조심2007서4921 (2008.05.16)

법인

기각

‘피합병법인의 주주’는 합병등기일로부터 2년 이내에 피합병법인의 주식을 합병법인에게 양도하였던 당초 소멸법인의 주주만을 의미하므로 포합주식의 취득가액을 액면가액으로 하여야 한다는 청구법인의 주장은 이유없음

법인세법 제16조【배당금 또는 분배금의 의제】 / 법인세법시행령 제14조【재산가액의 평가 등】

심판청구를 기각합니다.

1. 처분개요

청구법인은 영화제작ㆍ연예대리업을 영위하는 법인으로, 2005.10.15. (O)OOOOOOO(이하 “피합병법인”이라 한다)의 최대주주인 OOO이 소유하고 있는 피합병법인의 주식 61,000주(이하 “포합주식”이라 한다)를 5,612,000,000원에 취득한 후 2006.3.9. 피합병법인을 흡수합병하였다.

청구법인은2006.6.9. 피합병법인에 대한 청산소득금액을 계산함에 있어 합병대가에 가산하는 포합주식의 취득가액을 5,612,000,000원에서 합병으로 교부받은 주식가액 399,418,500원을 공제한 5,212,581,500원으로 하여 청산소득금액을 6,693,304,929원으로 하여 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 1,661,326,230원을 신고하였다.

그 후 청구법인은 2007.7.25. 청산소득금액 계산시 합병대가에 가산하는 포합주식의 취득가액은 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 규정에 의하여 액면가액으로 하여야 하며, 이 경우 포합주식의 취득가액은 399,418,500원으로 여기에 합병으로 교부받은 주식 가액 399,418,500원을 차감하면 “0”으로서 합병대가에 가산할 금액이 없으므로 기 납부한 청산소득에 대한 법인세를 환급해 달라는 내용의 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2007.10.17. 경정청구 거부 통지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2007.11.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 포합주식의 취득가액을 액면가액으로 산정하도록 하는 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서를 2001.12.31. 개정한 입법취지는 ‘포합주식에 대한 청산소득 과세제도가 합병에 걸림돌이 되지 않도록 개선’하는 것이나, 위 규정 단서 나목을 적용받을 수 있는 경우는 현실적으로 없으므로 가목과 다목을 충족하고 있는 경우에는 포합주식의 취득가액을 액면가액으로 하여야 하며, 청구법인은 이 건 포합주식을 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 가목과 다목을 충족하고 있으므로 이 경우 합병대가에 가산하는 포합주식의 가액을 액면가액으로 계산할 경우 피합병법인의 주주가 취득한 합병법인의 주식가액 399,418,500원(798,837주×500원)에서 이 건 포합주식에 대하여 합병법인의 주식을 교부받은 주식 등의 가액 399,418,500원(798,837주×500원)을 차감하면 합병대가에 가산할 포합주식의 가액은 “0”임에도 불구하고 세법지식 부족으로 포합주식의 취득가액을 과다하게 합병대가에 가산하여 청산소득에 대한 법인세를 신고하였으므로 기 납부한 청산소득에 대한 법인세를 환급하여야 한다는 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.

(2) 또한 합병시점에 피합병법인의 주주인 합병법인이 이 건 포합주식을 합병법인에게5,870,640,000원(주당평가 가액 96,240원)에 양도하고 동 양도금액으로 합병법인의 신주 798,837주를 5,870,653,113원(주당평가 가액 7,349원)에 취득하였고피합병법인의 주주가 취득한 합병법인의 주식취득가액5,870,653,113원이 액면가액 399,418,500원(798,837주× 500원)보다 크므로합병대가에 가산하는 포합주식의 취득가액은 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서의 규정에 의거 액면가액으로 평가하여야 한다.

나. 처분청 의견

포합주식의 취득가액을 액면가액으로 계산하는 특례규정인 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 나목의 ‘피합병법인의 주주’에는 합병시점에서의 피합병법인의 주주까지 포함하는 개념이 아니고 합병등기일로부터 2년 이내에 피합병법인의 주식을 합병법인에게 양도하였던 당초 소멸법인의 주주만을 의미하는 것이므로 이 건 포합주식의 취득가액 5,612,000,000원에서 합병법인으로부터 교부받은 주식가액 399,418,500원(798,837주× 500원)을 차감한 5,212,581,500원을 합병대가에 가산하여 청산소득금액을 계산하여 신고한 당초 신고내용은 정당하므로 경정청구 거부한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청산소득금액을 산정함에 있어 합병대가에 가산하는 포합주식의 취득가액을 액면가액으로 할 수 있는 지 여부( 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 조항 해당여부)

나. 관련 법령

(1) 법인세법 제16조 【배당금 또는 분배금의 의제】① 다음 각호의 1에 해당하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다.

5.합병으로 인하여 소멸하는 법인(이하 “피합병법인”이라 한다)의 주주등이 합병으로 인하여 설립되거나 합병후 존속하는 법인(이하 “합병법인”이라 한다)으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 주식등의 가액과 금전 기타 재산가액의 합계액(이하 “합병대가”라 한다)이 그피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 소요된 금액을 초과하는 금액

(2) 법인세법 제44조【합병평가차익상당액의 손금산입】① 다음 각호의 요건을 갖춘 합병으로서 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계하는 경우 그 승계한 자산(대통령령이 정하는 자산에 한한다)의 가액 중 당해 자산에 대한 합병평가차익에 상당하는 금액은대통령령이 정하는 바에 따라합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입할 수 있다.

1. 합병등기일 현재 1년 이상 계속하여 사업을 영위하던 내국법인간의 합병일 것

2. 피합병법인의 주주 등이 합병법인으로부터 합병대가를 받은 경우에는 동합병대가의 총합계액 중 주식 등의 가액이 100분의 95 이상일 것

3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속 영위할 것

(3) 법인세법 제80조【합병에 의한 청산소득금액의 계산】① 내국법인이 합병으로 인하여 해산하는 경우 그 청산소득(이하 “합병에 의한 청산소득”이라 한다)의 금액은피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은합병대가의 총합계액에서 피합병법인의합병등기일현재의 자기자본의 총액을 공제한 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액을 계산함에 있어서합병법인이 합병등기일전 2년 이내에 취득한 피합병법인의 주식등(신설합병 또는 3 이상의 법인이 합병하는 경우 피합병법인이 취득한 다른 피합병법인의 주식등을 포함하며, 이하 이 조에서“포합주식등”이라 한다)이 있는 경우로서 그 포합주식등에 대하여 합병법인의 주식등을 교부하지 아니한 경우 합병대가의 총합계액은 당해 포합주식등의 취득가액을 가산한 금액으로 한다.이 경우 주식 등을 교부한 경우에는 당해 포합주식등의 취득가액에서교부한 주식등의 가액을 공제한 금액을 가산한 금액으로 한다.

③제79조 제3항ㆍ제4항 및 제6항의 규정은 합병에 의한 청산소득금액의 계산에 관하여 이를 준용한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 합병대가의 총합계액의 계산등 합병에 의한 청산소득금액의 계산에 관하여 필요한 사항은대통령령으로 정한다.

(4) 법인세법 제87조【결정 및 경정】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인이제84조및제85조의 규정에 의한 신고를 하지 아니한 경우에는 당해 법인의 청산소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정한다.

② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은제84조및제85조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 그 신고한 내용에 오류 또는 탈루가 있는 때에는 당해 법인의 청산소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

③ 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 청산소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 후 그 결정 또는 경정에 오류 또는 탈루가 있는 것을 발견한 때에는 즉시 이를 다시 경정한다.

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 결정 또는 경정의 경우에는제66조 제3항의 규정을 준용한다.

(5) 법인세법시행령 제14조 【재산가액의 평가 등】①법 제16조 제1항 각호의 규정에 의하여 취득한 재산 중 금전외의 재산의 가액은 다음 각호에 의한다. (1998. 12. 31. 개정)

1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 “주식 등”이라 한다)인 경우에는 다음 각목의 금액(1998. 12. 31. 개정)

가.법 제16조 제1항 제2호ㆍ제3호ㆍ제5호 및 제6호의 규정에 의한 주식 등(동항 제5호 및 제6호의 규정에 의한 주식 등은 각각법 제44조 제1항 제1호 및 제2호와법 제46조 제1항 제1호 및 제2호의 요건을 갖춘 경우로서 다목의 규정에 의한 주식 등의 시가가 액면가액 또는 출자금액보다 큰 경우에 한한다)의 경우에는 액면가액 또는 출자금액(「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자회사가 취득하는 주식 등의 경우에는 영으로 한다) (2005. 2. 19. 개정)

나. 「상법」 제462조의 2의 규정에 의한 주식배당의 경우에는 발행금액(「간접투자자산 운용업법」에 의한 투자회사가 받는 주식배당의 경우에는 영으로 한다) (2005. 2. 19. 개정)

다. 기타의 경우에는 취득당시법 제52조의 규정에 의한 시가(이하 “시가”라 한다). 다만,제88조 제1항 제8호의 규정에 의하여 특수관계자로부터 분여받은 이익이 있는 경우에는 그 금액을 차감한 금액으로 한다. (1998. 12. 31. 개정)

2. 취득한 재산이 주식 등외의 것인 경우에는 그 재산의 취득당시의 시가 (1998. 12. 31. 개정)

(6) 법인세법시행령 제122조【합병에 의한 청산소득금액의 계산】①법 제80조 제1항의 규정에 의한 합병대가의 총합계액은 다음 각호의 금액을 합한 금액으로 한다. (1998. 12. 31. 개정)

1.법 제16조 제1항 제5호의 규정에 의한합병대가의 총합계액

2.법 제80조 제2항의 규정에 의하여 가산하는 금액.다만, 다음 각목의 요건을 충족하는 경우에는 나목의 규정에 의하여 피합병법인의 주주가 취득한 합병법인 주식가액(주식의 취득가액이 액면가액보다 큰 경우에는 액면가액을 기준으로 계산한 가액을 말한다)에 포합주식 양도금액 중 합병법인 주식 취득에 사용되지 아니한 금액을 더한 금액으로 한다.(2001. 12. 31. 개정)

가. 합병법인이법 제80조 제2항의 규정에 의한 포합주식 등(이하 이 조에서 “포합주식 등”이라 한다)을 피합병법인의 주주 등으로부터 취득할 당시 합병법인과 피합병법인이 특수관계자가 아닐 것(2001. 12. 31. 개정)

나. 피합병법인의 주주가 포합주식 등을 합병법인에게 양도한 후 7일 이내에 포합주식 등의 양도금액의 100분의 95 이상에 상당하는 합병법인주식(합병법인이 새로이 발행한 주식을 말한다)을 취득할 것

다.법 제44조 제1항 제1호 및 제2호의 요건(2001. 12. 31. 개정)

3.합병법인이 납부하는 다음 각목의 1에 해당하는 금액의 합계액

가.피합병법인의 청산소득에 대한 법인세및 그 법인세(감면세액을 포함한다)에 부과되는 국세 (1999. 12. 31. 개정)

나. 「지방세법」에 의하여 가목의 법인세에 부과되는 주민세

②법 제80조 제2항후단의 규정을 적용함에 있어서 교부한 주식 등의 가액은제14조 제1항 각호의 규정에 의하여 계산한 가액으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2002년 코스닥등록 법인으로, 2005.10.15. 비상장법인인 피합병법인의 대주주인 OOO이 소유하고 있던 피합병법인의 총발행주식 120,000주 중 61,000주(50.8%, 이 건 포합주식)를 5,612,000,000원에 취득하여 2006.3.9. 피합병법인을 흡수합병한 후, 피합병법인의 청산소득금액을 계산함에 있어 합병대가에 가산 할 포합주식의 취득가액을 매매취득 가액인 5,612,000,000원에서 합병으로 교부받은 주식가액 399,418,500원을 공제한 5,212,581,500원과 청산소득에 대한 법인세 대납액 1,827,458,855원을 가산한 합병대가의 총합계액 7,828,779,855원에서 자기자본 총액 1,132,474,926원을 차감한 6,693,304,929원을 청산소득금액으로 하여 2006.6.9. 피합병법인의 청산소득에 대한 법인세 1,661,326,230원을 신고하였다.

(2) 청구법인은 2007.7.25. 청산소득금액 계산시 합병대가에 가산하는 포합주식의 취득가액은 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 규정에 의하여 액면가액으로 계산하여야 하며, 이 경우 포합주식의 취득가액은 399,418,500원으로 여기서 합병으로 교부받은 주식 가액 399,418,500원을 차감하면 “0”으로서 합병대가에 가산할 금액이 없으므로 기 납부한 청산소득에 대한 법인세를 환급해 달라는 내용의 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 포합주식의 취득가액을 액면가액으로 하는 특례규정인 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 나목에 해당되지 아니하므로 2007.10.17. 경정청구 거부한데 대해청구법인은 동 규정의 적용대상이라고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 피합병법인의 대주주인 OOO이 소유하고 있는 피합병법인의 비상장주식 61,000주를 2005.10.15. 주식양수도 계약을 체결하여 취득하고, 주식 취득 후 2006.3.9. 피합병법인을 흡수합병하여 피합병법인의 주식소유 현황과 합병 후 합병법인의 합병신주 교부내역은 아래와 같다.

* 피합병법인의 대표이사 OOO은 2005년 회사 지분의 50%(50,000주)를 보유하고 있었으나, 2005.3.14. 유상증자를 통하여 20,000주를 배정받아 지분율이 58.3%(70,000주) 증가하였으며, 2005.10.15. 61,000주(50.8%)를 청구법인에게 장외 매도하여 기말 지분율은 7.5%(9,000주)임

(나) 청구법인과 피합병법인은 2005.12.14. 이사회 결의를 통해 피합병법인을 흡수합병하여 2006.3.9. 합병등기하고 청구법인은 피합병법인의 주주에게 합병신주를 교부하기 위해 기명식 보통주 1,571,479원(액면가 500원)을 신규로 발행하여 기말 주식 소유비율에 따라 청구법인이 보유하고 있던 포합주식에 대하여 50.7%인 798,837주를, (주)보이보스에 대하여는 41.7%인 654,780주를, OOO에게는 7.5%인 117,862주 합계 1,571,479주(주당 액면가액)를 교부하였다.

(다) 한편, 청구법인과 피합병법인은 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서의 가목과 다목의 요건을 충족하고 있는 사실에 대하여는 서로 다툼이 없다.

(라) 이 건의 다툼인 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 나목{‘피합병법인의 주주’가 포합주식 등을 합병법인에게 양도한 후 7일 이내에 포합주식 등의 양도금액의 100분의 95 이상에 상당하는 합병법인 주식(합병법인이 새로이 발행한 주식을 말한다)을 취득할 것}에 대하여 청구법인은 ‘피합병법인의 주주’에는 합병시점의 합병법인도 포함된다고 주장하고 있으나, 처분청의 의견과 같이 ‘피합병법인의 주주’에는 합병시점에서의 피합병법인의 주주인 합병법인까지 포함하는 개념이 아니고 합병등기일로부터 2년 이내에 피합병법인의 주식을 합병법인에게 양도하였던 당초 소멸법인의 주주만을 의미하는 것이라 할 것이다.

(3) 따라서 이 건 포합주식을 청구법인에게 5,612,000,000원에 양도한 OOO은 그 양도대금으로 합병법인의 신주를 취득한 사실이 없으므로( OOO이 청구법인이 새로이 발행한 주식 117,862주를 취득한 것은 당초 보유하고 있던 70,000주 중 청구법인에게 61,000주를 양도하고 남은 9,000주에 대하여 합병신주를 교부받은 것임), 결국 법인세법시행령 제122조 제1항 제2호 단서 나목의 요건을 충족하지 못하고 있으므로 합병대가에 가산하는 이 건 포합주식의 취득가액을 액면가액으로 하여야 한다는 청구법인의 경정청구를 거부한 당초 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 국세심판관회의 심리결과 청구법인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.