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[사건번호]
[사건번호]조심2012서2543 (2013.10.17)
[세목]
[세목]상증[결정유형]기각
[결정요지]
[결정요지]이 건 증여의 실질적인 내용은 청구인의 특수관계자가 청구인이 대주주인 법인을 통해 사실상 부가 이전된 것으로 증여세 완전포괄주의의 취지 등에 비추어 주식증여 전후의 청구인의 지분가액 차이를 증여재산가액으로 본 처분은 정당함
[관련법령]
[관련법령] 상속세 및 증여세법 제42조
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. OOO전자주식회사(이하 “OOO전자”라 한다)의 회장 구OOO은 2006.10.31. 친인척 명의로 명의신탁하였던 OOO전자 발행주식 28,299주(이하 “쟁점1주식”이라 한다)를 아들 구OOO과 구OOO(이하 “청구인들”이라 한다)이 주식 100%(구OOO 53%, 구OOO 47%)를 소유한 OOO주식회사(이하 “OOO”라 한다)에게 증여하였고, OOO주식회사(이하 OOO이라 한다)의 주주인 최OOO은 2006.8.31. 친인척 명의로 명의신탁하였던 OOO 발행주식 8,800주(이하 “쟁점2주식”이라 한고, 쟁점1주식과 합하여 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 아들 구OOO과 구OOO이 주식 100%(구OOO 60%, 구OOO 40%)를 소유한 OOO기전주식회사(이하 “OOO기전”이라 한다)에게 증여하였으며, OOO와 OOO기전은 각각 수증받은 주식에 대하여 자산수증익으로 법인세를 신고·납부하였다.
나. OOO지방국세청장은 2011.5.30.부터 2011.7.15.까지 청구인들에 대하여 세무조사를 실시하고, OOO와 OOO기전이 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제41조의 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업중인 법인(이하 “특정법인”이라 한다)은 아니지만, 위 증여(이하 “쟁점거래”라 한다)를 통하여 청구인들이 보유한 주식의 평가액 상승이라는 이익을 얻었고, 이는 상증법 제2조 제3항이 적용되는 증여에 해당하는 것으로 보아 같은 법 제42조 제1항 제3호를 적용하여 청구인들 소유지분가액 변동 전·후의 평가차액, 즉 청구인들의 주식가치 평가액 상승분 상당액을 증여재산가액으로 산정하여 처분청에 과세자료로 통보하였고,
OOO세무서장은 2011.9.8. 구OOO에게 2006년 증여분 증여세 OOO원[2006.8.31. 증여분 증여세 OOO원(신고불성실가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원 포함) 2006.10.31. 증여분 증여세 OOO원(신고불성실가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원 포함)]을, OOO세무서장은 2011.9.8. 구OOO에게 2006년 증여분 증여세 OOO원[2006.8.31. 증여분 증여세 OOO원(신고불성실가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원 포함), 2006.10.31. 증여분 증여세 OOO원(신고불성실가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원 포함)]을 각각 결정·고지하였다.
다. 청구인들은 이에 불복하여 2011.11.30. 이의신청을 거쳐 2012.3.14. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
가. 청구인들 주장
(1) OOO와 OOO기전이 구OOO과 최OOO으로부터 쟁점주식을 증여받은 것에 대하여 이들 법인의 주주인 청구인들에게 부과한 증여세는 아래와 같이 위법하므로 이를 취소하여야 한다.
(가) 이 건 과세는 이중과세이며, 실질과세의 원칙에 위배된다.
(나) 이 건 처분은 법인과 주주의 법률관계에 대한 오해이며, 세법의 기본과세체계에 맞지 않는다.
독립된 경제주체인 법인의 법률행위에 의해 취득한 재산을 그 즉시 법인의 주주에게 귀속된 것으로 보는 것은 법인 자체를 부인하는 것이다. 법인의 주주는 법령에서 정한 주주권을 행사할 수 있을 뿐 법인소유의 재산에 대하여 소유권을 행사할 수 없고 현행 세법은 법인의 재산과 소득이 배당이나 출자지분 반환 등을 통해 주주에게 귀속될 때 비로소 주주에게 과세하는 것으로 규정하고 있으며, 주식을 양도할 때는 양도차익에 대하여 양도소득세를 과세하도록 규정하고 있는 것이다.
(다) 이 건 수증법인의 행위는 증여세 완전포괄주의 적용대상에 해당되지 아니하며, 이 건 과세처분은 개정법의 취지에도 부합하지 않는다. 증여세 완전포괄주의를 규정하고 있는 상증법 제42조 제1항 제3호의 내용에는 출자, 감자, 합병, 분할, 전환사채, 사업양수도, 사업교환 및 법인의 조직변경 등에 의하여 얻은 이익이라고 명시되어 있으므로 단순한 자산의 증여에 의한 이익은 상증법 제42조 제1항 제3호의 적용대상이 아니다. 법 개정이유에도 명시되어 있듯이 상증법이 완전포괄주의로 개정된 이유는 변칙증여의 새로운 유형이 발견될 때마다 구체적인 법 규정을 만들고 개정하는 것이 상당히 어렵고 시간이 많이 걸렸기 때문이지만, 특정법인이 아닌 법인에 증여하는 것은 매우 오래전부터 실행되어 왔던 사항으로 국세청에서도 예규로 처리지침을 줄 만큼 알려진 사항이므로 변칙증여의 새로운 유형이 전혀 아니기 때문에 이에 대한 과세는 개정법의 취지에도 맞지 않는다.
또한, 2009.3.19.자 대법원의 판례를 보면, 법에 명시된 특정법인조차도 주주에게 증여세를 과세할 수 없는 것으로 판시하고 있는데, 이를 구체적으로 보면 특정법인에 대한 증여에 대해 증여재산가액을 산정하는 상증법 시행령 제31조 제6항이 상증법 제41조의 위임범위를 벗어난 이유로 무효라고 본 것(대법원 2009.3.19. 선고 2006두19639 판결 참조)으로, 이후 특정법인의 주주에게도 증여세를 과세할 수 없는 상황인데, 특정법인이 아닌 법인의 주주에게 증여세를 부과한다는 것은 형평성에 어긋나며, 2003.12.30. 상증법이 완전포괄주의로 개정되기 전에는 물론 개정된 후에도 국세청에서는 특정법인이 아닌 법인에게 재산을 증여하였을 때에는 증여세 과세대상이 되지 않는다고 회신하는(서면2팀-1971, 2006.6.26. 등) 등 이 건 과세처분은 소급과세에 해당한다.
(2) 설사, 증여세 과세대상으로 본다 하더라도 처분청에서 청구인들에게 증여세를 과세할 때, 자산수증법인이 수증받은 전체 금액에 대해 법인세를 과세하고, 주식가치 증가액에 대하여 증여세를 과세하였으나, 주주가 얻은 이익에 대하여 증여세를 부과하였다면, 법인세를 납부할 때 주주가 입은 손해도 고려되어야 하므로 증여세에서 자산수증법인이 이미 납부한 법인세를 공제하여야 한다.
한편 이 건 가산세와 관련하여 (청구인들은) 세금을 회피 및 은닉한 사실이 없고 고의로 의무를 기피한 사실이 없는 등 이 건 가산세 부과는 취소되어야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 청구인들에게는 아래와 같이 상증법 제2조 제3항 및 제42조 제1항 제3호에 의거하여 적법하게 증여세가 부과된 것이므로 청구인들의 주장은 이유가 없다.
(가) 청구인들은 쟁점주식의 수증법인이 자산수증익에 대하여 법인세를 납부하였고, 향후 청구인들이 보유주식을 양도할 경우 증가된 이익에 대하여 양도소득세를 납부할 것이기 때문에 증여세를 과세할 수 없다고 주장하나, 이 건의 경우 간접적인 방법에 의하여 재산을 무상으로 이전하는 시점에 그 이익에 대하여 증여세를 과세하는 것으로 완전포괄주의를 도입한 개정법에 근거한 정당한 과세로 이중과세에 해당되지 않는다.
또한, 상증법 제33조부터 제42조까지의 예시규정 중 주식 및 출자지분의 상장에 따른 이익, 합병에 따른 이익(제41조의5) 등 여러규정이 미실현 이익에 대한 과세규정으로, 예건대, 주식을 증여할 경우에도 수증자가 이를 양도하기 전까지는 미실현이익으로 볼 수 있으나, 증여당시 이를 일정금액으로 평가하여 증여세를 과세할 것인지, 나중에 이를 처분할 경우 양도소득세를 여부는 조세정책의 문제이며, 처분청이 이 건 증여세를 과세하면서 증여재산가액 산정에 있어 원용하고 있는 상증법 제42조 제1항 제3호에서는 소유지분 또는 그 가액 변동 전·후의 당해 재산 평가차액에 대하여 증여세를 과세하도록 하고 있다.
(나) 일반적으로 법인세와 증여세가 상호 보완관계에 있는 것은 사실이나, 양 세목은 납세의무의 성립요건과 시기 및 납세의무자를 서로 달리하는 것이어서 하나의 행위가 양 세목의 과세요건을 모두 충족하는 경우에는 중복적용을 배제하는 특별한 규정이 없는 한 어느 한쪽만 과세가 가능한 것은 아니라고 할 것이다. 따라서, 이 건 과세처분이 법인과 주주의 법률관계에 대한 오해에서 비롯되었다든가 세법의 기본과세체계에 맞지 않는다는 이유로 취소하여야 한다는 청구주장은 이유가 없다.
(다) 이 건 수증법인의 행위는 증여세 완전포괄주의 적용대상에 해당되지 아니하며, 이 건 과세처분은 개정법의 취지에도 부합하지 않는다는 주장 등과 관련하여 보면,
상증법 제2조 제3항은 부의 무상이전을 모두 증여세 과세대상으로 하겠다는 근거규정으로서, 상증법 제33조 내지 제41조는 2003년 법 개정당시 상증법 제2조 제3항을 입법하면서 기존의 증여의제 규정에서 ‘의제’를 삭제하고 예시규정으로 남겨둔 것이며, 이러한 예시규정은 입법적 연혁의 특수성을 고려하여 존속시킨 것이다. 따라서 관세관청이 각 예시규정의 과세요건을 입증하면 상증법 제2조 제3항의 증여사실을 입증할 필요가 없을 뿐이고, 상증법 제42조는 증여세 산정방법에 관한 규정으로, 증여세 완전포괄주의( 상증법 제2조 제3항·제4항 및 제42조)를 도입하면서 상증법 제33조 내지 제41조는 증여유형에 대한 과세표준 산정방법에 존립근거를 두고 있는 조문일 뿐이다.
쟁점1주식의 증여사례만 보더라도, 쟁점1주식의 명의신탁자 겸 증여자인 구OOO·최OOO과 청구인들은 부모자식 관계로서, 경영권 승계라는 일련의 흐름속에서 1990년에 OOO를 설립(구OOO 13%, 최OOO 12%, 청구인들 각 5%, 친족 20%, 기타 45%)한 후, 1995년에 부모로부터 일부지분을 수증받고, 기타주주의 주식을 전량 매입하여 구OOO 53%, 구OOO 47%가 되었는데, OOO의 OOO전자 주식 무상수증으로 OOO전자에 대한 지분율이 45%에 이르러 국내 전자밥솥시장 점율율이 70%에 이르는 우량기업인 OOO전자의 대주주로서 경영권을 확보한 점 등에 비추어 쟁점1주식의 증여가 ‘간접적인 방법에 의하여 재산을 무상으로 이전한 경우 및 기여에 의한 타인의 재산가치 증가’에 해당되지 아니한다고 보기 어렵고, 쟁점1주식의 증여로 OOO의 사업내용에 증대한 변경이 실질적으로 이루어지지 아니하였다고 보기 어렵다.
또한, 청구인들은 대법원에서 특정법인(결손법인)의 주주에게 조차도 증여세를 과세할 수 없다고 본 판례가 있고, 흑자법인의 주주에게 증여세를 과세하는 것은 부당하다는 취지의 주장을 하고 있으나 개정 상증법 제41조는 결손법인의 주주에게 적용하도록 한 예시적 규정이고, 제42조는 모든 법인에게 적용할 수 있는 포괄적 규정이므로 이 부분에 대한 청구주장도 이유없으며, 또한 세법해석이 변경되는 경우에는 새로운 해석이 있는 날 이후에 납세의무가 생기는 분부터는 새로운 해석을 적용한다고 「국세기본법 기본통칙」에 명시되어 있으므로 해석변경일 이후의 과세처분을 소급과세의 원칙 등에 위배된다고 보기 어렵다.
(2) 청구인들은 이 건 처분과 관련하여 수증법인이 기납부한 법인세를 공제하여야 한다고 주장하고 있으나, 상증법 제42조 제1항 제3호에서 ‘증여이익은 전환등의 경우에는 전환등 당시의 주시가액에서 전환등의 가액을 뺀 가액으로 하고, 전환등이 아닌 경우에는 소유지분이나 그 가액의 변동 전·후 재산의 평가차익으로 한다’고 증여세 산출방법이 명시되어 있는바, 수증법인이 수증받기 전·후 청구인들이 보유하던 주식의 평가증액을 증여재산가액으로 하여 증여세를 산정하고, 자산수증으로 인한 법인세 등은 부채로 가산하여 공제하였으므로 증여세 산출세액에서 법인세를 공제하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
특정법인이 아닌 법인이 주식을 수증한 경우 상증법상 증여세 완전포괄주의를 적용하여 주식 증여자와 특수관계에 있는 수증법인의 주주에게 증여세를 과세한 처분의 당부
나. 관련법령
(1) 상속세 및 증여세법 제2조 [증여세 과세대상] ① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각호의 1에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.
1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산
③ 이 법에서 "증여"라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.
④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다.
제41조 [특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여] ① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 당해 특정법인과 다음 각호의 1에 해당하는 거래를 통하여 당해 특정법인의 주주 또는 출자자가 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.
1. 재산 또는 용역을 무상제공하는 거래
2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래
3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래
4.기타 제1호 내지 제3호와 유사한 거래로서 대통령령이 정하는 거래
② 제1항에 규정하는 특정법인, 특수관계에 있는 자, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위에 관하여는 대통령령이 정하는 바에 의한다.
제42조 [기타이익의 증여 등] ① 제33조 내지 제41조, 제41조의3 내지 제41조의5, 제44조 및 제45조의 규정에 의한 증여외에 다음 각호의 1에 해당하는 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.
1. 타인으로부터 무상 또는 시가(제4장의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 같다)보다 낮은 대가를 지급하거나 타인에게 시가보다 높은 대가를 지급받고 1억원 이상인 재산(부동산 및 금전을 제외한다. 이하 제2항에서 같다)을 사용하거나 사용하게 함으로써 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 시가와 실제 지급하거나 지급받은 대가와의 차액으로 한다.
2. 타인으로부터 무상 또는 시가보다 낮은 대가를 지급하고 용역(불특정다수인 사이에 통상적인 지급대가가 1천만원 이상인 것에 한한다. 이하 이 호 및 제2항에서 같다)을 제공받거나 타인에게 시가보다 높은 대가를 지급받고 용역을 제공함으로써 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 시가와 실제 지급하거나 지급받은 대가와의 차액으로 한다.
3. 출자·감자, 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)·분할, 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채등에 의한 주식의 전환·인수·교환(이하 이 조에서 "주식전환등"이라 한다) 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래로 인하여 얻은 이익 또는 사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등에 의하여 소유지분 또는 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 주식전환등의 경우에는 주식전환등 당시의 주식가액에서 주식전환등의 가액을 차감한 가액으로 하고, 주식전환등외의 경우에는 소유지분 또는 그 가액의 변동 전·후의 당해 재산의 평가차액으로 한다.
제78조 (가산세등) ① 세무서장등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한 이내에 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고(이하 이 항에서 "미달신고"라 한다)한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 미달신고한 금액(다음 각호의 1에 해당하는 금액을 제외한 금액을 말한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 가산하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10(신고기한 이내 신고하지 아니하였거나 가공의 채무·명의신탁 등 대통령령이 정하는 사유로 미달신고한 때에는 100분의 20)에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 미달신고한 금액
2. 신고한 재산으로서 소유권에 관한 소송 등의 사유로 인하여 상속 또는 증여재산으로 확정되지 아니한 금액
3. 제18조 내지 제24조 및 제53조제1항의 규정에 의한 공제적용의 착오로 인하여 미달신고한 금액
②세무서장등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 의하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 세액을 포함한다)에 자진납부일 또는 고지일까지의 기간과 금융기관이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 산출세액에 가산한다.
(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제31조 [특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등] ① 법 제41조제1항에서 "특정법인"이라 함은 한국증권거래소에 상장되지 아니한 법인(「증권거래법」에 의한 협회등록법인을 제외한다)중 다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다.
1. 증여일이 속하는 사업연도까지 「법인세법 시행령」 제18조 제1항 제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 「법인세법」의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.
2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인
② 법 제41조 제1항 제4호에서 "유사한 거래"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.
1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것. 다만, 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다)중인 법인의 주주 또는 출자자 및 그와 특수관계에 있는 자가 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제한 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우를 제외한다.
2. 시가보다 낮은 가액으로 당해 법인에 현물출자하는 것
③ 법 제41조 제1항 제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"라 함은 양도·제공·출자하는 재산 및 용역의 시가와 대가(제2항제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원이상인 경우의 당해가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법제41조의4의 규정을 준용하여 계산한 이익으로 한다.
④ 제3항의 규정을 적용함에 있어서 용역의 시가가 불분명한 경우에는 「법인세법 시행령」 제89조의 규정에 의한 시가에 의한다.
⑤ 법 제41조 제1항에서 "주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자"라 함은 제1항 각호의 1에 규정된 법인의 최대주주등과 제19조 제2항 각호의 1의 규정에 의한 관계에 있는 자를 말한다.
⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.
1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액
2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액
제31조의9 [기타이익의 증여 등] ① 법 제42조에서 "특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 구분에 의하여 규정하는 자를 말한다.
1. 법 제42조 제3항·제4항 제3호의 규정에 의한 특수관계에 있는 자 : 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자. 이 경우 제19조 제2항중 "주주등 1인"은 이를 "이익을 얻은 자"로 본다.
2. 법 제42조 제4항 제2호의 규정에 의한 특수관계에 있는 자 : 법 제41조의3 제1항의 최대주주등과 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자. 이 경우 제19조 제2항중 "주주등 1인"은 이를 "이익을 얻은 자"로 본다.
3. 법 제42조 제6항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자 : 제1호 및 제2호에서 규정하는 자
② 법 제42조 제1항 각호외의 부분에서 "대통령령이 정하는 기준 이상의 이익"이라 함은 다음 각호의 구분에 의하여 계산한 이익을 말한다.
1. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산의 무상사용 또는 용역의 무상제공등의 경우 : 재산의 무상사용등 또는 용역의 무상제공등에 따라 지급하거나 지급받아야 할 시가 상당액 전체
2. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산을 저가사용하거나 용역을 저가로 제공받은 경우 : 시가와 대가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액
3. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산을 고가사용 하게 하거나 용역을 고가제공한 경우 : 대가와 시가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액
4. 법 제42조 제1항 제3호의 규정중 주식전환등의 경우 : 주식전환등을 할 당시의 주식가액(제30조 제4항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 가액을 말한다)에서 주식전환등의 가액을 차감한 금액이 1억원 이상인 경우의 당해 금액
5. 법 제42조 제1항 제3호의 규정중 제4호에 해당하지 아니하는 그 밖의 경우 : 소유지분 또는 그 가액의 변동 전·후에 있어서 당해 재산의 평가차액이 변동전 당해 재산가액의 100분의 30 이상이거나 그 금액이 3억원 이상인 경우의 당해 평가차액. 이 경우 당해 평가차액은 다음 각목의 규정에 의하여 계산한다.
가. 지분이 변동된 경우 : (변동전 지분 － 변동후 지분) × 지분 변동후 1주당 가액(제28조 내지 제29조의3의 규정을 준용하여 계산한 가액을 말한다)
나. 평가액이 변동된 경우 : 변동전 가액 － 변동후 가액
다. 사실관계 및 판단
(1) 이 건 처분청의 증여가액 산정내역은 아래 <표>와 같다.
OOO
(2) 우선, 청구인들은 OOO와 OOO기전이 구OOO과 최OOO으로부터 쟁점주식을 증여받은 것에 대하여 이들 법인의 주주인 청구인들에게 부과한 증여세가 위법하므로 취소하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
(가) 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 상증법에 대한 당시 국회재정경제위원회 심사보고서 등에 의하면, 동 법률 개정시 변칙적인 상속·증여에 사전적으로 대처하기 위하여 민법상 증여와 구별하여 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 타인의 기여에 의하여 재산의 가치가 증가하는 것을 증여세 과세대상이 되는 증여로 새롭게 규정한 제2조 제3항이 신설되었는바, 이는「민법」상의 증여 외에 세법 상의 증여를 포괄적으로 정의하고 기존의 증여의제 열거규정을 예시규정으로 전환하는 등 완전포괄주의를 도입하기 위한 것으로서 동 제도의 도입이 헌법상 조세법률주의를 위배하는지 여부 등에 대한 의견대립이 있었으나 그 당시 우리나라가 직면한 사회적 갈등의 요인이 되는 빈부격차가 증폭될 전망이고, 증폭될 갈등은 결과적으로 국가구성원 모두가 분담해야 하는 사회적 비용으로 전환되므로 이를 사전에 해결하기 위한 제도적 장치가 필요하다는 입법정책적 판단에 따라 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 사전에 예방하기 위한 방어벽으로서 도입한 것으로 나타난다.
이외 제2조 제4항을 신설하여 제3자를 통한 간접적인 방법, 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한것으로 보거나 하나의 행위 또는 거래로 보아서 증여에 해당되는지여부를 판단할 수 있게 하였는데, 이는증여세의 부담을 회피하고자 특수관계 없는 제3자를 통해 거래하거나 실질적으로 1건인 거래를 수회의 거래로 나누어 거래하는 경우에도그 경제적 실질에 따라 증여세 과세대상 여부를 판단할 수 있도록 하기 위한 것이었다.
(나) 이와 같이, 정부와 국회는 증여세 완전포괄주의를 도입하면서 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 정립(제2조)하고, 종전의 증여의제규정을 보완하여 증여재산가액 계산에 관한 예시적 규정으로 전환하는 한편, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련한 것(제33조 내지 제42조)이다.
(다) 이 건의 경우, 증여의 외형만 보면 청구인들이 주식의 전부를 가진 OOO와 OOO기전에게 특수관계자인 구OOO과 최OOO이 쟁점주식을 증여한 것이고, 그에 대하여 OOO 등이 관련 법인세를 납부한 것이나, 그 실질적인 내용을 보면 구OOO·최OOO이 OOO와 OOO기전에 쟁점주식을 증여함으로써 OOO와 OOO기전의 대주주인 청구인들이 OOO전자 등에 대한 경영권을 확보한 점 등에 비추어 쟁점주식의 증여가 ‘간접적인 방법에 의하여 재산을 무상으로 이전한 경우 및 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시킨 경우’에 해당되지 아니한다고 보기 어렵고, 쟁점주식의 증여로 청구인들이 대주주인 OOO 등의 사업내용에 증대한 변경이 실질적으로 이루어지지 아니하였다고 보기 어려운 등 이 건 증여세 부과가 위법하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(3) 청구인들은 이 건 처분과 관련하여 수증법인이 기납부한 법인세를 증여세 산출세액에서 공제하여야 한다는 취지의 주장도 하고 있으나,
상증법 제42조 제1항 제3호에서 ‘증여이익은 전환등의 경우에는 전환등 당시의 주식가액에서 전환등의 가액을 뺀 가액으로 하고, 전환등이 아닌 경우에는 소유지분이나 그 가액의 변동 전·후 재산의 평가차익으로 한다’고 증여세 산출방법을 명시하였으므로, 처분청이 수증법인이 수증받기 전·후 청구인들이 보유하던 주식의 평가증액 상당액을 증여재산가액으로 하여 증여세를 산정하면서, 자산수증으로 인한 법인세 등은 부채로 가산하여 공제한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
또한, 청구인들은 이 건 가산세 부과에 대해 취소되어야 한다고 주장하나 이 건 가산세 부과를 취소해야 하는 정당한 사유가 입증되지 아니하므로 가산세 부과 취소 주장을받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.