쟁점물품의 신고가격을 부인하고 6방법에 따라 판매자의 제조원가를 과세가격으로 결정하여 과세한 처분의 당부 등

가. 청구법인의 지분 100%를 소유하고 있는 주식회사 OOO는 주식회사 OOO(이하 “청구외법인”이라 한다)의 지분 30% 이상을 소유하고 있어 청구법인과 청구외법인은 「관세법 시행령」 제23조 제1항 제4호의 특수관계에 해당한다. 나. 청구법인은 반도체(IC) 제조공정인 전(前) 공정(FAB 공정)과 후(後) 공정(Assembly 또는 Packaging 공정)에서 후공정만을 담당하는 업체로서, 전공정을 담당하는 청구외법인과 후공정 위탁거래 기본계약서를 체결하고, 청구외법인의 OOO사업장(이하 “OOO공장”이라 한다)에서 개발·제조·생산 및 공급되는 반제품 상태인 Wafer Chip(반도체제조용 실리콘 Wafer 원판에 칩이 이식되어 미절단된 상태의 형상, 이하 “쟁점물품”이라 한다)을 OOO공장으로부터 반입하여 절단 및 리드프레임, 에폭시수지 등 부재료를 혼용하여 반도체칩(IC) 완제품을 제조하여 다시 OOO공장에 납품하여 왔다. 다. 처분청은 2015.3.9.부터 2015.4.3.까지 청구법인에 대한 기업심사를 실시한 결과, ① 쟁점물품의 거래는 「관세법」 제30조 및 같은 법 시행령 제17조의 수출판매에 해당하지 아니하고, 설령 수출판매 물품일 경우에도 ② 같은 법 제30조 제3항의 쟁점물품의 처분 또는 사용에 제한이 있는 경우, ③ 쟁점물품에 대한 거래의 성립 또는 가격의 결정이 금액으로 계산 할 수 없는 조건 또는 사정에 따라 영향을 받은 경우, ④ 특수관계가 해당 물품의 가격에 영향을 미친 경우(쟁점물품의 수입신고가격은 청구외법인의 제조원가에 비해 평균적으로 89.22%에 불과하고 그 편차도 상당함)에 모두 해당된다고 보아 청구법인의 수입신고가격을 부인하고 「관세법」 제35조(합리적 기준에 따른 방법)에 따라 청구외법인의 쟁점물품 제조원가(OOO공장이 쟁점물품을 제조하는데 소요된 원․부자재비와 개발비 등이 포함된 연도별 제조원가)를 과세가격으로 결정하였다. 라. 처분청은 위와 같이 과세가격을 결정하여 2010.6.30. 수입신고번호 OOO 등으로 수입신고한 쟁점물품에 대하여 아래 <표1>과 같이 부가가치세 OOO원, 가산세 OOO원 합계 OOO원을 경정·고지하였다.OOO 마. 청구법인은 위 과세처분에 불복하여 심판청구를 제기하는 한편, 2016.6.1. 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였고, 처분청이 2016.6.15. 이를 거부하자 2016.8.3. 심판청구를 제기OOO하였다.

청구인주장

(1) 쟁점물품의 신고가격을 부인하여 과세한 처분은 잘못이므로 이를 취소하여야 한다. (가) 청구법인과 OOO공장간 쟁점물품 거래는 민법의 물권적 합의와 인도 요건을 모두 갖추었으므로 소유권이 청구법인으로 이전된 유상거래이고, 회계처리는 경제적 실질에 따라 이루어지는 반면 거래당사자가 어느 거래목적을 달성할 수 있는 여러 가지 방식 중 하나를 선택하여 법률관계를 형성하였다면 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정되는 것인바, OOO공장과의 쟁점물품 매입과 완제품 납품의 경제적 효과가 일련의 거래 전체를 통해서 파악되므로 하나의 거래로 보아 회계처리하였더라도, 법적으로는 무상 임가공 거래로 볼 수 없다. 「부가가치세법」에서는 무상사급과 유상사급을 구분하여 무상사급의 경우 부가가치세를 과세하지 않으나 유상사급의 경우 부가가치세를 과세하도록 규정하고 있어 세금계산서가 발행된 쟁점물품은 유상거래 물품으로서 「관세법」상 ‘수출판매물품’에 해당한다. 청구법인과 OOO공장간 쟁점물품 거래는 「관세법 시행령」 제17조 각 호 어디에도 해당하지 아니하므로 우리나라에 수출하기 위하여 판매되는 물품에 해당하고, 실제로 매매거래임을 전제로 세금계산서도 발급받았다. (나) 쟁점물품에 대한 처분 또는 사용의 제한 유무는 완제품의 처분 또는 사용의 제한이 있더라도 쟁점물품에 대한 제한은 아니고, 이는 쟁점물품 관련 거래 기본계약서 제2조, 제5조, 제10조 등 어디에도 그 내용이 없으며, 실제로 쟁점물품을 OOO공장 외 다른 법인에도 판매하고 있다. 또한, 처분 또는 사용의 제한이 있다고 하더라도 이는 영업비밀의 유지를 위한 통상적인 업계의 관행일 뿐, 쟁점물품의 거래가격에 실질적으로 영향을 미치지 아니하였다. 더욱이, 쟁점물품은 판매자로부터 원재료를 유상으로 구입하여 완제품 제조 후 다시 판매자에게 유상판매하였으므로 「관세법」 제30조 제3항 제1호의 ‘처분 또는 사용의 제한’에 해당하지 않는다. (다) 쟁점물품의 거래가격이 금액으로 계산할 수 없는 조건 또는 사정에 영향을 받은 것인지 여부에 대하여도 쟁점물품의 거래성립 또는 가격결정은 OOO공장에 완제품을 재공급하는지 여부에 영향을 받지 아니한다. OOO공장이 쟁점물품을 청구법인에게 판매한 가격은 시장거래가격으로서 제3자에게 판매한 가격보다 낮은 경우도 있고 높은 경우도 있는바, OOO공장에서 청구법인의 완제품 공급을 조건으로 가격을 결정하는 것이 아니다.OOO WTO 관세평가협정 권고의견 2.1에서도 “가격이 동종·동질물품에 대한 전반적인 시장가격보다 낮다는 단순한 이유만으로 제1조의 거래가격을 부인하는 충분한 근거가 되지 않는다”고 규정하고, 동 협정 사례연구 12.1에서는 “가격이 판매자의 제조원가 이하이고 판매자에게 이윤을 돌려주지 못한다는 사실만으로 거래가격을 부인할 충분한 근거가 되지 못한다”고 한다. (라) 쟁점물품의 가격은 국제적인 시장가격에 따라 결정되고, 제조원가와 상관없이 공급자와의 협상에 따라 거래가격이 결정되며, 쟁점물품의 거래가격이 특수관계가 없는 타 거래업체의 거래가격보다 낮은 경우는 미미한 수준이므로 특수관계가 쟁점물품의 가격에 영향을 미쳤다고 볼 수 없다. 청구외법인이 특수관계가 없는 업체들OOO과 체결한 계약서 등에 의한 거래가격을 시가로 보아 청구법인의 수입신고가격을 비교해 보면, 청구법인이 시가 이하로 거래한 품목의 비율은 미미한 수준이고, 시가 범위 이하로 거래한 경우에도 그 차액이 10%～20%에 불과하며, 오히려 시가보다 높은 가격으로 거래한 경우도 많으므로 청구외법인과의 특수관계가 쟁점물품의 가격에 영향을 미쳤다고 볼 수 없다.OOO (마) 반도체 부품의 특성상 제조원가 이하로 거래되는 경우가 필연적으로 발생하므로 단순히 제조원가와 비교하여 과세여부를 결정할 수 없다. 청구외법인은 소량·다품종을 생산하면서 개발 및 양산 초기 단계에 공정이 안정화되지 아니한 때에는 불량률이 높아 생산량이 적게 되어 제조원가가 높을 수밖에 없다. 예를 들면, 처분청이 주장하는 수입단가/제조원가 비율이 2.38%인 OOO제품의 경우 생산 자체가 적었을 뿐만 아니라 개발 초기 단계라 불량률이 매우 높았기 때문에 제조원가가 높아진 것이다. 위와 같은 이유로 제품별 제조원가가 크게 차이가 나는데 쟁점물품의 거래가격은 매수인인 청구법인의 입장에서 적정가격으로 판단하는 범위 내에서 공급자와의 협상에 따라 결정될 뿐, 생산량에 따라 수시로 변동되는 공급업자의 제조원가와는 아무런 관련이 없다. 청구법인이 같은 가격으로 수입할 경우에도 수입가격이 제조원가보다 낮은 경우도 있고 높은 경우(전체 거래건의 약 18%)도 있는바, 처분청이 이 중 수입가격이 제조원가보다 낮은 경우만 선별하여 과세하는 것은 관세평가의 일반원칙에도 어긋난다. (2) 쟁점물품의 수입신고와 관련하여 청구법인의 귀책이 없으므로 가산세를 면제하여야 하고 수정수입세금계산서 발급을 거부한 처분은 잘못이다. (가) 처분청의 의견대로라면 청구법인은 쟁점물품의 제조원가로 수입신고를 하여야 하나 청구법인은 영업기밀에 해당하는 청구외법인의 제조원가를 알 수 없었다. (나) 동일품목의 경우에도 수입가격이 제조원가보다 높은 경우와 낮은 경우가 있고, 처분청은 이 중 제조원가보다 높은 가격으로 신고된 경우는 인정하고 낮은 경우에만 과세하였는바, 이에 따르면 청구법인은 제조원가가 수입신고가격보다 높은 거래건만 선별하여 수입신고할 주의의무를 부담하게 되는데 이는 현실적으로 가능하지도 않고 상식에도 어긋난다. (다) 쟁점물품은 관세율이 0%로서 관세가 부과되지 아니하고 청구법인으로서는 수입과 관련한 부가가치세를 모두 매입세액으로 공제받을 수 있으므로 낮은 가격으로 수입신고를 할 유인도 전혀 없다.

처분청주장

(1) 쟁점물품의 신고가격을 부인하고 제6방법으로 과세가격을 결정하여 과세한 처분은 잘못이 없다. (가) 청구법인은 쟁점물품의 거래를 무상 임가공거래로 볼 수 없고 판매로 보아야 한다고 주장하나, 이는 「관세법」상 판매 개념에 대한 오해와 쟁점물품 거래에 대한 청구법인 및 OOO공장의 회계기록을 살펴볼 때 잘못된 주장이다. 「관세법」상 판매란 ① 구매자(수입자)와 판매자(수출자), 양 당사자가 합의한 금액으로 ② 판매자가 소유권과 물품을 구매자에게 모두 인도함으로써, ③ 판매자는 수입물품에 대한 점유를 완전히 종결하고, ④ 구매자는 수입물품에 대한 사실상의 지배를 확고하게 취득한 상태에 있는 경우인바, 청구법인의 쟁점물품 구입, Packaging을 통한 완제품 생산 및 납품에 관련된 기본 거래계약서(비록 일반매매거래 형식을 취하고 있지만), 거래 형태 및 대금 지급․영수에 따른 회계처리 등을 종합적으로 살펴보면, 기본 거래계약서에 따른 쟁점물품 공급은 「관세법」상 판매와는 전혀 다르다. 쟁점물품은 기본 거래계약서 제2조에 근거하여 청구법인이 Packaging 가공 후 완제품을 OOO공장에 다시 납품하기 위해 수입하는 원재료이므로, 쟁점물품을 OOO공장이 고객사에게 납품할 완제품 제작에만 사용하여야 하고, OOO공장의 승인 없이는 쟁점물품을 타사에 판매 또는 타 용도로 처분할 수 없으며, 완제품 또한 동 계약서 제10조 의해 자유롭게 처분하거나 판매할 수 없다. OOO (나) 청구법인은 회계기준에 비추어도 쟁점물품 거래는 판매에 해당한다고 주장하나, 청구법인 스스로 매입총액, 매출총액 및 재고자산 총액 등에서 Chip 매입 금액을 제외하고 쟁점물품의 가공에 따른 용역의 대가인 임가공비만 수익으로 인식한 사실이 있고, 이는 쟁점물품 거래가 「관세법」상 판매에 따른 구매가 아닌 임가공 거래임을 청구법인 스스로 인정한 것이며, OOO공장도 쟁점물품의 거래와 관련하여 청구법인으로부터 납품받는 완제품의 매입금액을 최종적으로 외주가공비로 회계처리하고 있으므로 청구주장은 이유 없다. (다) 비록 쟁점물품의 거래형식이 유상사급 형식을 취하고 있으나, 구매 후 소유권이 청구법인에게 이전된 것이 아니므로 재화의 판매로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 회계처리상 무상사급(임가공)과 동일하게 수익을 인식하고 있어 쟁점물품의 수입거래는 「관세법」상 판매에 해당하지 않으므로, 제1방법을 배제하는 것은 당연하다. 쟁점물품은 OOO공장이 고객사에 판매할 완제품(IC)을 제조하기 위하여 반도체 제조 공정 중 전 공정을 수행한 OOO공장의 재고자산 즉, OOO공장이 소유권을 가지고 있는 전 공정 결과물이고, 후 공정을 수행하는 청구법인에게 공급되는 반제품 상태의 원재료인바, 쟁점물품은 일반적으로 소유권이 이전되는 재화의 판매처럼 청구법인 스스로 또는 독자적으로 자유롭게 사용․처분할 수 있는 것이 아니라, OOO공장에 다시 납품할 완제품의 제조에만 사용하여야 하는 것이다. (라) 청구법인이 쟁점물품을 OOO공장 외에 OOO와 OOO에도 판매하였다고 주장하나, 이들은 위탁업체(청구외법인)와 특수관계에 있는 OOO와 OOO의 현지 생산법인이고, 청구법인과의 거래는 위탁업체의 관리하에 생산거점별 Chip 배분 및 교환에 의한 것이며, OOO공장의 생산계획 및 관리하에서 특수관계자 상호간 이루어지는 내부 거래이지, 청구법인 스스로 또는 독자적으로 쟁점물품의 소유권을 가지고 타업체에 판매한 것이 아니다. (마) 청구법인은 쟁점물품의 가격이 국제적인 시장가격에 따라 결정되고, 특수관계자인 청구외법인의 제조원가와는 상관없이 공급업자와의 협상에 따라 결정될 뿐이며, 쟁점물품 거래가격이 시가의 범위에 해당하므로 청구법인과 청구외법인의 특수관계가 쟁점물품의 가격에 영향을 미친 경우에 해당하지 않는다고 주장하나, 쟁점물품에 대한 소유권이 청구법인에게 이전되지도 않았고, 무상 임가공거래와 동일하게 회계처리를 하고 있어 쟁점물품의 가치가 제대로 반영되었다고 보기 어려울 뿐만 아니라, 경제적 효익이 무상인 쟁점물품의 수입단가가 제조원가에서 차지하는 비율이 2.38%～228.18%로 차이가 큰 것으로 볼 때, OOO공장이 일방적으로 쟁점물품의 수입가격을 결정하는 것으로 보이고 청구법인과 OOO공장간의 특수관계가 쟁점물품의 수입가격에 영향을 미치고 있음을 알 수 있다. (바) 청구법인은 청구외법인이 특수관계가 없는 업체들과 거래한 쟁점물품의 거래가격이 시가에 해당하고 쟁점물품의 신고가격과 큰 차이가 없다고 주장하나, 다음과 같이 받아들일 수 없다. 1) OOO전자와 청구외법인의 가격 합의서를 살펴보면, ① 중국에 소재한 OOO전자에 수출 판매한 가격으로 국내 거래가격이 아니고, ② 쟁점물품의 거래시기(2010.3.9.～2015.3.8.)에 OOO전자와 위탁업체(청구외법인) 간 수출입거래실적이 존재하지 않을 뿐만 아니라, ③ 위탁업체가 2015.3.17. 처분청에 제출한 위탁업체의 회계자료(보조원장 일체, 2010년 1월～2015년 1월)에도 OOO전자와의 매출․매입 등의 거래를 확인할 수 없어 위 합의서가 실제 거래로 이행되었는지 조차 확인되지 않으며, ④ 더욱이 위 업체간의 거래물품이 쟁점물품과 동일한 것인지 여부도 불명확하다. 2) 이러한 사유는 OOO과 청구외법인의 가격 합의서와 OOO와 청구외법인의 견적서의 경우도 동일하고, 따라서 OOO전자, OOO 및 OOO와 청구외법인 간의 거래가격을 쟁점물품의 국내 거래시세로 간주하여 쟁점물품의 거래가격이 위 거래가격과 차이가 없음을 주장하는 것은 잘못이다. (2) 청구법인은 가산세를 면제할 정당한 사유가 있고 수정수입세금계산서를 발급하여야 한다고 주장하나 청구주장은 이유 없다. (가) 청구법인은 처분청이 제6방법으로 쟁점물품의 과세가격을 제조원가로 결정한 것에 대해 제조원가는 수출자(청구외법인)의 영업비밀에 속하는 것으로 알 수 없어 신고가격이 정당하고, 제2방법 내지 제6방법으로 계산하여 수입가격을 높여서 신고하는 것은 타당하지 않으므로 청구법인에게는 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 존재하여 가산세 부과는 부당하며, 또한 신고가격에 오류가 있다고 하더라도 청구법인에게 귀책사유가 없으므로 수정수입세금계산서를 발급하여야 한다고 주장한다. (나) 그러나, 쟁점물품의 거래는 「관세법」 제30조 제1항의 판매에 해당되지 아니하고, 같은 조 제3항의 신고가격 부인 사유에 해당되어 처분청은 제31조 내지 제35조에 규정된 방법을 순차적으로 검토하여 제35조의 합리적인 방법 중에서 쟁점물품의 제조원가를 기준으로 선택하여 과세가격을 결정하는 것이 가장 합리적이라고 판단한 것이지 반드시 제조원가로 신고하여야 한다는 것은 아니다. (다) 세법 해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 납세의무자가 자기 나름의 해석에 의하여 납세 등의 의무가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법령의 부지 내지 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다. (라) 따라서, 청구법인이 「관세법」에 명백히 규정되어 있는 것을 간과하고 쟁점물품의 거래가격을 잘못 신고한 것은 단순한 법령의 부지 내지 오해에 불과하고 수출자의 제조원가를 알 수 없다는 사정만으로는 청구법인에게 납세의무를 해태할 정당한 사유가 있다고 보기 어려워 가산세 부과는 정당하며, 이에 따라 청구법인에게 귀책사유가 없다고 볼 수도 없으므로 수정수입세금계산서를 발급할 수도 없다.

쟁점사항

① 쟁점물품의 신고가격을 부인하고 제6방법에 따라 거래상대방(특수관계자)의 제조원가를 과세가격으로 결정하여 과세한 처분의 당부 ② 가산세 감면의 정당한 사유가 있는지 여부 ③ 수정수입세금계산서 발급을 거부한 처분의 당부

심리 및 판단

[쟁점물품설명] [사실관계및판단] (1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구외법인은 OOO, OOO, OOO, OOO에 생산법인 및 영업망 등을 운영 중이고 청구외법인의 인터넷 홈페이지상 OOO공장과 청구법인은 청구외법인의 국내 생산공장으로 안내되어 있다. (나) 청구법인 대표이사의 사실확인서(작성일자 미상)에는 ‘청구법인이 쟁점물품을 유상사급방식(물품가액+임가공비를 거래가액)으로 거래하였고, 기업회계기준에 따라 물품가액을 결산시 제거하였다’는 취지의 내용이 기재되어 있으며, 청구법인 대표이사의 다른 사실확인서(2015.3.18.)에는 ‘OOO공장(청구외법인)으로부터 매입한 Chip은 OOO공장의 승인 없이는 타사에 판매 및 타용도로 사용할 수 없다’고 기재되어 있다. (다) 처분청이 제시한 쟁점물품의 수입단가 및 제조원가 비교표는 아래 <표4>와 같다.OOO (라) 청구법인은 아이템별로 수율과 미화 가격이 기재된 청구외법인과 OOO 사이의 가격합의서, 청구외법인과 OOO사이의 합의서, 청구외법인과 OOO 사이의 견적서 2매(2014.12.1. 및 2015.3.10. 작성) 등을 제출하였다. (마) 청구외법인의 쟁점물품 중 일부 판매내역은 아래 <표5>와 같다.OOO (바) 처분청이 제출한 “Chip(반제품) 가격 결정 및 Chip 판매 과정” 서류에는 청구법인이 생산법인장으로 청구외법인의 생산․판매 의사결정(S&OP) 회의에 참석한 것으로 나타나고, ‘완제품 단가(시장가 기준) 결정 후 웨이퍼 원판 가격과 PKG Ass'y Cost를 먼저 상호 협의하여 결정하고 Chip 단가를 결정한다’고 기재되어 있다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품의 신고가격을 부인하여 과세한 이 건 처분은 잘못이라고 주장하나, 청구법인은 반제품인 쟁점물품을 임가공하여 특수관계에 있는 청구외법인에게 공급하였고, 쟁점물품이나 완제품인 반도체를 타 업체에게 공급할 수 없었으므로 처분 또는 사용에 제한, 금액으로 계산할 수 없는 조건 또는 사정, 특수관계가 존재하며, 쟁점물품의 거래가격이 제조원가에서 차지하는 비율이 2.384～228.18%로 큰 차이를 보이는 등 쟁점물품의 제조원가보다 낮은 가격으로 신고되었는바, 이러한 특수관계 등이 쟁점물품의 거래가격에 영향을 미친 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (3) 다음으로, 쟁점②․③에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품의 수입신고와 관련하여 청구법인의 귀책이 없으므로 가산세를 면제하여야 하고 수정수입세금계산서 발급을 거부한 처분은 잘못이라고 주장하나, 청구법인과 청구외법인은 특수관계에 있고, 주식회사 OOO의 청구외법인에 대한 소유 지분이 30% 이상(나머지 지분은 모두 소액주주로 보인다)이 되며, 청구외법인의 홈페이지에는 청구법인이 청구외법인의 국내 생산공장으로 안내되어 있는 점, “Chip(반제품) 가격 결정 및 Chip 판매 과정” 서류상 청구법인은 생산법인장으로 청구외법인의 생산․판매 의사결정(S&OP) 회의에 참석한 것으로 나타나고 ‘웨이퍼 원판 가격을 먼저 상호 협의하여 결정한다’고 기재되어 있는 점 등을 고려하면 청구법인은 쟁점물품의 제조원가를 알 수 있었던 것으로 보이고, 설사 그렇지 않더라도 청구법인이 청구외법인에게 쟁점물품의 원가를 알려줄 것을 요청하는 등의 노력을 기울인 사실이 나타나지 않는 점 등에 비추어 청구법인에게 가산세 감면의 정당한 사유가 있다거나 귀책사유가 없다고 보기 어려우므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「관세법」 제131조, 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

유사 판례