[청구번호]조심 2016중0214 (2016. 7. 6.)

[세목]상증[결정유형]경정

[결정요지]쟁점사양권은 배타적 지배력 행사 등에서 지상권과 차이가 있어 이를 동일시 하기는 어려우나 유사한 성격을 가지고 있으므로 쟁점금액을 전부 증여로 보는 것은 무리가 있는 점, 청구인이 쟁점금액을 재판과 공탁을 통해 분배받아 무상으로 받은 것으로 단정짓기 어려운 점, 쟁점금액은 「소득세법」제21조 제1항 제7호에서 규정한 기타소득의 성격과 증여 성격의 금액이 혼재되어 있다고 보이는 점 등에 비추어 종중 규약 및 재산관리규정을 참작하여 기타소득 부분과 증여부분으로 구분해 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함

[관련법령] 상속세 및 증여세법 제2조 / 상속세 및 증여세법 제31조

[따른결정]조심2017중0904

OOO장이 2015.12.10. 청구인에게 한 2009.10.6. 증여분 증여세 OOO원의 각 부과처분은

1. 청구인이 OOO으로부터 지급받은 분배금 OOO에 대하여 종중 규약 및 재산관리규정(재산세 등 제세공과금 분담 비율 포함) 등을 참작하여 기타소득 부분과 증여부분으로 구분하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

2. 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. OOO(대종중으로 이하 “OOO”이라 한다)은 OOO 시조 OOO의 13세손인 OOO OOO을 공동시조로 하여 그 후손으로 이루어진 종중이다.

OOO은 2009년～2013년 기간 동안 OOO 외 수필지를 OOO 및 OOO(OOO 사업)에게 양도하고 보상금으로 OOO원을 수령하여 그 중 일부를 청구인, OOO(OOO으로 이하 “OOO”이라 한다) 및 종원에게 분배하였다.

청구인은 위 분배금 중 OOO원으로, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 지급받았고, 이와 관련한 증여세는 신고하지 아니하였다.

나. 처분청은 2015년 10월 청구인에 대한 증여세 조사를 실시하여, 청구인이 OOO으로부터 쟁점금액을 증여받은 것으로 보아 2015.12.10. 청구인에게 2009.10.6. 증여분 증여세 OOO원을 각 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2015.12.22. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 실질과세원칙에 따라 청구인이 지급받은 쟁점금액은 사양권 대가[사양권(私養權)이란 자신이 관리하는 임야에서 조림, 채벌, 묘소안치 등을 할 권리를 말하는 것으로, 이하 “쟁점사양권”이라 한다]로 「민법」상 합유재산에 대한 권리에 해당하므로 청구인이 OOO으로부터 수령한 금원은 합유재산의 처분에 따른 지분대가를 받은 것으로 양도소득세 과세 여부는 별론으로 하더라도, 증여세 과세대상에 해당하지 아니한다.(주위적 청구)

(2) 쟁점사양권은 존속기간이 영구인 사용수익권과 매도대금분배청구권이 결합된 권리에 해당하므로 청구인이 OOO으로부터 수령한 쟁점금액은 특정권리에 대한 대가로서 무상으로 증여받은 것이 아니므로 특정권리의 양도에 대한 기타소득 과세 여부는 별론으로 하더라도 증여세 과세는 취소되어야 한다.(예비적 청구)

나. 처분청 의견

(1) 쟁점사양권이 합유개념의 소유권이라면 이를 상속하는 경우 상속세 신고대상이나, OOO내 사양주들 중 쟁점사양권을 상속재산으로 신고한 경우는 전무하고, 이는 사양주들이 쟁점사양권을 합유개념의 소유권으로 보고 있지 아니하다는 것이다.(주위적 청구)

또한, 쟁점사양권은 과거 임야의 조림·채벌이 상당한 가치가 있을 시대부터 종중의 임야를 관리할 목적으로 사양주에게 권한과 의무를 부여한 것으로, 임야의 조림·채벌이 의미가 없는 현재까지 사양권자의 권리를 별도로 평가하여 사양산 양도대금 중 제세공과금을 제외한 2분의 1에 해당하는 금액을 분배한 것을 합리적인 근거가 있다고 볼 수 없고, 사회통념상 적절한 대가로 보기 어렵다.

(2) 청구인이 OOO으로부터 수령한 쟁점금액은 법률상 특정 권리에 대한 대가가 아닌 임야연맹서 및 종중내부의 규약을 근거로 OOO의 재산을 영구히 보전하기 위해 일부 기여한 사양주들에 대하여 다른 종중원들보다 분배금을 종중회의를 통해 더 지급한 것일뿐이며, 이는 기타소득 과세대상이 아닌 무상으로 분배받은 금원에 해당하므로 증여세 과세대상에 해당한다.(예비적 청구)

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구인이 OOO으로부터 지급받은 쟁점금액이 합유재산의 처분에 따른 지분대가로 증여세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부

② 쟁점금액은 OOO의 대가로서 받은 것으로 기타소득이라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

<쟁점① 관련>

(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 상속세 및 증여세법 제2조(증여세 과세대상) ① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자[이하 "수증자"(受贈者)라 한다]가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 재산

③ 이 법에서 "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

제31조(증여재산의 범위) ① 제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

(3) 민법

제271조(물건의 합유) ① 법률의 규정 또는 계약에 의하여 수인이 조합체로서 물건을 소유하는 때에는 합유로 한다. 합유자의 권리는 합유물 전부에 미친다.

제272조(합유물의 처분, 변경과 보존) 합유물을 처분 또는 변경함에는 합유자 전원의 동의가 있어야 한다. 그러나 보존행위는 각자가 할 수 있다.

제273조(합유지분의 처분과 합유물의 분할금지) ① 합유자는 전원의 동의없이 합유물에 대한 지분을 처분하지 못한다.

② 합유자는 합유물의 분할을 청구하지 못한다.

제274조(합유의 종료) ① 합유는 조합체의 해산 또는 합유물의 양도로 인하여 종료한다.

② 전항의 경우에 합유물의 분할에 관하여는 공유물의 분할에 관한 규정을 준용한다.

제275조(물건의 총유) ① 법인이 아닌 사단의 사원이 집합체로서 물건을 소유할 때에는 총유로 한다.

제276조(총유물의 관리, 처분과 사용, 수익) ① 총유물의 관리 및 처분은 사원총회의 결의에 의한다.

<쟁점② 관련>

(1) 소득세법 제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

7. 광업권·어업권·산업재산권·산업정보, 산업상 비밀, 상표권·영업권(대통령령으로 정하는 점포 임차권을 포함한다), 토사석(土砂石)의 채취허가에 따른 권리, 지하수의 개발·이용권, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리를 양도하거나 대여하고 그 대가로 받는 금품

(2) 상속세 및 증여세법 제2조(증여세 과세대상) ② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 수증자에게 「소득세법」에 따른 소득세, 「법인세법」에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세, 법인세가 「소득세법」,「법인세법」 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다.

다. 사실관계 및 판단

(1) OOO의 종원이었던 OOO(청구인의 증조부)를 포함한 16인은 “OOO”의 임야 68,430㎡(이하 “분할전 토지”라 한다)를 일제강점기에 사정받았고, OOO를 포함한 종원 16인과 OOO은 대정 10년(1921년) 1월 23일 분할전 토지에 관하여 임야연맹서를 작성하였으며 그 주요내용은 아래 <표1>과 같다.

<표1> 임야연맹서의 주요 내용(1921년경 작성)

(2) 1976년 음력 10월 3일경 제정된 OOO의 재산관리 규정에서는 아래 <표2>와 같이 사양산 보유자의 의무와 권리에 대하여 규정하고 있다.

<표2> 종중 규약 및 재산관리 규정의 주요 내용(1976년 제정)

(3) OOO를 포함한 16인은 1970년경 16인의 명의로 소유권 보존등기 후 1981.4.9. 「부동산등기 특별조치법」(등기원인 1972.10.3. 매매, 법률 제3094호에 의함, 이하 “특별조치법”이라 한다)에 근거하여 OOO의 명의로 등기이전 하였다. OOO(청구인의 증조부)의 사양권은 OOO(청구인의 조부), OOO(청구인의 부)를 거쳐 청구인 OOO에게 상속되었다.

(4) 증여세 조사종결 보고서(2015년 10월)의 주요 내용은 아래와 같다.

(가) OOO은 2009년2013년 기간 중 “OOO” 외 다수 토지를 OOO 및 OOO에 양도하면서 수용보상금 약 OOO원을 수령하여 이에 대한 양도소득세를 신고·납부하였고 그 신고내역은 아래 <표3>과 같으며, 보상금 중 일부를 소종중 및 종원들에게 분배하고 보상금을 분배받은 대부분의 종원들은 증여세를 신고·납부하였다.

<표3> OOO의 2009년2013년 기간 중 양도소득세 신고내역

(나) OOO과 사양권자 간에 다수의 지상권 설정등기 소송이 진행되었는데, 이와 관련하여 종중 임원 등에 확인한바, 최초 청구인이 소송할 당시에는 종중임원 대표 OOO 등도 사양주로 OOO이 적극 대응하지 못하다가 청구인이 승소하였고, 현재까지 수용되지 않은 3필지의 임야에 지상권 설정등기가 되어 있으나, 추후 OOO, OOO, OOO이 소송할 때에는 적극 대응하여 OOO이 승소한 것으로 확인된다.

(다) OOO이 사양권자인 종원에게 분배한 대금에 대한 증여 여부와 관련하여, 청구인은 임야연맹서를 제시하면서 OOO 내에는 종중소유 일부 토지에 사양권이라는 합유 및 지상권 권리 개념의 권리자들이 있고, 이들 중 일부 사양주는 사양산의 토지가 수용되어 사양권에 대한 대가를 종중재산관리규정에 근거하여 정당하게 배분받았으므로 증여세 과세대상이 아니라고 주장하나,

OOO의 과세사실판단자문위원회 의결결과 통보서 및 지상권 설정등기에 관한 소송과 관련한 판결문 등을 볼 때, 사양권을 수목과 건축물의 소유를 위한 용익권이라고 할 수 없고, 일반적인 물권의 성격도 갖추지 못한 것으로 「민법」상의 지상권과 같이 볼 수 없어 지상권 설정등기 청구권을 갖는다고 할 수 없으므로 쟁점금액을 OOO이 청구인에게 무상 분배한 것이므로 증여세 과세대상에 해당한다.

(5) OOO은 2009년부터 2015년 기간 중에 토지 등을 양도하면서 수용보상금 중 일부를 사양권자인 OOO과 개인사양주 OOO 등 6인에게 보상금 중 일부인 약 OOO원를 분배하였고, OOO은 분배금 중 일부를 재차 종원에게 분배하였으며, 추후 종중 내 사양주인 현 종중대표자 OOO, OOO, OOO, OOO 4인은 OOO으로부터 분배받은 금원에 대하여 아래 <표4>와 같이 증여세를 신고·납부하였고, OOO의 종원들 406명 역시 분배금에 대하여 각각 증여세를 신고·납부한 것으로 나타난다.

<표4> OOO의 분배금 사양주 증여세 신고내역

(6) 사양산에 부과되는 재산세 등 제세공과금은 OOO의 재산관리규정에 따라 사양권자가 OOO%, OOO이 OOO%를 부담하고 있으며, 청구인 OOO측(OOO부터 OOO까지의 사양권자)은 제세공과금 납부의무를 이행하였다.

(7) OOO과 종원간의 지상권 설정등기에 관한 소송내역과 관련하여 처분청이 제시한 심리자료는 아래와 같다.

(가) 세무조사 기간 중 현 종중회장인 OOO 등 종중임원진에 확인한바, 당초 종중내부에서 OOO과 일부 사양주간에 지상권설정등기와 소유권 이전 소송이 총 3회 있었고, 그 이력은 아래 <표5>와 같다.

<표5> 지상권설정등기와 소유권 이전 소송 내역

(나) 청구인이 2009년부터 OOO 소재 임야 38,006㎡에 대해 지상권 설정등기에 관한 소송을 하여 1심에서 승소하였고, 사양주 OOO, OOO이 2012년부터 OOO 소재 임야 2,336,869㎡에 대해 지상권 설정등기에 관한 소송을 하여 OOO에게 패소하였으며, 사양주 OOO이 2011년부터 OOO 소재 임야 6,487㎡에 대해 지상권 설정등기에 관한 소송을 하였으나 OOO에게 패소하였다.

(다) OOO과 OOO이 지상권 설정등기와 관련하여 소송을 진행하여 OOO이 승소(서울고등법원 제9민사부 2012나 29948)하였는바, 주요 판결내용은 아래 <표6>과 같다.

<표6> 지상권 설정등기 관련 소송 내용

(라) OOO은 상고하여 OOO에 패소(대법원 2013다15555, 지상권설정등기 소송)하였는바, 쟁점사양권이 법률 또는 관습법에서 인정하는 물권이 아니고, 오히려 OOO의 재산인 삼림에 관한 소유권은 OOO에게 있으며, 사양권은 청구인 등 사양권자가 개인적으로 벌목 즉 임야의 조림 채벌과 분묘를 관리할 권한과 동시에 종중자산을 보호할 의무를 OOO에서 임야연맹서와 종중재산관리규약에서 규정한 것으로 보아야 한다.

(마) 원고 OOO 등 4인이 OOO을 피고로 하여 "OOO" 외 2필지의 임야에 대해 진정한 명의 회복을 원인으로 하는 소유권이전등기절차의 소송(서울고등법원 제17민사부 2012나 29016 소유권이전등기말소)에서 OOO이 승소한바, 그 주요 판결내용은 아래 <표7>과 같고, 이는 사양산이 청구인이 주장하는 OOO과 사양주간의 합유개념의 소유권은 없는 것으로 판결한 것에 갈음할 수 있는 것으로 보아야 한다.

<표7> 소유권이전등기말소 소송 관련 내용

(바) 그 외 OOO, OOO, OOO, OOO이 피고 OOO을 상대로 한 “OOO”의 임야에 대한 진정한 명의 회복을 원인으로 하는 소유권이전등기 절차의 소송(의정부지방법원 2012.2.16. 선고 2011가합280 판결, 서울고등법원 2012.12.13. 선고 2012나29016 판결, 대법원 2013.3.28. 선고 2013다607 판결)에서 OOO이 승소한 것으로 확인된다.

(8) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 사양권의 실질적 의미 및 재산권적 성질을 종합해 볼 때, 사양권은 “합유”의 개념 정의인 “공유와 총유의 중간형태”에 부합하고 있음을 알 수 있고, 청구인이 OOO으로부터 지급받은 사양권의 대가 역시 애초부터 존재하던 합유물에 대한 권리를 실현한 것에 불과하므로 이를 재산을 무상으로 증여받은 것으로 보기 어렵다고 주장한다.

(나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, OOO의 명의로 되어 있었던 OOO 일대 수필지의 토지가 당초(일제 강점기)부터 소유권이 16인에게 있었다는 직접적이고 객관적인 증빙이 부족하다고 보이는 점, 「민법」상 합유개념의 사양권이 존재한다면 특별조치법에 의한 소유권이전 등기시 공유나 합유로 등기·등록하여 해당 사양권자의 소유권 권리를 공부상 객관적으로 표시하여 대외적인 법적구속력을 갖추었어야 하나, OOO과 사양주들이 이를 이행하지 아니한 점, 종중과 종중원과의 소송에서 지상권이 불인정된 경우가 다수 있는 점 등에 비추어 쟁점금액이 합유재산의 처분에 따른 지분대가라는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(9) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 쟁점사양권이라는 권리가 이미 예전부터 존재하여 왔음이 명백하고 쟁점사양권의 대가는 「소득세법」제21조 제1항 제7호에서 말하는 특정한 권리에 해당한다고 할 것이므로 소득세 과세여부는 별론으로 하더라도 재산의 무상이전을 전제로 한 증여세 부과처분은 부당하다고 주장한다.

1) 청구인은 쟁점사양권을 청구인의 증조부인 OOO로부터 OOO(청구인의 조부), OOO(청구인의 부)를 거쳐 상속으로 취득하였고, OOO의 임양연맹서 및 재산관리 규정상 사양산 중 각각의 사양산주별로 사양권 면적에 대하여 “산림의 조림채벌 등 및 묘소 안치 등”에 대하여 배타적인 사용·수익할 수 있는 권리가 명시되어 있다.

2) OOO의 재산관리 규정 제6조에서 ‘사양산 매도시 매도대금에서 제세공과금을 제한 나머지 금액을 사양산주와 종중에서 2분의 1씩 차지한다’고 규정하여 사양산 매도시 사양권의 가치평가 방법에 대하여 명시하고 있고, 위 임야연맹서는 1921년경 작성되었으며, 재산관리 규정은 1976년 제정되어 쟁점사양권은 OOO의 본 수용대금의 분배보다 90여년 전부터 계약에 의하여 존재하였던 권리에 해당하여 본 수용대금의 분배를 예정하였다고 볼 수 없다.

3) 사양권자들은 OOO의 임양연맹서 및 재산관리규정에 기초하여 사양권자별로 수용보상금에서 제세공과금을 제외한 금액의 2분의 1을 법원 가압류 및 공탁금에 대한 배당 등을 통하여 지급 받았다.

(나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 쟁점사양권은 배타적 지배력 행사 등에서 지상권과 차이가 있어 이를 동일시 하기는 어려우나 유사한 성격을 가지고 있으므로 쟁점금액을 전부 증여로 보는 것은 무리가 있는 점,

청구인이 쟁점금액을 재판과 공탁을 통해 분배받아 무상으로 받은 것으로 단정짓기 어려운 점, 쟁점금액은 「소득세법」 제21조 제1항 제7호에서 규정한 특정한 권리의 대가(그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리를 양도하거나 대여하고 그 대가로 받는 금품)의 성격과 증여 성격의 금액이 혼재되어 있다고 보이는 점,

재산관리규정상 사양산을 매각시 협의 및 2분의 1을 분배받도록 규정되어 있어 이를 제정하기 이전이나 제정 당시 특정한 권리가 이미 존재하였다고 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 종중 규약 및 재산관리규정에 기재된 재산세 등 제세공과금 분담 비율 포함 등을 참작하여 기타소득 부분과 증여부분으로 구분하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.