[청구번호]조심 2016구2303 (2016. 8. 31.)

[세목]법인[결정유형]기각

[결정요지]청구법인의 2009∼2013사업연도 수입금액은 계속 증가함에도 당기순이익률은 매년 일정하게 유지된 것으로 나타나는바, 청구법인이 2010사업연도부터 매 회계연도의 이익평준화를 의도하고 임의적인 방법으로 대손추산액을 산출하여 대손충당금을 과다적립한 것으로 보이는 점, 청구법인이 리스크관리위원회가 의결한 적립률을 초과하여 대손충당금을 적립하였고, 2010사업연도에 다른 ＊＊＊＊의 대손충당금 적립수준은 채권잔액의 1.75∼3.21%에 불과하나 청구법인은 4∼6% 수준으로 나타나는 등 청구법인이 대손충당금을 과도하게 적립한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 대손충당금 전입액을 손금불산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음

[관련법령] 조세특례제한법 제72조 / 조세특례제한법 시행령제69조 / 법인세법 제60조 / 법인세법 제66조

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 「농업협동조합법」(이하 “농협법”이라 한다)에 따라 설립된 조합으로, 「조세특례제한법」 제72조에 따른 과세특례를 적용받아 법인세를 신고하고 있다.

나. 처분청은 OOO지방국세청장의 청구법인에 대한 법인세통합조사 결과에 따라 청구법인이 2011사업연도 OOO원 및 2012사업연도 OOO원의 대손충당금을 기업회계기준에 위배하여 과다하게 적립한 것으로 보아 과다적립액을 손금불산입하여 2016.3.18. 청구법인에게 법인세 2011사업연도분OOO원을 각 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.6.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

청구법인이 기업회계기준에 따라 적정하게 적립한 대손충당금을 부인하여 법인세를 과세한 처분은 부당하다.

(가) 조합법인 등에 대한 법인세 과세특례 적용시 당기순이익이란 ‘기업회계기준 또는 관행’에 의하여 작성된 결산재무제표상 법인세비용차감전순이익이고, 청구법인은 기업회계기준 및 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 관행에 따라 재무제표를 작성하였으며, 청구법인의 재무제표는 회계법인의 외부감사에 의하여 “적정의견”을 받았는바, 청구법인은 기업회계기준 또는 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 관행에 부합하게 대손충당금을 설정한 것이므로, 이를 부인한 처분은 부당하다.

(나) OOO중앙회에서는 2009년 8월 단위농협 등에 대한 지도공문을 통해, 상호금융업 감독규정에 따른 최저적립률은 매우 완화되어 있는 수준이고 감독규정상 최저적립률의 400～600% 수준의 대손충당금을 적립하여야 은행권 최저적립률 수준에 상당한다는 점을 밝힌바 있고, 2011년 및 2012년 당시 청구법인의 대손충당금 적립액은 상호금융감독규정상 최소적립요구액의 325% 내지 342% 수준으로 확인되는바, 이는 청구법인이 합리적 기준으로 대손충당금을 적립하였다는 반증이다.

(다) 대손충당금은 차주의 개별적인 속성 외에도 거시적인 경제지표 등을 함께 고려하여 종합적으로 대출의 부실 가능성을 판단하는 것이 합리적이라 할 것인데, 2011·2012사업연도 당시 국제농산물 가격 상승, 중동지역의 정치 불안 등으로 세계 경제의 불확실성이 매우 높아져 있는 상황이었으며, 국내에서는 2010년 11월 청구법인의 영업지역에서 멀지 않은 경북 안동시에서 시작된 대규모 구제역으로 인해 청구법인의 조합원들도 막대한 직접적 피해를 입었고, 이에 따른 대출의 부실이 크게 예상되는 상황이었는 등 연체가 현실화되지 아니하였더라도 향후 발생가능한 연체 예상금액을 추정하여 대손충당금을 추가로 적립하는 것은 필수적인 절차였다.

(라) 처분청은 청구법인이 리스크관리위원회가 2006년 9월 의결한건전성분류에 따른 적립요율을 적용하지 아니하여 위법하다는 의견이나, 동 비율은 매출채권에 대한 최소 대손충당금 적립기준을 제시하고 있는 것으로, 청구법인이 해당 적립요율을 초과하여 대손충당금을 적립한 이상 리스크관리위원회의 의결에 따라 회계처리한 것이다.

(마) 처분청은 청구법인이 2009사업연도의 대손충당금 적립률을 그 이후 사업연도에도 기계적으로 계속 적용했어야 함에도 2011·2012사업연도 대손충당금 적립시 임의적인 방법을 사용하여 부당하다는 의견이나,

청구법인은 대손충당금 적립액을 산정함에 있어서 <1단계> 건전성분류에 따른 요적립잔액 산정, <2단계> 전기적립률을 반영한 대손충당금 적립, <3단계> 당기 대출채권 중 향후 회수가능성 하락 채권에 대한 대손충당금 추가 적립의 3단계 적립방법을 매기 계속하여 적용해왔고, 대손충당금 설정에 있어서 비교가능성이라 함은 동일한 방법을 계속 적용하면 되는 것이지 처분청의 의견과 같이 일률적 비율을 계속 적용할 것을 요구하는 것이 아니며,

기업회계기준상 대손충당금을 설정하는 이유는 현재 보유하고 있는 채권과 관련하여 미래에 발생할 수 있는 손실을 합리적으로 예측하여 이를 비용으로 선인식하기 위한 것인데, 처분청의 주장처럼 하나의 특정된 비율을 적용하는 것은 청구법인의 매출채권이 과거·현재·미래에 동일한 구성을 가진다는 비현실적인 가정을 전제하는 것으로서 전혀 합리적이지 아니하다.

(바) 처분청은 청구법인이 타 단위농협에 비해 높은 대손충당금 설정률을 적용하였으므로 부당하다는 의견이나, 처분청이 청구법인 대손충당금 설정의 적정성에 대해 논하기 위해서는 청구법인의 거래처 상황, 매출채권 회수가능성 평가 방법 등에 대한 검토를 이행하여야 하는 것이지, 청구법인과 거래처 및 매출채권의 구성 등이 전혀 다른 타 단위농협의 사례를 들어 그들보다 높은 대손충당금의 설정은 부당하다는 논리는 타당하지 아니하다.

(사) 당기순이익과세법인인 청구법인에게 2011·2012사업연도의대손충당금적립액을 비용부인하고 과세할 경우, 이후 회계연도에 이를추인할 방법이 없으므로 영구적 차이로 남게 되는 불합리가 발생한다.

나. 처분청 의견

청구법인은 대손충당금 적립을 위한 대손추산액을 산출함에 있어 합리적이고 객관적인 방법을 적용하여야 하고, 특별한 사정이 없는 한 같은 방법을 매기 계속적으로 적용하여야 함에도 불구하고 2010사업연도부터 매 회계연도의 이익평준화 달성을 의도하고 임의적인 방법으로 대손추산액을 산출하여 대손충당금을 과다적립함으로써 법인세를 감소시켰는바, 이는 과세특례를 악용하여 조세를 회피한 것이다.

(가) 청구법인은 결산재무제표상 당기순이익을 법인세 과세표준으로 규정한 「조세특례제한법」 제72조의 입법취지 등을 고려할 때, 청구법인이 기업회계기준에 따라 적립한 대손충당금 중 과다적립액을 부인하고 법인세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나, 청구법인은 기업회계기준을 위반하여 2010사업연도부터 대손충당금을 과다하게 적립함으로써 법인세 과세표준을 과소신고하였는바, 처분청은 기업회계기준 등 회계기준에 부합하는 청구법인의 2011·2012사업연도 대손충당금 적립액을 재산정하여 당기순이익을 수정결정하고, 그 결과에 따라 법인세 과세표준을 경정한 것이고, 회계감사인이 “적정의견”을 표명한 재무제표라도 회계오류 발견시 이를 수정하도록 기업회계기준에서 명시하고 있는데, 이는 감사받은 재무제표라고 하더라도 회계오류가 발생할 가능성이 있음을 보여주는 것이다.

(나) 청구법인은 2011·2012사업연도의 대손충당금 적립액은 합리적이고 객관적인 금액으로서 기업회계기준에 부합되고, 처분청이 제시한 대손충당금 적립액은 법적근거가 없으므로 근거과세 원칙에 위배되는 부당한 처분이라고 주장하나,

청구법인은 상호금융업 감독규정, 상호금융 리스크관리규정, 상호금융기관의 신용사업회계처리기준, 농협의 회계업무방법 등 관련 회계기준에서 한결같이 규정하고 있는 ‘합리적이고 객관적인 대손율을 정하고 그에 따른 대손추산액을 대손충당금으로 설정하여야 하며, 그 율을 특별한 사유가 없는 한 매기 계속하여 적용하여 한다.’는 규정을 명백히 위반하였고,

향후 지속적인 부실 및 연체, 교회대출 등의 고액여신 취급에 따라 대손충당금 적립비율을 상향시켜 자산건전성 강화에 힘써야 할 것이라는 취지에서 리스크관리위원회에서 자체 적립요구율을 합리적이고 객관적으로 상향의결하였음에도, 청구법인은 이를 초과하여 대손충당금을 적립하였으며,

합리적이고 객관적인 방법으로 대손충당금 적립률을 결정하고 특별한 사유가 없는 한 매기 계속 적용하여야 하고, 최종적인 결정은 리스크관리위원회의 의결을 거쳐야 한다는 농협중앙회의 지도내용에도 부합하지 아니하게 대손충당금을 적립하였다.

(다) 청구법인은 2009사업연도부터 2013사업연도까지 각각의 회계연도에 서로 다른 임의적인 기준을 사용하여 대손경험율의 최저 20배에서 최고 130배에 달하는 과도한 대손충당금을 적립하였고, 이는 같은 농협법의 적용을 받는 다른 조합들과 비교하더라도 과도한 것으로 청구법인이 적립한 충당금수준을 업계의 관행이라고 보기도 어렵다.

(라) 처분청은 청구법인이 2009사업연도까지 적용한 대손충당금 적립기준을 회계기준에 부합하는 것으로 판단하였고, 청구법인이 2009사업연도까지 직접 적용하여 오던 대손추산액 산정방식을 2010사업연도 및 그 이후 사업연도에도 매기 동일하게 적용하였을 경우 산출된 대손충당금을 초과하는 금액을 과다설정액으로 보아 법인세를 과세한 것인바, 처분청의 대손충당금 산정방식이 근거없다는 청구주장은 받아들일 수 없다.

(마) 조사당시 확인한 대손추산자료에 의하면 대부분의 대출이 담보대출이었으나, 청구법인은 담보에 대한 평가도 없이 구제역 발생 등을 사유로 임의로 대손추산액을 상향조정하였는바, 구제역 등으로 인해 대손충당금의 추가적립이 불가피하였다는 청구주장을 받아들이기 어렵다.

(마) 청구법인은 이 건 처분으로 부인된 대손충당금이 이후 사업연도에도 추인되지 못하여 영구적 차이가 발생한다고 주장하나, 기업회계기준 및 기준서에 근거하여 전기오류사항에 대하여 오류가 발생한 회계연도의 재무제표를 수정하고 이를 전기오류수정손익으로 하여 전기이월미처분이익잉여금을 수정하면 법인세의 영구적 차이는 발생하지 아니한다.

(바) 조사과정에서 청구법인의 조합장과 상임이사는 조사공무원에게 조합을 경영하는 책임자로서 가장 좋은 것은 매년 평준화된 경영실적을 달성하는 것이라고 이야기한 사실이 있고, 2008사업연도 이후 청구법인의 당기순이익률은 실제로도 평준화되어 있는 것을 알 수 있는바, 청구법인은 이익평준화의 수단으로서 대손충당금을 과다적립한 것으로 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 기업회계기준을 위배하여 대손충당금을 과다적립한 것으로 보아 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 조세특례제한법

제72조【조합법인 등에 대한 법인세 과세특례】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세는 2012년 12월 31일 이전에 끝나는 사업연도까지 「법인세법」 제13조 및 같은 법 제55조에도 불구하고 해당 법인의 결산재무제표상 당기순이익[법인세 등을 공제하지 아니한 당기순이익을 말한다]에 「법인세법」 제24조에 따른 기부금(해당 법인의 수익사업과 관련된 것만 해당한다)의 손금불산입액과 같은 법 제25조에 따른 접대비(해당 법인의 수익사업과 관련된 것만 해당한다)의 손금불산입액을 합한 금액에 100분의 9의 세율을 적용하여 과세(이하 이 조에서 "당기순이익과세"라 한다)한다. 다만, 해당 법인이 대통령령으로 정하는 바에 따라 당기순이익과세를 포기한 경우에는 그 이후의 사업연도에 대하여 당기순이익과세를 하지 아니한다.

2. 「농업협동조합법」에 따라 설립된 조합 및 조합공동사업법인

(2) 조세특례제한법 시행령

제69조【당기순이익과세의 포기 등】②법 제72조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 조합법인등의 설립에 관한 법령 또는 정관 (당해 법령 또는 정관의 위임을 받아 제정된 규정을 포함한다)에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업( 「법인세법 시행령」 제2조 제1항의 규정에 의한 수익사업 외의 사업에 한한다)을 위하여 지출하는 금액은 「법인세법」 제24조 또는 동법 제25조의 규정에 의한 기부금 또는 접대비로 보지 아니하며, 「법인세법」 제25조 제1항 제2호 단서의 규정은 당해 조합법인 등에 출자한 조합원 또는 회원과의 거래에서 발생한 수입금액에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

(3) 법인세법

제60조【과세표준 등의 신고】② 제1항에 따른 신고를 할 때에는 그 신고서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여야 한다.

1.기업회계기준을 준용하여 작성한 개별 내국법인의 재무상태표·포괄손익계산서 및 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서)

제66조【결정 및 경정】② 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1.신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 매 회계연도말 대손충당금 적립내역은 다음 <표1>과 같다.

<표1> 대손충당금 적립내역(2008～2013사업연도)

(단위 : 백만원)

주1) 최소적립요구액 : 상호금융감독규정상 최소적립요구액

주2) 자체적립요구액 : 청구법인의 자체적립요구액

(2) 처분청이 이 건 과세근거로 제시한 내역은 다음과 같다.

(가) 처분청의 매 회계연도말 대손충당금 부인액을 산정한 내역은 다음 <표2>와 같다.

<표2> 대손충당금 부인액 산정내역

(단위 : 백만원)

(나) 청구법인의 대손충당금 적립기준과 관련된 규정 등은 다음과같고, 이에 의하면 청구법인은 리스크관리위원회의 의결로 설정한 회수불확실채권에 대한 회수불확실성의 정도별로 대손율을 매기 계속적으로 적용하여야 하는바, 2010사업연도에 임의로 적립한 추가대손충당금 적립액은 기업회계기준에 위배하여 적립된 것이라는 의견이다.

(다) 청구법인의 2006년 제9회 리스크관리위원회(2006년 9월) 의결사항 통보 공문 및 리스크관리위원회 의사록에 의하면 청구법인의 리스크관리위원회는 향후 지속적인 부실 및 연체, 교회대출 등의 고액여신 취급에 따라 대손충당금 적립비율의 상향을 통한 자산건전성 강화를 목적으로 다음 <표3>과 같이 대손충당금 요적립률을 상향하기로 의결한 것으로 나타난다.

<표3> 대손충당금 요적립률 상향의결 내역

(라) 청구법인과 같이 농협법에 근거하여 설립된 다른 농협의 법인세 신고자료에 의하면 총 대출채권잔액 대비 대손충당금 적립률은 다음 <표4>와 같은바, 청구법인이 적립한 충당금수준을 업계의 관행이라고 볼 수 없다는 의견이다.

<표4> 총 대출채권잔액 대비 대손충당금 적립률 비교

(3) 청구법인은 대손충당금을 부인한 과세처분이 부당하다며 다음과 같은 자료를 제시하였다.

(가) 재무보고에 관한 실무의견서 2004-2【금융기관의 대출채권 등에 대한 대손충당금 회계처리】에 의하면 감독규정에 따라 산정한 대손충당금 적립액(최소적립기준)이 개별 대출채권 또는 유사한 특성을 가지고 있는 대출채권그룹의 과거 경험손실율 등 기업회계기준에 의한 객관적이고 합리적인 방법을 통해 추정된 대손추산액과 중요한 차이가 있는 경우에는 기업회계기준에 따라 추정된 대손추산액을 대손충당금으로 설정하여야 한다고 되어있다.

(나) OOO가 2009.8.17. OOO으로 보낸 ‘신용대손충당금 설정방법 및 유의사항 알림’ 공문의 주요 내용은 다음과 같다.

(다) 상호금융권과 은행권의 2010년 기준 건전성분류 및 최저적립기준은 다음과 같다

(라) 외부감사인의 감사보고서에 의하면 회계법인 이촌은 청구법인의 2011·2012사업연도 재무제표에 대하여 외부감사를 실시하고 ‘적정의견’을 표명한 것으로 나타난다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 기업회계기준에 따라 적정한 대손충당금을 적립하였다고 주장하나, 청구법인의 2009～2013사업연도 수입금액은 계속 증가함에도 당기순이익률은 5～5.6% 수준으로 매년 일정하게 유지된 것으로 나타나 청구법인은 2010사업연도부터 매 회계연도의 이익평준화 달성을 의도하고 임의적인 방법으로 대손추산액을 산출하여 대손충당금을 과다적립한 것으로 보이는 점, 청구법인은 리스크관리위원회가 의결한 적립률을 초과하여 대손충당금을 적립한 점, 2010～2013사업연도의 기간 동안 청구법인의 대손경험률은 채권잔액의 0.03%～0.17%에 불과하고, 2010사업연도에 다른 단위 농협의 대손충당금 적립수준은 1.75%～3.21%에 불과함에도 청구법인은 채권잔액의 4%～6% 수준으로 대손충당금을 적립한 사실이 나타나 대손경험률 대비 과도한 대손충당금을 적립한 것으로 보이는 점, 청구법인이 제시한 추가 대손충당금 적립액의 산정방법은 실제 사업연도말 보유 중인 채권별 회수가능성 등을 별도로 평가하여 산정한 방법으로 볼 수 없는 등 합리성이 결여된 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인의 대손충당금 과다전입액을 손금부인하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.