국심1995서2796 (1996.12.27)

법인

경정

법인에게 토지판매대금을 익금산입하고 대표자 상여로 처분한 것과 종합소득 부과처분은 위법함.

법인세법 제32조

국심1997서2931

광화문세무서장이 95.3.31. 청구인에게 부과한 92년 과세기간분 종합소득세 3,846,165,320원은 인정상여 근로소득 6,412,076,104원을 과세표준에서 제외하여 이를 경정한다.

1. 처분개요

청구인과 청구외 OOO·OOO·OOO·OO실업주식회사는 서울특별시 동대문구 OO동 OOOOO 소재 OO실크(주)의 전주주로서 OO실크(주)의 과점주주인 상태에서 OO실크(주)의 전 대표이사인 청구인은 청구외 OOO·OOO·OOO·OO실업 주식회사(대표이사 OOO)와 함께 OO실크(주)의 주식전부를 91.3.19. 청구외 OOO외 5인[별지 1참조]에게 매각한 것으로 주식이동명세서상 기재되어 있다.

OO실크(주) 소유의 서울특별시 동대문구 OO동 OOOO 대지 357㎡외 9필지 합계 10,538.4㎡[별지 2참조](이하 “쟁점토지”라 한다)가 91.7.18. [별지 3] 기재의 주택조합에 양도되었다.

청량리세무서장은 OO실크(주)의 주주인 청구인들이 과중한 세부담을 회피하기 위하여 부동산 취득능력과 납세능력이 없는 청구외 OOO외 5인을 끌어들여 이들을 매개로 해서 주식을 양도한 것처럼 가장하고 청구외 OOO외 5인이 OO실크(주) 주주인 상태에서 쟁점토지를 청구외 주택조합에 양도하였다 하여 이를 부인하면서 청구인들이 OO실크(주)의 실질주주로 있으면서 쟁점토지를 청구외 주택조합에 양도한 것으로 보았다.

청량리세무서장은 주식양도대금 12,257,840,000원 중 5,845,763,896원을 대표자에게 상여처분하여 광화문세무서장에게 통보하였고 광화문세무서장은 95.3.17. 청구인 OOO에게 92년 귀속 종합소득세 3,846,165,320원을 부과하였다.

청구인은 이에 불복하여 95.5.17. 심사청구를 거쳐 95.9.11. 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인 OOO는 OO실크(주)의 전주주 및 대표이사로서 주주인 청구인 OOO·OOO·OOO과 함께 91.3.19. 청구외 OOO외 5인에게 주식을 매각하고 경영에서 물러났으며 주식의 매각에 대하여 소득세법에 의한 특정주식의 양도로 양도소득세를 신고납부하였고 주식을 매각한 이후 91.3.19.부터는 청구외 OOO이 대표이사로 취임하여 회사를 경영하여 왔으므로 청구인들이 주주인 상태에서 OO실크(주) 소유의 쟁점토지를 매각하였다 하여 청구인을 OO실크(주)의 대표이사로 보아 청구인에게 대표자 상여처분을 한 것은 위법·부당하다.

(2) 청구외 OOO외 5인이 OO실크(주)의 새로운 주주로 주주명부에 등재되고 대표이사 및 감사등으로 취임한 사실, 명의개서된 법인등기부등본, 공증된 임시주주총회 의사록, 대표이사 등 전임원들의 사임서, 법인세신고서(90.4.1.～91.3.31사업연도)에 첨부된 주식이동명세서 등에 의하면 청구외 OOO외 5인은 형식적이 아닌 실질적으로 OO실크(주) 주식을 양수받아 OO실크(주)에 대한 모든 권한과 책임을 행사하였으며 주식양도 이후 OO실크(주)의 모든 의사결정이 새로 대표이사로 취임한 청구외 OOO등이 한 것으로 쟁점토지를 청구외 주택조합에 양도한 행위 또한 이들의 결정에 의한 것으로서 청구인들은 쟁점토지의 매각에 전혀 관여한 바 없으며 주식을 양도하여 경영권을 인도하고 법인등기부를 명의개서한 91.3.19. OO실크(주)에 대한 일체의 권리의무가 소멸되었다.

(3) 주식매매계약서의 단서조항은 OO실크(주)의 자산 중 서울특별시 동대문구 OO동 OOOOOO외 3필지에 대지 및 지상건물이 있었으나 이를 정리하여 채무 및 주주·임원 가수금 변제에 대체정리하기 위하여 주식매수인의 양해하에 처분한 후 제세납부의무를 이행하기로 하였으며, 또한 OO실크(주)의 토지 중 북쪽일부 부분은 도시계획법에 의해 수용되고 남쪽대로변의 일부는 서울시청으로부터 체비지로써 불하를 받았으나 그 토지 대금을 시청에 납부하지 않은 관계로 변동사유가 발생시에는 그에 따른 주식의 평가금액도 변하는 것이 자명하므로 주식양도후 번잡성을 피하기 위하여 주식매매계약서 제7조의 내용과 같은 의미로 그 당시의 대지평수와 금액을 확정하여 주식가격을 결정하는 과정에서 자연스럽게 기재하게 된 것이며 만약 그렇게 하지 않을 경우에는 주식매매계약서의 금액을 추후 발생되는 상황에 따라 계속 수정해야만 하는 불편을 겪게 되었을 것이다.

이와 유사한 사건(국심 92중 47, 92.3.26 및 국심 92서 2993, 93.2.12)에서 주식매매계약시 작성한 내용에 부동산 양도에 대한 언급이 있다 하더라도 법인자산이 대부분 토지이므로 주식매매행위를 부동산의 양도로 보아 과세한 처분은 부당하다고 결정한 바 있다.

(4) 주식매매계약의 내용에 따라 주식을 인계하고 주주명부를 개서하였으며 법인등기부상 대표이사와 이사를 경신한 일련의 법률적인 행위를 부인하려면 이 계약이 허위 또는 통정에 의한 사해행위에 의한 계약이었음을 법원의 판결을 받아 청구인들이 계속 OO실크(주)의 주주임을 인정받은 후 주식매매계약을 취소하거나 주식취득자인 청구외 OOO등의 대표권을 부인하여야 함에도 이를 직접 부인 내지는 취소함이 없이 청구인들이 계속 주주로서 OO실크(주) 소유의 쟁점토지를 양도하였다 하여 당초 양도소득세 자진신고를 부인하고 법인세등을 과세처분한 것은 위법부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 중부지방국세청의 조사에 의하면, OO실크(주)는 자산의 대부분이 부동산으로 주주인 청구인들은 쟁점토지를 양도할 경우 과중한 조세부담을 회피하기 위하여 부동산 취득 및 납세능력이 없는 청구외 OOO외 5인을 주주로 끌여들여 이들을 매개로 해서 주식을 양도한 것처럼 하고 새로운 주주들로 소유자가 변경되어 운영되던 OO실크(주)가 쟁점토지를 양도한 것으로 위장하여 법인세를 면탈한 것이다.

(2) 주식매매계약서를 살펴보면, 매매목적물의 표시에서 OO실크(주)의 주식 전부라고 표시하면서 단서 조항에서 쟁점토지와 지상건물 이외의 자산은 매도인 소유로 한다고 특약하고 있으며, 90.8.8 작성된 계약금 영수증에는 OO실크(주) 대표이사인 청구인이 법인인감을 날인하고 일괄적으로 주식을 매각한 형식을 취하면서 거래금액을 토지 평당 392만원으로 명기하고 있고, 계약서의 별첨 내용에서 주식양도일 이후의 자산변동에 대하여 규정하고 있는데 실지주식의 양도라면 주식양도일 이후의 자산변동에 대한 언급은 불필요하고 주주들은 회사의 자산에 대하여 개별적으로 소유권을 행사할 수 없으며 일부의 토지보상금을 매도자인 청구인들의 소유로 하도록 한 것으로 보아 청구인들이 OO실크(주)의 실질적인 주주로 보아야 한다.

(3) 청구인 OOO는 OO실크(주)가 부동산 이외의 자산이 거의 없는 법인으로 쟁점토지의 양도에 따른 조세의 절감을 위해 주식양도의 형식을 취하였다고 진술하고 있고, 당초 매수자였던 (주)OOOOOOO(대표 OOO)의 주주인 OOO은 청구인들이 쟁점토지 양도를 위하여 주식매매형식을 주장하고 매수자는 쟁점토지의 매수만을 희망하므로 쟁점토지의 매수를 조건으로 당초 거래금액이 평당 310만원에서 390만원으로 가격이 상향조정되었다고 진술하고 있는 것으로 보아 전주주인 청구인들이 쟁점토지의 매각에 직접 관여한 것으로 보인다.

주식매매계약시 청구외 (주)OO유통(대표 OOO)을 계약당사자로 하였다가 90.10월경 주식매매계약을 파기하고 청구외 OOO과 주식매매계약서를 작성하고 90.8월로 소급하여 작성하였다가 91.3.18. 서류상 주식 양수인을 OOO외 5인으로 하여 주식매매계약서를 재작성하고 91.3.19. 주식매매계약의 잔금이 완불되지 않은 상태에서 주주명부를 갱신하였고 새로운 주주로 등재된 사람들은 사실상의 주주가 아님이 본인들의 진술에서 나타나고 있다.

(4) 거래대금을 추적한 바, 주식매매계약금 12억원은 90.8.8. (주) OOOOOOO의 주주인 청구외 OOO(OOO의 형)이 차입조달한 자금을 청구인에게 전달하였고 중도금은 90.12.24. 청구외 주택조합이 쟁점토지 매수대금으로 인출된 자금이 청구인들에게 유입되었다.

이상의 일련의 과정을 볼 때, 청구인들이 OO실크(주)의 주식을 쟁점토지의 소유권이전등기 이전에 양도하였다고 볼 수 없으며 청구인들이 양도일 현재 과점주주로 있는 OO실크(주)가 사실상 쟁점토지를 청구외 주택조합에 직접 양도한 것으로 보인다.

따라서 청구인이 대표권을 행사하여 경영하던 OO실크(주)가 쟁점토지를 양도하고 법인세를 누락한 것이므로 처분청이 청구인을 OO실크(주)의 실질적인 대표이사로 보아 쟁점토지의 매각대금을 귀속에 따라 대표자 상여처분하고 92년 귀속 종합소득세를 부과한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건의 쟁점은 OO실크(주)의 과점주주들의 주식양도행위를 토지양도를 위한 가장행위로 보아 이를 부인하고 OO실크(주)가 쟁점토지를 양도한 것으로 보아 전 대표이사인 청구인을 OO실크(주)의 실질적인 대표자로 간주하여 쟁점토지의 매각대금 중 일부를 청구인에게 인정상여로 소득처분함에 따라 당해 인정상여 소득금액에 대하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련 법령

구법인세법(80.12.13. 법률 제3270호로 개정된 것으로 94.12.22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항에서 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있고,

구법인세법시행령 제94조의 2 제1항에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 하면서, 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타사외유출로 한다고 규정하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다.

헌법재판소법 제45조에 의하면 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다고 규정하면서 단서에서 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해 법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다.

같은법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 귀속한다고 규정하고 있으며 제2항에서 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있다.

다. 심리 및 판단

이 건의 경우 대표자 상여처분의 적법성 여부를 논의하기에 앞서 헌법재판소가 구법인세법(80.12.13. 법률 제3270호로 개정된 것으로 94.12.22.법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 위헌결정(94헌바14, 95.11.30)한 내용을 살펴보면,

『 법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각되므로 “위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다.”(중략) 그렇다면 “이 사건 규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”고 결정』 하였다.

헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 95.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니 하였으나 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다는 것이다.(대법 91누 1462, 92.2.24. 같은 뜻임)

따라서 우리 심판소는 위 소득처분에 관한 종전의 취지를 바꾸는 합동회의의 의결(96.12.23.)을 거쳐 위 헌법재판소 결정의 취지를 따르는 바, 이 건에 있어서도 광화문세무서장이 위 법인에게 91.4.1～92.3.31 사업연도의 토지판매대금을 익금산입하고 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 대표자 상여로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분이며, 위 소득처분으로 인한 이 건 종합소득세부과처분도 위법하다 할 것이다.

라. 결론

따라서, 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

[별지1]

주 식 매 수 인 내 역

[별지2]

쟁 점 토 지

[별지3]

주 택 조 합 내 역