조(권리의무 확정주의) 및 제43조(기업회계기준과 관행의 적용)를 준용하도록 규정한 결과 교육세 과세대상인 수익금액의 귀속시기에 한정하여「법인세법」의 특정 조항만을 준용토록 명시적으로 규정하고 있음에도, 청구법인은 동 규정을 합리적인 이유 없이 임의로 확장해석하여「교육세법」상의 준용 근거가 없는 「법인세법」제44조 및 제46조 등 합병(분할)과세특례 조항을 끌어와 이 건에 적용해야 한다는 주장인바, 이는 조세법률주의의 원칙에 부합하지 않는다.
교육세는 수익에 대해 일률적으로 과세하는 외형과세 방식으로 그 입법취지, 납세의무자, 과세대상, 과세기간, 과세표준과 세액의 계산 등에 있어서 소득과세 세목 등과는 과세방법을 달리하고 있고, 설사 청구법인의 주장처럼 이중과세 가능성이 있다고 하더라도 이에 대한 조정규정이 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
적격합병(분할)의 경우 교육세 과세표준이 되는 자산의 양도차익은과세이연되어야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의한 다음의 사실 등이 나타난다.
(가) 구 주식회사 OOO은 「금융산업의 구조개선에 관한 법률」제4조에 따라 금융위원회의 인가를 받아 2014.9.1. 신용카드부문을 분할하여 “OOO”를 설립하였고, 구 주식회사 OOO은 위 같은 조항에 따라 금융위원회의 인가를 받아 2015.9.1. 합병법인을 존속회사로, 피합병법인을 소멸회사로 하여 합병하면서 존속회사의 상호를 “구 주식회사 OOO”에서 “주식회사 OOO(청구법인)”으로 변경하였다.
(나) 청구법인은 위 분할일이 속하는 2014.12.1. 2014년 제3기분 교육세 과세표준 신고시 및 위 합병일이 속하는 2015.11.30. 2015년 제3기분 교육세 과세표준신고시 과세대상 수익금액에 포함된 합병(분할) 관련 양도자산의 양도차익을 시가로 평가한 양도가액에서 「법인세법」제41조에 의한 취득가액을 차감하여 산정한 것으로 나타나며, 청구법인의 합병(분할) 관련 교육세 과세표준 신고 내역은 아래 ＜표1＞과 같다.
OOO
(라) 청구법인의 교육세 2014년 제3기분 및 2015년 제3기분에 대한 당초 신고와 경정청구내역을 비교하면 아래 ＜표2＞ 및 ＜표3＞과 같다.
OOO
(마) 위 경정청구에서 청구법인은 당초신고금액과 경정청구금액과의 차이는 자산의 양도가액을 장부가액이 아닌 시가로 잘못 산정한 데 따른 것이므로 이 건 교육세 과세표준에서 감액(제외)되어야 할 합병(분할)으로 인한 수익금액이라고 주장하고 있으며, 자산별 양도차익 및 관련 기타 영업수익의 대상이 되는 개별자산의 내역 및 동 차익산정의 적정여부에 대해서는 당사자간 다툼이 없다.
(바) 피합병법인은 「법인세법」제44조 및 제44조의3에 규정된 적격합병에 따른 합병과세특례를 적용받기 위해 2015사업연도 법인세 과세표준 신고시 합병양도차익 OOO에 대해 자산․부채의 양도대가를 피합병법인의 순장부가액과 동일하게 하여 아래 ＜표4＞와 같이 과세이연 신청(합병과세특례 신청)을 하였고, 청구법인은 「법인세법」제46조 및 제46조의3에 규정된 적격분할에 따른 분할과세특례를 적용받기 위해 2014사업연도 법인세 과세표준 신고시 분할양도차익 OOO에 대해 자산․부채의 양도대가를 분할법인의 순장부가액과 동일하게 하여 아래 ＜표5＞와 같이 과세이연 신청(분할과세특례 신청)을 하였던 바,「법인세법」상의 사업요건, 합병대가 지급요건, 합병양도손익 산정요건, 자산․부채 승계요건 등 제반 과세특례요건의 적정여부에 대해서는 당사자간 따로 주장하는 바는 없다.
OOO
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 이 건 교육세 과세표준이 되는 수익금액 계산시 「교육세법」제5조 제3항에 따라 유가증권의 매각에 따라 지급받은 금액에서 「법인세법」제41조 및 같은 법 시행령 제72조 제2항 제3호 가목에 따라 계산한 취득가액을 차감하여 계산하여야 하는바, 청구법인의 적격합병(분할)에 따라 합병법인(분할신설법인)의 자산 취득가액은 피합병법인(분할법인)의 장부가액이 되고, 합병법인(분할신설법인)이 승계한 자산의 취득가액은 피합병법인(분할법인)의 입장에서는 양도한 자산의 양도가액이 되므로(취득가액도 장부가액) 결국 자산양도차익이 없어 과세이연된다는 주장이다.
그러나 교육세의 납세의무자는 유가증권 등의 자산을 양도한 법인으로서 「교육세법」제5조 제3항에서는 과세표준이 되는 수익금액을 “유가증권의 매각에 따라 지급받은 금액”으로 규정하고 있으므로 동 금액은 이 건 교육세 납세의무자인 피합병법인(분할법인)이 유가증권을 양도하면서 지급받은 양도가액을 의미하는 것인바, 양도가액과 관계 없는 취득가액 관련 규정( 「법인세법」제41조 및 같은 법 시행령 제72조)을 들어 합병(분할)을 매개로 하여 합병법인(분할신설법인)의 자산(유가증권) 취득가액이 피합병법인(분할법인)의 자산(유가증권) 양도가액이 되므로 자산의 양도차익이 없어 과세이연되어야 한다는 것은 다소 무리한 추론에 의한 해석인 것으로 보인다.
또한 청구법인은 합병(분할)을 통한 구조조정을 지원하기 위하여 「법인세법」제44조 제2항 및 제46조 제2항에서 적격합병(분할)의 경우 양도손익이 없는 것으로 하여 과세이연할 수 있도록 하였으므로 교육세의 경우에도 동「법인세법」규정의 취지에 따라 양도손익이 없는 것으로 하여 과세이연하여야 한다고 주장하나,「교육세법」에는 이러한 규정이 없고 이를 준용하는 규정도 별도로 두고 있지 아니하므로 처분청이 이 건 교육세 과세표준이 되는 유가증권 등의 양도손익이 있다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
＜별지＞ 관련 법령
(1)교육세법
제3조(납세의무자) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 교육세를 납부할 의무를 진다.
제5조(과세표준과 세율) ① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 「한국은행법」에 따른 한국은행과의 환매조건부외화자금매각거래(이하 "스와프거래"라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 모든 비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다.
1.～4. (생략)
③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융ㆍ보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익ㆍ상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 「법인세법」 제41조에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.
④ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액은 제8조에 따른 각 과세기간분의 수익금액의 총액에 따른다.
제7조(금융ㆍ보험업자의 수익금액의 귀속시기) 금융ㆍ보험업자의 수익금액의 귀속시기에 관하여는 「법인세법」제40조 및 제43조를 준용한다.
(2)교육세법 시행령
제4조(금융보험업의 수익금액) ① 법 제5조 제3항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 금액을 말한다.
1.～4. (생략)
5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익
가. 외환[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조 제7항에 따른 파생결합증권, 같은 항 제1호에 따른 증권 및 같은 법 제5조제1항에 따른 파생상품(이하 이 호에서 "파생상품등"이라 한다)은 제외한다] 매매손익
나. 파생상품등 거래의 손익을 통산(通算)한 순손익
6. 수입임대료
7. 고정자산처분익
8. 기타영업수익 및 영업외수익
② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.
1. 국외의 사업장에서 발생한 수익금액
2. 자산·부채의 평가 또는 수익·비용의 귀속시기 차이 등에 따라 발생하는 수익으로서 다음 각 목에 해당하는 것
가. 「법인세법」 제42조에 따라 익금으로 보지 아니하는 자산 및 부채의 평가익
나. 과세표준에서 차감되지 아니하는 비용의 환입에 따라 발생하는 수익
다. 채권의 매각익 또는 상환익 중 해당 채권의 대손금 및 대손충당금에 상당하는 금액
라. 그 밖에 대외거래와 관계없이 내부적·일시적으로 인식하는 수익
(이하 생략)
(3)법인세법
제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제41조(자산의 취득가액) ① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산(대통령령으로 정하는 금융자산은 제외한다)은 매입가액에 부대비용을 더한 금액
2. 자기가 제조·생산 또는 건설하거나 그 밖에 이에 준하는 방법으로 취득한 자산은 제작원가(製作原價)에 부대비용을 더한 금액
3. 제1호와 제2호 외의 자산은 취득 당시의 대통령령으로 정하는 금액
② 제1항에 따른 매입가액 및 부대비용의 범위 등 자산의 취득가액의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제43조(기업회계기준과 관행의 적용) 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.
제44조(합병 시 피합병법인에 대한 과세) ① 피합병법인이 합병으로 해산하는 경우에는 그 법인의 자산을 합병법인에 양도한 것으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이하 이 조 및 제44조의3에서 같다)은 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다.
1. 피합병법인이 합병법인으로부터 받은 양도가액
2. 피합병법인의 합병등기일 현재의 자산의 장부가액 총액에서 부채의 장부가액 총액을 뺀 가액(이하 이 관에서 "순자산 장부가액"이라 한다)
② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병의 경우에는 제1항 제1호의 가액을 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다.
1. 합병등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인 간의 합병일 것. 다만, 다른 법인과 합병하는 것을 유일한 목적으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인의 경우는 제외한다.
2. 피합병법인의 주주등이 합병으로 인하여 받은 합병대가의 총합계액 중 합병법인의 주식등의 가액이 100분의 80 이상이거나 합병법인의 모회사의 주식등의 가액이 100분의 80 이상인 경우로서 그 주식등이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 대통령령으로 정하는 피합병법인의 주주등이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식등을 보유할 것
3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속할 것
제44조의2(비적격 합병 시 합병법인에 대한 과세) ① 합병법인이 합병으로 피합병법인의 자산을 승계한 경우에는 그 자산을 피합병법인으로부터 합병등기일 현재의 시가(제52조제2항에 따른 시가를 말한다. 이하 이 관에서 같다)로 양도받은 것으로 본다. 이 경우 피합병법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산·부채 등은 대통령령으로 정하는 것만 합병법인이 승계할 수 있다.
제44조의3(적격 합병 시 합병법인에 대한 과세특례) ① 제44조 제2항 또는 제3항에 따라 양도손익이 없는 것으로 한 경우 합병법인은 제44조의2에도 불구하고 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 한다. 이 경우 장부가액과 제44조의2 제1항에 따른 시가와의 차액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자산별로 계상하여야 한다.
② 합병법인은 제1항에 따라 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 경우 피합병법인의 합병등기일 현재의 제13조 제1호의 결손금과 피합병법인이 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산·부채 및 제59조에 따른 감면·세액공제 등을 대통령령으로 정하는 바에 따라 승계한다.
제46조(분할 시 분할법인등에 대한 과세) ① 내국법인이 분할로 해산하는 경우[물적분할(物的分割)은 제외한다. 이하 이 조 및 제46조의2부터 제46조의4까지에서 같다]에는 그 법인의 자산을 분할신설법인 또는 분할합병의 상대방 법인(이하 "분할신설법인등"이라 한다)에 양도한 것으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이하 이 조 및 제46조의3에서 같다)은 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방 법인(이하 "분할법인등"이라 한다)이 분할등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다.
1. 분할법인등이 분할신설법인등으로부터 받은 양도가액
2. 분할법인등의 분할등기일 현재의 순자산 장부가액
② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 갖춘 분할의 경우에는 제1항 제1호의 가액을 분할법인등의 분할등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다.
1. 분할등기일 현재 5년 이상 사업을 계속하던 내국법인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖추어 분할하는 경우일 것(분할합병의 경우에는 소멸한 분할합병의 상대방법인 및 분할합병의 상대방법인이 분할등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인일 것)
가. 분리하여 사업이 가능한 독립된 사업부문을 분할하는 것일 것
나. 분할하는 사업부문의 자산 및 부채가 포괄적으로 승계될 것. 다만, 공동으로 사용하던 자산, 채무자의 변경이 불가능한 부채 등 분할하기 어려운 자산과 부채 등으로서 대통령령으로 정하는 것은 제외한다.
다. 분할법인등만의 출자에 의하여 분할하는 것일 것
2. 분할법인등의 주주가 분할신설법인등으로부터 받은 분할대가의 전액(분할합병의 경우에는 제44조제2항제2호의 비율 이상)이 주식으로서 그 주식이 분할법인등의 주주가 소유하던 주식의 비율에 따라 배정(분할합병의 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정한 것을 말한다)되고 대통령령으로 정하는 분할법인등의 주주가 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식을 보유할 것
3. 분할신설법인등이 분할등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 분할법인등으로부터 승계받은 사업을 계속할 것
제46조의2(비적격 분할 시 분할신설법인등에 대한 과세) ① 분할신설법인등이 분할로 분할법인등의 자산을 승계한 경우에는 그 자산을 분할법인등으로부터 분할등기일 현재의 시가로 양도받은 것으로 본다. 이 경우 분할법인등의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산·부채 등은 대통령령으로 정하는 것만 분할신설법인등이 승계할 수 있다.
제46조의3(적격 분할 시 분할신설법인등에 대한 과세특례) ① 제46조 제2항에 따라 양도손익이 없는 것으로 한 경우 분할신설법인등은 제46조의2에도 불구하고 분할법인등의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 한다. 이 경우 장부가액과 제46조의2 제1항에 따른 시가와의 차액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자산별로 계상하여야 한다.
② 분할신설법인등은 제1항에 따라 분할법인등의 자산을 장부가액으로 양도받은 경우 분할법인등의 분할등기일 현재의 제13조 제1호의 결손금과 분할법인등이 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액, 그 밖의 자산·부채 및 제59조에 따른 감면·세액공제 등을 대통령령으로 정하는 바에 따라 승계한다.
(4)법인세법 시행령
제72조(자산의 취득가액 등) ① 법 제41조 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 금융자산"이란 기업회계기준에 따라 단기매매항목으로 분류된 금융자산 및 파생상품(이하 이 조에서 "단기금융자산등"이라 한다)을 말한다.
② 법 제41조 제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
1. 타인으로부터 매입한 자산 : 매입가액에 취득세, 등록면허세, 그 밖의 부대비용을 가산한 금액[법인이 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등(이하 이 호에서 "건물등"이라 한다)을 함께 취득하여 토지의 가액과 건물등의 가액의 구분이 불분명한 경우 법 제52조 제2항에 따른 시가에 비례하여 안분계산한다]
2. 자기가 제조·생산·건설 기타 이에 준하는 방법에 의하여 취득한 자산：원재료비·노무비·운임·하역비·보험료·수수료·공과금(취득세와 등록세를 포함한다)·설치비 기타 부대비용의 합계액
3. 합병·분할 또는 현물출자에 따라 취득한 자산의 경우 다음 각 목의 구분에 따른 금액
가. 적격합병 또는 적격분할의 경우 : 제80조의4 제1항 또는 제82조의4 제1항에 따른 장부가액
나. 그 밖의 경우 : 해당 자산의 시가
3의2. 물적분할에 따라 분할법인이 취득하는 주식등의 경우 : 물적분할한 순자산의 시가
4. 현물출자에 따라 출자법인이 취득한 주식등의 경우 다음 각 목의 구분에 따른 금액
가. 출자법인(법 제47조의2 제1항 제3호에 따라 출자법인과 공동으로 출자한 자를 포함하며, 이하 "출자법인등"이라 한다)이 현물출자로 인하여 피출자법인을 새로 설립하면서 그 대가로 주식등만 취득하는 현물출자의 경우: 현물출자한 순자산의 시가
나. 그 밖의 경우 : 해당 주식등의 시가
4의2. 채무의 출자전환에 따라 취득한 주식등 : 취득 당시의 시가. 다만, 제15조 제4항 각 호의 요건을 갖춘 채무의 출자전환으로 취득한 주식등은 출자전환된 채권(법 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권은 제외한다)의 장부가액으로 한다.
5. 합병 또는 분할(물적분할은 제외한다)에 따라 취득한 주식등: 종전의 장부가액에 법 제16조 제1항 제5호 또는 제6호의 금액 및 제11조 제9호의 금액을 더한 금액에서 법 제16조 제1항 제5호에 따른 합병대가 또는 같은 항 제6호에 따른 분할대가 중 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액을 뺀 금액