[청구번호]조심 2017서2898 (2017. 12. 19.)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]한ㆍ룩 조세조약 제28조의 입법취지는 룩셈부르크가 투자를 위한 회사 등의 조세피난처가 되어 국제적 조세회피에 이용되는 것을 방지하기 위한 것으로 보이는바, 이는 결국 1929지주회사 및 이와 유사한 지주회사의 경우 제한세율의 적용을 배제하여도 국제적 이중과세가 발생하지 않기 때문에 원천지국에서 자국세법에 따라 과세하도록 하기 위해 한ㆍ룩 조세조약 제28조의 규정을 둔 것이므로, 그러하다면 국내세법에 따라 과세하여도 이중과세 문제가 전혀 발생하지 않는 쟁점SICAV에 지급하는 이자ㆍ배당소득에 대하여는 한ㆍ룩 조세조약 제28조를 적용하는 것이 타당하다고 보이고, 특히 룩셈부르크가 일부 다른 나라와 체결한 조세조약에서도 쟁점SICAV에 대하여는 조세조약상의 제한세율을 적용하고 있지 아니하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움

[관련법령] 법인세법 제28조

[참조결정]조심2011서3785

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. OOO(이하 “청구법인들”이라 한다)는 일종의 OOO의 약자로 가변자본형 투자회사로 번역되고 그 성격은 우리나라 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」상의 ‘회사 형태의 집합투자기구’에 해당하며, 이하 “쟁점OOO”라 한다)로서 OOO의 「집합투자기구에 관한 법률」에 따라 OOO를 본점 소재지로 하여 설립된 간접투자회사들이고, 한국 내 상장주식 또는 채권 등에 투자함에 있어 주식회사 OOO(이하 “보관은행”이라 한다)을 선임하여 국내원천 배당 또는 이자소득을 보관은행으로부터 수취하였고,보관은행은 국내원천 이자·배당소득을 지급하면서「대한민국 정부와 OOO 정부간의 소득 및 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약」(이하 “한·룩 조세조약”이라 한다) 제10조(배당), 제11조(이자)에 의한 제한세율(배당 15%, 이자 10%, 주민세 포함)을 적용하여 해당 법인세를 원천징수하여 납부하였다.

나. 처분청은 청구법인들이 한·룩 조세조약 제28조에 따른 “OOO 관련 법령상 지주회사”에 해당하므로 한·룩 조세조약상 제한세율 적용 대상이 아니라는 사유로 2006년 6월부터 2011년 5월분 이자·배당소득을 「법인세법」 제98조 제1항 제3호의 세율(일반원천세율 20%)을 적용하여 2012년 2월 등에 법인세를 경정·고지하였고, 보관은행은 이에 불복하여 2013.12.30. 심판청구(기각)를 거쳐 2014.3.28. 행정소송[청구일 현재 대법원 상고심 심리가 진행중임(1심, 2심 국패)]을 제기하였다.

다. 위 사건 부과처분 이후 보관은행은 조세협약에 따라 제한세율로 원천징수할 경우 과세관청의 계속·반복적 부과처분이 일어날 것을 우려하여 2012년 3월부터 청구법인들에게 배당금을 지급하면서 일반원천세율(20%)를 적용하여 관할세무서인 처분청에 원천징수·납부하였고, 이에 청구법인들은 아래와 같이 동 이자·배당소득에 대하여 한·룩 조세조약 제10조 제2항 나목을 적용하여 일반원천세율이 아닌 조세조약상 제한세율(이자소득 10%, 배당소득 15%)을 적용해 줄 것을 경정청구하였으나, 처분청은 청구법인들이 한·룩 조세조약 제28조(일부법인의 제외)에 포함되어 제한세율로 경정할 이유가 없다고 보아 청구법인들의 경정청구에 대하여 거부 통지하거나 기한 내에 통지하지 아니하였다.

라. 청구법인들은 이에 불복하여 2017.5.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인들 주장

(1) 청구법인들은 OOO에 본점을 두고 OOO의 법에 따라 OOO에서 납세의무를 부담하고 있으므로, 한·룩 조세조약 제4조 제1항에 따라 ‘OOO의 거주자’에 해당하고, OOO 과세관청도 청구법인들이 ‘OOO의 거주자’에 해당함을 확인하여 주고 있다(OOO 과세관청의 거주자증명서).

따라서 대한민국 회사가 청구법인들에게 지급하는 배당소득과 이자소득에 대하여 한·룩 조세조약 제10조 제2항 나목, 제11조 제2항이 적용되어 청구법인들은 배당금의 15%와 이자의 10%를 납부하면 된다.

(2) 청구법인들은OOO 1929년 7월 31일자 법률에서 의미하는 지주회사에 해당하지 않아 조세조약의 적용대상이므로 청구법인들이 수취하는 배당소득에 대하여 제한세율 15%를 적용하여야 한다.

(가) 청구법인들이 OOO 1929년 7월 31일자 법률에서 의미하는 지주회사에 해당하지 않은 이유는 서울행정법원 판결(2014구합55526, 2015.1.9.)과 서울고등법원 판결(2015누36876, 2016.2.24.)에 나타난다.

(나) OOO는 2006.12.22. 위 1929년 7월 31일자 법률을 폐지하였고 이후 1929년 7월 31일자 법률에서 의미하는지주회사 자체가 존재할 수 없게 되었으므로 청구법인들이 2012년 3월부터 지급받은 배당금에 관하여는 위 1929년 7월 31일자 법률에서 의미하는 지주회사에 해당할 여지가 전혀 없게 되었으며, 2012.2.29. 조세조약 제28조 자체를 삭제하는 것으로 개정되어 2013.9.4. 발효되었으므로적어도 2014년 3월부터지급받은 배당금과 관련하여 제한세율을 적용하여야 한다.

(3) 따라서청구법인들에 대해서 한·룩 조세조약상의 제한세율이 적용되지 않음을 전제로 한 처분청의 경정청구 거부처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 조심 2011서3785, 2013.12.30. 외 다수 심판례에서 청구법인들은 OOO에 관한 법률의 적용을 받는 회사형 공모펀드로서, 그 사업목적, 투자자 구성, 금융당국의 규제 및 법인세 면제요건 등의 측면에서 1929년법에 의한 지주회사와는 다른 것이라고 주장하나, 지주회사와의 유사성은 경제적 실질측면에서 조세목적상 유사성을 기준으로 판단하여야 하는바, 투자기금(Investment Fund)의 한 종류로서 투자회사 형태인 OOO는 지주회사와 그 활동내용 및 면세혜택 등이 실질적으로 유사하여 OOO의 일종이므로, 청구법인들을 기존 지주회사와 별개로 취급되어야 할 상당한 이유가 없다고 결정하고 있다.

OOO은 기존 지주회사보다 자본변동성이 증가되었으나, Participation Exemption 제도를 근간으로 하여 아래 ＜표＞와 같이 세제상 혜택 및 실질 영업형태가 지주회사와 실질적으로 동일하며, 조세목적상 도관에 해당하므로 기존 지주회사와 별개로 취급되어야 할 상당한 이유가 없다.

(2) OOO와 조세조약을 체결한 다수의 국가에서 OOO에 대하여 해당 조세조약상 혜택을 적용하지 않고 있으며, OOO가 체결한 조세조약상 OOO 지주회사 및 OOO에 대한 조약혜택 부여 여부는 아래와 같다

이들 국가중 프랑스, 네덜란드, 모리셔스, 영국, 벨기에, 브라질, 캐나다, 미국, 체코, 헝가리, 일본은 OOO 과세당국이 OOO의 조세조약상 혜택을 부여하지 않는 국가로 공시하고 있고, 동 공시에는 우리나라가 OOO에 대하여 조세조약이 적용이 가능한 국가로 분류되어 있으나 이는 OOO 과세당국의 착오이다.

이와 같이 OOO와 조세조약을 체결한 대부분의 국가는 OOO를 통한 조약남용 행위를 우려하여 이에 대한 조약상 혜택을 배제하고 있고, 그러한 혜택을 배제하는 방식은 조약을 체결한 상대방 국가별로 그 조약을 체결한 상황에 따라 다르게 규정하고 있는바, 우리나라의 경우 조세조약 체결 및 그 조약에 대한 해석권한을 가진 기획재정부(당시 재정경제원)가 1997년 “OOO 투자기금은 한·룩 조세조약 제28조가 적용되어 조세조약상 혜택이 배제되는 것”으로 주 벨기에 대사관에 서한을 보냈으며, 이와 같은 뜻으로 국세청에서는 OOO에 관한 납세자의 질의에 대하여 2001년 국세청의 회신을 통해 “OOO 투자기금(Investment Fund)은 조세조약상 제한세율 혜택이 배제된다”고 명확하게 회신하였다.

(3) 현재 OOO 등을 지주회사로 보아 한·룩 조세조약상 제한세율의 적용 대상인지 여부가 현재 대법원 상고심 심리중(대법원 2016두35854)이나, 심판례에서 OOO의 근거법이 1983년법이라고 단정하기는 어렵고, 세제지원의 측면에서도 1929지주회사와 동일하게 배당금 등에 대해 OOO 과세당국으로부터 완전 면제되고 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어 OOO는 한·룩 조세조약 제28조의 적용대상으로 봄이 타당한 것으로 결정하고 있으므로 당초 국세청 해석에 따라 청구법인들에 대하여 제한세율 적용을 배제함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인들을 한·룩 조세조약 제28조에 의해 제한세율이 배제되는 지주회사 등으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법

제93조(국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 다음 각목에 규정하는 소득으로서 「소득세법」 제16조 제1항에 규정하는 이자소득(동항 제8호의 소득을 제외한다) 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외한다.(이하 생략)

2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체 기타 국내로부터 지급받는 「소득세법」제17조 제1항에 규정하는 배당소득(동항 제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다) 및 「국제조세조정에 관한 법률」 제9조 및 제14조의 규정에 의하여 배당으로 처분된 금액

제98조(외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례) ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호·제4호 내지 제7호 및 제9호 내지 제11호의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 규정된 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자를 제외한다)는 제97조의 규정에 불구하고 그 지급하는 때에 다음 각 호의 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음달 10일까지 대통령령이 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호의 규정에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 제외한다.

1. 제93조 제4호 및 제5호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 2

2. 제93조 제6호에 규정하는 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 20

3. 제93조 제1호·제2호·제9호 및 제11호의 규정에 따른 소득에 있어서는 그 지급액의 100분의 25.

(2) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(3) 국제조세조정에 관한 법률

제2조의2(국제거래에 관한 실질과세) ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.

② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.

③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다.

(4) 대한민국 정부와 룩셈부르크 정부간의 소득 및 자본에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약

제10조(배당)

1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는 배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

2. 그러나 그러한 배당은 동 배당을 지급하는 법인이 거주자로 되어있는 체약국에서도 동 체약국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 수취인이 동 배당의 수익적 소유자인 경우에는 그와 같이 부과되는 조세는 다음을 초과하여서는 안된다.

가. 수익적 소유자가 배당금을 지급하는 법인의 자본금의 최소한 25퍼센트 이상을 직접 소유하는 법인(조합은 제외)인 경우에는 총배당액의 10퍼센트

나. 기타의 경우는 총배당액의 15퍼센트

제11조(이자)

1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 이자에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

2. 그러한 이자에 대하여서는 동 이자가 발생하는 체약국에서도 동체약국의 법에 따라 과세할 수 있으나 수취인이 동 이자의 수익적 소유자인 경우에는 그렇게 부과되는 조세는 동 이자 총액의 10퍼센트를 초과하여서는 안된다

제28조(일부 법인의 제외) 이 협약은 룩셈부르그의 특별법, 현행 1929년 7월 31일자 및 1939년 12월 17일자 법령, 또는 이 협약 서명후 룩셈부르그에 의하여 제정될 유사한 법률에서 의미하는 지주회사에는 적용되지 아니한다. 또한 이 협약은 한국의 거주자가 그러한 지주회사로부터 취득하는 소득 및 동인이 소유하는 그러한 회사의 주식 또는 기타 권리에도 적용되지 아니한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청에서 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이나타난다.

(가) OOO 과세당국의 OOO이 1991.11.14. 우리나라 재무부에 보낸 서한 내용과 우리나라 재무부에서 1992년 6월 OOO 과세당국으로 보낸 답변은 아래와 같다.

(나) OOO 금융감독청의 문의에 따라 1997.4.30. 주 벨기에 대사관에서 재정경제원장관에게 보낸 서신에 대해 1997.6.11. 재정경제원장관이 외무부장관에게 한 회신내역은 아래와 같다.

(다) OOO에서 1999.5.24. OOO에게 OOO투자법인에 대한 조세조약 적용여부에 대한 질의(홍서99-139)에대해, 국세청장이 2001.3.29. 회신한 내역(국업 46017-166, 2001.3.29.)은 아래와 같다.

(라) 기획재정부장관이 2011.5.16. 국세청장의 질의에 대해 회신한 내역(국제조세협력과-252, 2011.5.16.)은 아래와 같다.

(마) OOO 과세당국의 2013.10.3.자 홈페이지 공시내역을 보면, 우리나라가 쟁점OOO에 대해 조세조약상 혜택을 부여하는 나라로 되어 있고, 이에 대해 처분청은 위 공시내역은 OOO 과세당국의 자의적 해석이라는 의견이다.

(바) 이 외에 1988년법 원문 및 OOO 등을 제출하였다.

(2) 청구법인들은 아래와 같은 내용의 자료를 제출하였다.

(가) 1929년법의 주요 내용은 아래와 같다.

(나) 1929년법의 입법취지(1929.5.31.자 입법자료 공문)는 아래와 같다.

(다) 1938년령의 주요 내용은 아래와 같다.

(라) 1983년법의 주요 내용은 아래와 같다.

(마) 집합투자기구(UCITS)에 관한 2010년 개정 법률내용은 아래 와 같다.

(바) 유럽연합 집행위원회(European Commission)의 2006.7.19. 결정문의 주요 내용은 아래와 같다.

(사) OOO이 청구법인들의 세무대리인(OOO)에게 2012.7.16. 보낸 법률의견서의 주요 내용은 아래와 같다.

(아) 우리나라 국세청에서 1994.4.21. OOO 국세청에 보낸 공문(공문번호 : KIJ-94-13)은 아래와 같다.

(자) OOO 과세당국의 2001.10.24. 유권해석은 아래와같다.

(차) 쟁점법인들은 쟁점OOO 형태로 설립되었다는 회사(**** 펀드)에 대해 OOO 과세당국이 발급하였다는 OOO 거주자증명서, OOO 상업 및 무역등기소에서 발급하였다는 등기부등본, 정관 등을 제시하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인들은 쟁점OOO가 “OOO의 특별법, 현행 1929.7.31.자 및 1939.12.17.자 법령, 또는 이 협약서명 후 OOO에 의하여 제정될 유사한 법률에서 의미하는 지주회사”에 해당하지 아니한다고 주장하나, 처분청 등이 제출한 심리자료에 의하면 쟁점OOO가 1929지주회사보다 자본변동성이 증가되었지만 1929지주회사와 그 영업형태 및 활동내용면에서 보면 다른 회사의 유가증권을 취득 및 보유하고 있다는 점에서 유사하고, 또한 세제혜택의 측면에서도 1929지주회사와 동일하게 배당금 등에 대해 OOO 과세당국으로부터 완전면제 혜택을 부여받고 있으므로 경제적 실질측면에서 1929지주회사와 별개로 취급해야 할 측면이 없어 보이는 점, 조세조약의 중요한 체결목적 중 하나는 이중과세방지인바,1929지주회사는 국가간 조세조약이 일반화되기 전에 이중과세문제해결을 위해 도입된 것으로 보이고, 한·룩 조세조약 제28조의 입법취지는 OOO가 투자를 위한 회사 등의 조세피난처가 되어 국제적 조세회피에이용되는 것을 방지하기 위한 것으로 보이는바, 이는 결국 위에서본 바와 같이 1929지주회사 및 이와 유사한 지주회사의 경우 제한세율의 적용을 배제하여도 국제적 이중과세가 발생하지 않기 때문에 원천지국에서 자국세법에 따라 과세하도록 하기 위해 한·룩 조세조약 제28조의 규정을 둔 것이므로, 그러하다면 국내세법에 따라 과세하여도 이중과세 문제가 전혀 발생하지 않는 쟁점OOO에 지급하는 이자·배당소득에 대하여는 한·룩 조세조약 제28조를 적용하는 것이 타당하다고 보이고, 특히 OOO가 일부 다른 나라와 체결한 조세조약에서도 쟁점OOO에대하여 조세조약상 제한세율을 적용하고 있지 아니하는 것으로 보이는 점, 처분청 등이 제출한 자료로 볼 때, OOO는 펀드투자의 활성화를 위해 1988.3.30. OOO에 관한 법을 제정하였고, 동 제정내역은 OOO 투자펀드의 법적형식과 적용가능한 세법규정으로 구성되어 있는 것으로 동 법에서 OOO는 1988.3.30. 법 105조 (1)에 따라 등록세 외 모든 세금으로부터 면제된다고 규정하고 있는 등 현재 운영되고 있는 쟁점OOO에 대한 실질적인 규범을 규정하고 있다고 보이고, OOO가 미국 등과 체결한 조세조약에서도 1988.3.30. 법령의 투자기구를 조약상 혜택을 배제하도록 규정하고 있으며, 청구법인들이 쟁점OOO의 근거 법이라고 주장하는 1983년법이 1988.3.30.법이 제정되면서 전면 폐지되었고, 특히 OOO이 1991.11.14. 당시 우리나라에 조세조약의 적용여부에 대해서 질의하면서 보낸 서한에서도 “OOO(1988.3.30)에 의해 설립된 투자기금(Investment Fund)의 조세조약 적용과 관련 조세조약 제25조(상호합의) 규정에 의거 아국 의견 문의”라고 질의하고 있는 것으로 보아, 쟁점OOO의 근거법이 청구주장과 같이 1983년법이라고 단정하기는 어려워 보이는 점 등에 비추어 이에 대한청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.