beta
[사건번호]
[사건번호]조심2012서3566 (2013.11.26)
[세목]
[세목]법인[결정유형]취소
[결정요지]
[결정요지]처분청이 부당행위계산 부인대상이라고 주장하면서 부동산임대용역에 대한 과세표준 특례규정에 따른 임대보증금에 대한 간주임대료에 월차임을 합한 금액을 시가로 들고 있으나, 이는 간주임대료 계산방법에 따른 금액일 뿐, 실제 임대료가 아니고 제3자간의 일반적인 거래가격인 시가라고 보기 어렵고, 이 건의 경우 감정가액도 제시되지 않고 있으며, 쟁점부동산과 유사한 임대물건의 임대차보증금을 같은 조건으로 환산할 때, 쟁점부동산의 임대보증금과 유사한 금액으로 산출되는 점 등을 종합할 때, 이 건 임대차거래가 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것으로 보기 어려워 보이므로, 부당행위계산 부인 대상으로 봄은 부당함
[관련법령]
[관련법령] 법인세법 제52조 / 부가가치세법 시행령제49조의2
[주 문]
OOO세무서장이 2011.5.11. 청구법인에게 한
1. 별지기재 부가가치세 OOO원의 부과처분은 이를 취소하고,
2. 별지기재 법인세 OOO원의 부과처분은 OOO원을 익금에 산입하지 아니하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구법인은 OOO 본사건물(이하 “전체부동산”이라 한다)을 OOO 외 사업자에게 임대하고 있는 바, 아래<표1>과 같이2006.7.1.이후 임대계약 체결시 전체부동산 중 지상 3층 968.76㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 특수관계자인 OOO에게 월세없이 전액 보증금만을 수령하고, 전체부동산 중 쟁점부동산을 제외한 나머지 면적에 대하여는 비특수관계자에게 OOO의 임대보증금을 기준으로 하여 9% 상당의 임대보증금만을 수취하고 나머지 차액분에 대하여는 12% 이자율로 환산한 월세를 수령하고 있다.
OOO
나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2011.12.30.부터 2012.1.29.까지 청구법인의 2007사업연도부터 2011사업연도까지 5개 사업연도에 대한 세무조사를 실시한 결과, 청구법인이 쟁점부동산을 특수관계자인 OOO에게 임대하면서 비특수관계자인 삼성화재 등과는 달리 월세없이 전액 임대보증금을 수령하는 방법으로 임대료를 시가보다 적게 수취함으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 「법인세법」제52조 및 「부가가치세법」제13조의 부당행위계산의 부인규정을 적용하여 산출한 시가와의 차이인 부당행위계산 부인액 OOO원을 익금산입하는 것으로 과세자료를 통보하였고,
처분청은 이를 근거로 하여 2012.5.11. 청구법인에게 부가가치세 OOO과 법인세 OOO을 경정·고지하는 한편 법인세 OOO을 환급하였다.
다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.8.6. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 임대시장에서 통용되는 전환율(연 12%)로 임대보증금과 월 임대료를 구성한 것은 건전한 사회통념 및 상관행에 비추어 정상적인 거래이다.
연 12%의 임대보증금과 월 임대료의 전환율은 세계적인 부동산컨설팅 회사인 ‘OOO’의 OOO 인근시세 조사 자료, 국내 최대의 부동산 관리업체인 OOO가 2008년 4/4분기에 발표한 Office Market Report, 공인중개사회 공시자료, 「상가임대차보호법」상 환산보증금 등 다른 법령에서 임대료를 보증금으로 환산할 경우 전환율 월 1%(연 12%)이며, 청구법인의 본사 인근의 실제 임대료율과 비교해 볼 때 차이가 없으며, 여러 언론자료에서도 이를 인정하는 많은 기사를 발표한바 있다. 한국경제신문{2011.10.13. 조원동(한국조세연구원장) 등}에 의하면, “전세의 월세전환율은 금융회사 대출이자율을 훨씬 웃돌고 있으며, 아직도 월세 시장에서는 월 1푼(1%)의 월세전환율이 상식이 통하는 듯하다. 복리로 쳐서 연 13%에 달하는 높은 수준이다”고 보도하였다.
(2) 이 건은 최초 임차인에게 임대료만 받기로 계약한 후, 다른 임차인들이 들어오면서 기존의 임대보증금을 기준으로 시장에서 통용되는 전환율(12%)로 임대료를 받기로 한 것으로 경제적 합리성이 있는 거래이다.
이 건은 임대시장이 극히 위축된 IMF 당시인 1999년 사용승인 받은 건물로 최초 임차인과는 임대보증금만으로 계약을 하였는데, 이후 다른 임차임들이 입점하면서 청구법인 임대보증금을 기준으로 12% 전환율을 적용하여 월 임대료를 받게 되었고, 그 후 주변시세 변동에 따라 월 임대료와 임대보증금이 결정된 것으로서 경제적 합리성이 있는 거래이고, 월 임대료를 받는 임차인이 입점했다고 하여 임대보증금만 받는 거래도 다시 월 임대료를 받는 방식으로 변경해야만 하는 것도 아니다.
(3) 「부가가치세법 시행령」제49조의2 제1항의 간주임대료 환산규정은「법인세법」상 부당행위계산의 부인규정을 적용하기 위한 ‘시가’ 산정의 기초로 삼을 수 없다.
처분청이 부동산임대용역에 대한 과세표준 계산의 특례규정인 「부가가치세법 시행령」제49조의2 제1항에 따라 임대보증금에 대하여 정기예금 이자율을 적용하여 간주임대료를 산정한 것은 청구법인이 실제로 특수관계자가 아닌 자로부터 지급받은 임대료가 아니라 단지 처분청이 관련 규정으로 임의로 계산·산출한 것으로, 동 조항은 부당행위계산의 부인규정을 적용하기 위한 기준이 되는 ”시가” 내지 ”적정 임대료”를 산정하기 위한 규정이 아니라 부동산임대용역에 대한 부가가치세 과세표준 산출을 위한 최소한의 기준에 불과하며, 부당행위계산의 부인규정을 적용하기 위해서는 「법인세법 시행령」제89조 제4항 제1호에 따라 시가를 산정하여야 함에도 그와 같은 방법으로 시가를 산정하지 아니한 채「법인세법」에 위임한 근거규정이 없는 「부가가치세법 시행령」에서 정한 간주임대료환산규정으로 시가를 산정한 것은 부당하다 (서울행정법원 2011.12.8.선고 2011구합23900 결정, 서울고등법원 2012.9.27. 선고 2012누2544 결정, 같은 뜻임).
나. 처분청 의견
(1) 청구법인은 특수관계자로부터 수령한 보증금에 대한 적정이율을 12%로 보아 월별 환산임대료가 적정하다고 주장하고 있지만, 이는 정당하지 못한 주장이다.
이 건은 청구법인이 특수관계자와 비특수관계자간의 동일 상황의 거래에 대하여 동일하지 않은 조건으로 임대차계약을 체결함으로써 결과적으로 조세를 부당하게 감소시킨 것이며, 특수관계자인 OOO에 대하여 전액 임대보증금만을 수령하고, 그 외의 비특수관계에 있는 임차인들에게는 임대보증금의 90% 이상 해당액에 대하여는 12%의 월세로 환산하여 월임대료를 수령하고 나머지만 임대보증금을 수령함으로써 비특수관계자에 대한 월세 해당 임대료는 법인 수입금액을 구성하여 법인세, 부가가치세 등을 납부한 반면, OOO의 임대료 상당액에 대한 법인세, 부가가치세에 대하여 과소 신고를 한 것이다.
청구법인은 시가와 관련하여 주변 임대료 산정이자율이 12%인 사실을 들어 특수관계자간 임대료가 정당한 것이라고 주장하지만, 이는 합리성이 결여된 주장으로 받아들여질 수 없는 바, 세법은 시가에 대하여「해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자간에 일반적으로 거래된 가격」이라고 규정하고 있으며, 이 규정은 시가 산정시 보다 유사한 상황에서 거래를 비교대상으로 하여야 합리적인 시가를 산정할 수 있다는 취지의 내용이며, 이 건과 관련하여 특수관계자인 쟁점부동산 외에 타 층은 모두 동일한 조건에서 평당임대료를 산정하고 있으므로 쟁점부동산의 시가는 특수관계 없는 자간의 임대료가 시가라 할 수 있다. 결론적으로 동 사옥내에서 특수관계자와 비특수관계자간의 임대조건을 비교하여 비특수관계자와의 임대료를 기준으로 부당하게 감소한 조세내역을 확인하여야 할 것이다.
청구법인은 특수관계자와 비특수관계자간 계약조건을 달리하여 조세소득을 감소시킨 것으로 이는 마땅하게 부당행위계산부인 대상인 바, 청구법인은 특수관계자 아닌 자간의 임대차 계약에 관해서는 12% 상당의 이자율로 보증금을 환산하여 월세로 수령하고, 특수관계자인 OOO에 대해서는 보증금만을 수령하였으며, 결과적으로 특수관계자와 비특수관계간의 동일하지 못한 계약으로 인하여 특수관계자에 대한 부가가치세 과세표준은 비특수관계자 과세표준에 63%미만에 해당되어 그 차액 해당 부가가치세가 누락되었고, 법인세 수입금액은 전액이 누락되는 결과를 초래한 것이다.
(2) 시가산정 방법에 있어서 「법인세법 시행령」제89조 제1항 및 제4항 제1호에 의하여 시가를 산정할 수 있음에도 부동산임대용역에 대한 부가가치세 과세표준계산의 특례 규정인 「부가가치세법 시행령」제49조의2 제1항의 규정을 적용한 것은 부당하다는 주장에 대하여, 「부가가치세법」제13조 제1항 3의2호에서 “용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가”라고 규정하면서 같은 법 시행령 제49조의2에서 사업자가 부동산임대용역을 공급하고 전세금 또는 임대보증금을 받는 경우에는 당해 기간의 전세금 또는 임대보증금 × 과세대상기간의 일수 × 계약기간 1년의 정기예금이자율(당해 예정신고기간 또는 과세기간종료일 현재) / 365(윤년의 경우에는 366)에 의하여 계산한 가액을 과세표준으로 한다고 규정하고 있는바, 동 규정에 따라 계산한 가액을 부가가치세 과세표준으로 하고, 청구법인의 각 사업연도 소득금액계산시 이를 익금산입액으로 보아 가산한 것은 정당한 처분이다. 「국세기본법」제45조의2 제1항의 “과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 청구할 수 있다.”는 규정 및 국세청 예규(국제세원관리담당관실-433호, 2010.10.5.)에 의거 경정청구기한이 도과한 외국납부세액 이월공제는 불가능하므로, 청구법인이 2003～2006사업연도 외국납부세액을 이월하여 경정청구한 2008사업연도에 대해 청구기한이 도과한 2006사업연도이전 외국납부세액 이월공제분을 제외하고 환급한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
부동산임대용역 제공에 있어서 특수관계자에는 월세없이 전액 임대보증금만 수령한 행위가 부당행위계산 부인의 대상인지 여부
나. 사실관계 및 판단
(1) 처분청은 청구법인이 <표1>의 전체부동산 임대계약 현황과 같이 특수관계자인 OOO에게 쟁점부동산을 임대하면서 전액 임대보증금으로 수령한 반면, 전체부동산 중 쟁점부동산을 제외한 임차인인 비특수관계자들에게는 OOO의 임대내용을 기준(평당 임대료)으로 하여 수취할 임대보증금의 9% 상당의 보증금만을 수취하고, 나머지 금액에 대하여는 12% 이자율로 환산한 월세로 수령하는 방법으로, 임대차계약 시 특수관계자와 비특수관계자간 임대계약조건을 달리하여 <표2>과 같은 결과가 발생하였으므로, 쟁점부동산에 대한 임차료 및 임차보증금이 제3자의 임차인들보다 저가임대하였다 하여 부당행위계산의 부인규정을 적용한다고 의견이다.
OOO
(2) 청구법인은 특수관계자인OOO과 이외 비특수관계자간 임대료 지급방식을 달리한 것은 당시 경제현황과 거래상황 등을 구체적으로 고려하였을 때 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여하였다고 볼 수 없다는 주장인바, 그 근거는 아래와 같다.
(가) 전체부동산의 임대보증금과 월 임대료의 환산비율은 당사자간 약정에 의한 것으로, 그 환산비율이 건전한 사회통념 및 상거래 관행상 불합리한 경우에 한하여 부당행위계산의 부인규정이 적용되는 것으로, 처분청은 「부가가치세법 시행령」제49조의2 제1항에 따른 정기예금이자율(평균 4% 수준)로 OOO 임대보증금을 환산하여 평당임대료를 산출한 후 이를 비특수관계자의 평당임대료와 비교해야 한다고 주장하지만, 청구법인의 임대빌딩은 1999년 1월에 사용승인을 받은 건물로, 수 많은 기업들이 폐업하는 IMF상황에서 대형 임차인을 구할 방법이 없어 특수관계인 OOO을 첫 번째 임차인으로 하여 1999년 3월 동 건물 3층 293.05평과 4층 287평을 임대하게 되었는데, IMF라는 상황에서 임대보증금만으로 계약을 맺게 되었고, 2000년 8월에 이르러 4층 287평에 OOO 등이 입점하면서 최초 입주자인 OOO의 임대보증금을 기준으로 시장에서 통용되는 12% 전환율로 월임대료를 받기로 계약을 체결하였고, 그 당시 경제상황으로는 기존 OOO 임대보증금을 모두 다른 임차인과 동일한 방식인 월 임대료 형식으로 전환할 이유가 없었으며, 이는 부동산임대 시장에서 합리적인 경제인이면 당연히 선택할 수 있는 것으로 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시한 부당행위라고 볼 수는 없는 것이다
(나) 또한, 처분청은 「부가가치세법」제13조 제1항 제3의2호(2010.1.1. 개정전)에서 “용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받은 경우에는 자기가 공급한 용역의 시가”라 규정하면서 같은 법 시행령 제49조의2 제1항이 마치 시가를 계산하는 규정이라고 하지만, 같은 법 시행령 제50조 제1항에서는 “법 제13조 제1항 각 호에 규정하는 시가는 다음 각 호에 정하는 가격으로 한다”고 말하고 있는바, 「부가가치세법 시행령」제49조의2 제1항은 금전 이외의 대가를 받은 경우 부가가치세 과세표준 산정만을 위한 특례규정으로서 쟁점임대부동산의 임대료 시가산정시 적용할 근거규정이 될 수 없는 것이다.
(3) 청구법인은 2013.2.19. 비특수관계자에는 임대보증금을 연 12%의 전환율로 환산하여 월세로 수취한 임대차계약서를 추가로 제출하였는바, 그 내용을 아래 (가)～(나)와 같다.
(가) 청구법인은 세무조사 이전부터 비특수관계자에 대한 임대보증금을 증액하고 월임대료는 12%의 전환율로 감액하였으며, 삼성화재와 신규계약에는 월 1% 상당의 임대료를 감액하였다는 주장이다.
OOO
(나) 2012.12. 입주한 OOO와의 임대료계약에서 임차보증금에 대하여 12% 전환율로 <표4>와 같이 계약을 체결하였다.
OOO
(다) 청구법인은 2013.3.5.(화) 개최된 조세심판관회의에 출석하여,청구법인의 임대건물은 IMF로 많은 기업이 폐업하는 상황인 1999년 1월에 사용승인 받았지만 임차인을 구할 수 없어 1999년 3월 특수관계자인 OOO을 첫 번째 임차인으로 3층 293.05평과 4층 287평을 전액 임대보증금만으로 계약하게 되었으며, 그 후 1년 6개월 후 2000년 8월에 이르러 전체부동산 중 4층 287평에 인터파크가 입점하면서 임대보증금 중 일부를 시장에서 통용되는 전환율 12%로 월 임대료를 받는 것으로 계약하게 되었다는 취지의 의견진술을 하였다.
(4) 「법인세법」제52조에 정한 “부당행위계산의 부인”이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 같은 법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래 행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인 지의 여부에 따라 판단하여야 한다(대법원 2007. 12. 13 선고 2005두14257 판결 등 참조).
(가) 「법인세법 시행령」제88조 제l항 제6호 본문은 「법인세법」제52조 제1항의 ’조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우’의 하나로 ’금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우’를 들고 있고, 같은 법 제52조 제2항, 같은 법 시행령 제89조 제1항, 제2항, 제4항에 의하면, 법인이 특수관계에 있는 자에게 시가보다 낮은 대가를 지급받고 용역을 제공한 경우에 해당하는지 여부의 기준이 되는 용역의 ’시가’는 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격에 의하고(같은 법 시행령 제89조 제1항). 그와 같은 거래의 실례가 없는 경우에는 같은 법 시행령 제89조 제2항에 의한 감정가액 등에 의할 수 있으며, 이러한 방법에 의하여도 시가를 산정할 수 없는 경우에는 보충적으로 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금 이자율을 곱하여 산출한 금액으로 하도록 하고 있다.
(나) 이 건의 경우 전체부동산의 임대내역 중 특수관계가 없는 5층의 임차인 메트라이프에 대한 임대부분을 보면, 기준시가가 OOO원로 쟁점부동산의 기준시가인 OOO원와 동일하고 임대면적도 쟁점부동산 968.86㎡과 유사한 968.76㎡로 나타나고 있어 5층의 임대부분(비특수관계자인 OOO에 임대한 곳)이 쟁점부동산과 유사한 것으로 보이며, 2010년도OOO의월 임대료(임대료 + 임대보증금)를 기준으로 하여 임대보증금 환산방식(OOO 외 타인에 대한 임대보증금의 월세 전환율 1% 적용하여 산출)에 의한 임대보증금을 산출하면OOO되고, 2010년도 쟁점부동산 임대와 관련하여 청구법인이 OOO으로부터 수취한 임대보증금은 위 금액과 유사한 OOO원으로 나타나며,
「법인세법 시행령」제89조 제1항(불특정 다수인간의 거래가격이 있는 경우의 그 가격) 또는감정가액 등이 없어 쟁점부동산의 시가가 불분명하다고 하여 보충적 평가방법에 의한 가액을 시가로 인정하는 경우,「법인세법시행령」제89조 제4항 제1호에 의한 부당행위계산의 부인규정에 의한 임대료 시가산정방식(당해 자산시가의 50% 상당액에서 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액)’에 의하면 쟁점부동산의 임대보증금 시가는 쟁점부동산 시가OOO의 50%인 OOO원으로 산정되고, 청구법인은 OOO으로부터 이를 초과하여 임대보증금을 수취OOO한 것으로 나타난다.
(6) 위 관련법령 및 사실관계 등을 종합하여 살펴보면, 청구법인과 특수관계자 사이의 임대차거래가「법인세법」등에서 조세를 부당하게 감소시킨 부당행위계산 부인 사유인 “저가 임대”에 해당한다는 사실 및 위와 같은 저가 임대에 해당하는지를 판단함에 있어 그 적용기준이 되는 “시가” 내지 “적정 임대료”에 관한 주장·증명책임은 모두 과세관청에게 있다고 할 것으로(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결, 대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결 등 참조), 처분청은 이 건 임대차거래가 부당행위계산 부인 대상이라고 주장하면서 그 부당성의 판단 기준으로 부동산임대용역에 대한 과세표준 계산의 특례 규정인 「부가가치세법 시행령」제49조의2 제1항에따라 임대보증금에 정기예금 이자율을 적용하여 산정한 간주임대료에 월차임을 합한 금액을 시가로 들고 있으나, 처분청이 산정한 시가는 특수관계자가 아닌 자로부터 지급받은 실제임대료가 아니며, 처분청이 시가 산정시 적용한 위 규정은「부가가치세법」상 간주임대료 계산방법에 관한 규정일 뿐 「법인세법 시행령」제89조 제1항 내지 「부가가치세법 시행령」제50조 제1항 제1호가 규정한 ‘특수관계자 외의 자와 계속적으로 거래한 가격’ 내지 ‘제3자간에 일반적으로 거래된 가격’인 시가라고 보기는 어려운 점, 또한, 이 건의 경우 시가로 볼 만한 감정가액( 법인세법 시행령 제89조 제2항)이 없는 점, 쟁점부동산(3층)과 위치, 면적, 기준시가 등이 유사한 메트라이프의 임대차물건(5층)의 임대차보증금을 같은 조건으로 환산하여 보면 쟁점부동산의 임대보증금과 유사한금액으로 산출되는 점, 쟁점부동산의 임대와 관련하여 청구법인이OOO으로부터 쟁점부동산의 시가의 50%에 상당하는 금액을 초과하여임대보증금을 수취한 점 등으로 볼 때 이 건 임대차거래가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비상적인 것이라고 볼 수는 없다(대법원 2013.2.28.선고 2012누24269 판결 같은 뜻임).
따라서, 처분청이 청구법인에게 부당행위계산부인 규정을 적용하여 법인세 2007사업연도～2011사업연도 총 OOO원을 익금산입하여 별지기재 법인세를 부과하고, 2007년 제1기～2011년 제2기 별지기재 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이라고 판단된다
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.